Parket bij de Hoge Raad, 20-02-2020, ECLI:NL:PHR:2020:170, 19/03791

De Rechtbank Noord-Nederland heeft op 2 augustus 2018 uitspraak gedaan over de in rekening gebrachte belastingrente.³ Die uitspraak is niet opgenomen in deze conclusie, omdat de rechtbank heeft geoordeeld over stellingen die nu in cassatie geen rol meer spelen, zoals een beroep op het evenredigheidsbeginsel, het zorgvuldigheidsbeginsel en détournement de pouvoir.

Aan belanghebbende is voor het jaar 2015 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard.

Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft verweer gevoerd.

Met dagtekening 31 januari 2015 is aan belanghebbende een voorlopige aanslag in de vennootschapsbelasting voor het jaar 2015 opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 131.994. Het daarbij vastgestelde bedrag aan vennootschapsbelasting bedraagt € 26.398. Dit bedrag is door belanghebbende voldaan. Er is bij het opleggen van de voorlopige aanslag geen belastingrente in rekening gebracht.

De gemachtigde van belanghebbende diende op 25 april 2017 de aangifte in de vennootschapsbelasting voor 2015 voor belanghebbende in. Uit de aangifte volgt een belastbaar bedrag van € 99.888 en een bedrag aan materieel verschuldigde vennootschapsbelasting van € 19.977. In deze aangifte werd door de gemachtigde per abuis het bedrag van de eerder opgelegde voorlopige aanslag van € 26.398 aangegeven als 'te verrekenen dividendbelasting', dus als voorheffing. Uit de door de gemachtigde ingediende aangifte volgt een bedrag aan terug te ontvangen vennootschapsbelasting van € 6.421, het verschil tussen € 19.977 en het als ingehouden voorheffing aangegeven bedrag van € 26.398. In die aangifte is geen rekening gehouden met de eerder opgelegde voorlopige aanslag.

Naar aanleiding van de ingediende aangifte verminderde de Inspecteur de voorlopige aanslag bij ambtshalve genomen beslissing van 20 mei 2017 tot nihil. Ter zake van deze vermindering werd geen belastingrente vergoed. De vermindering bestaat uit enerzijds de verrekening van de dividendbelasting van € 26.398, zoals per abuis als voorheffing was aangegeven en door de Inspecteur als zodanig is verwerkt, en anderzijds het verschil tussen de verschuldigde vennootschapsbelasting volgens de eerder opgelegde voorlopige aanslag en de verschuldigde vennootschapsbelasting op basis van de ingediende aangifte, welk verschil € 6.421 bedraagt. De voorlopige aanslag is verminderd tot nihil.

Belanghebbende heeft ten gevolge van de ambtshalve verleende vermindering van de voorlopige aanslag op 15 mei 2017 het gehele daarop betaalde bedrag van € 26.398 terug ontvangen.

De gemachtigde verzocht de Belastingdienst in een brief met dagtekening 12 juni 2017 om herziening van de ambtshalve verminderde voorlopige aanslag door verlaging van het terug ontvangen bedrag aan vennootschapsbelasting tot € 6.421, om aldus de ten onrechte verleende verrekening van dividendbelasting te herstellen. Naar aanleiding van dit verzoek is belanghebbendes aangifte in de vennootschapsbelasting voor 2015 door de Belastingdienst in behandeling genomen.

De Inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 1 juli 2017 een definitieve aanslag opgelegd met een te betalen bedrag aan vennootschapsbelasting van € 19.977, en daarbij een belastingrentebeschikking genomen voor een bedrag van € 1.786. De in de aangifte opgenomen te verrekenen dividendbelasting van € 26.398 is in de definitieve aanslag gecorrigeerd. Tussen het indienen van de aangifte en het opleggen van de definitieve aanslag zijn 5 weken en 2 dagen verstreken.⁴ Belanghebbende heeft het bedrag van de definitieve aanslag van in totaal € 21.763 op 27 juli 2017 voldaan.

In geschil is of de beschikking inzake de belastingrente - waarvan de hoogte in overeenstemming met de toepasselijke bepaling van artikel 30fc van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen is vastgesteld - terecht een bedrag van € 1.786 beloopt, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt.

Belanghebbende stelt zich, na wijziging van zijn standpunt in de loop van het geding, uiteindelijk uitsluitend op het standpunt dat de weigering van de Inspecteur om vermindering te verlenen in strijd is met door de Staatssecretaris dienaangaande gevoerd beleid, en daarmee met het gelijkheidsbeginsel. Hij concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de belastingrentebeschikking en voorts primair tot vermindering van het bij die beschikking vastgestelde bedrag tot nihil en subsidiair tot vermindering ervan tot op € 190, zijnde de rente over de periode tussen het tijdstip waarop teruggave werd verleend en het tijdstip waarop de definitieve aanslag werd opgelegd.

De Inspecteur betwist dat sprake is geweest van enig beleid te dezer zake en stelt voorts dat, zo dat anders zou zijn, dat beleid bij de beantwoording van de Kamervragen op 7 juni 2017 is ingetrokken. Hij concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

De Staatssecretaris heeft op 1 maart 2017 een passage uit het verslag van 23 november 2015 van de Landelijke vakgroep Formeel recht openbaar gemaakt. Daarin wordt vermeld dat het kan voorkomen dat rente wordt berekend over een periode waarin de Belastingdienst de beschikking had over het geld, dat de Belastingdienst dan geen rentenadeel heeft en dat het reëel zou zijn die rente op verzoek te verminderen. Vervolgens wordt vermeld dat daarover geen passage in het Besluit fiscaal bestuursrecht zal worden opgenomen en dat met een beroep op een redelijke wetstoepassing en in het licht van doel en strekking van de belastingrenteregeling uitgegaan kan worden van de lijn dat geen belastingrente berekend zal worden over de periode waarin het geld al bij de Belastingdienst is. Anders dan de Inspecteur, is het Hof van oordeel dat deze passage uit het verslag van 23 november 2015 niet moet worden gezien als louter een voorbereidend standpunt om te komen tot landelijk beleid, maar als begunstigend beleid in de zin van artikel 1:3, vierde lid, van de Algemene wet bestuursrecht. In die passage wordt immers een algemene regel - een 'lijn' - bepaald over de afweging van belangen bij het gebruik van de bevoegdheid van de inspecteur om belastingrente in rekening te brengen. Dat de in deze passage beschreven 'lijn' niet haar weerslag heeft gevonden in het Besluit fiscaal bestuursrecht, doet daaraan niet af.

In de eveneens in de brief van de Staatsecretaris van 1 maart 2017 openbaar gemaakte passage uit het verslag van 30 september 2016 van de Landelijke vakgroep Formeel recht wordt verwezen naar de beantwoording van Kamervragen door de Staatssecretaris. Hiermee wordt gedoeld op de brief van de Staatssecretaris van 9 september 2016, nr. 2016-0000140067, in antwoord op Kamervragen over belastingrente. Die Kamervragen hebben betrekking op verschillende situaties met betrekking tot de belastingrente, maar niet op een situatie als de onderhavige. Het is niet geheel duidelijk of de opmerkingen in het verslag van 30 september 2016 over de bewust verrichte vormgeving van de wettelijke regeling en het niet maken van beleid zien op de in bedoelde brief genoemde situaties of dat het algemene conclusies zijn die uit de in de brief opgenomen antwoorden worden getrokken. Duidelijk is wel dat in dat verslag juist met betrekking tot situaties waarbij rente wordt berekend over een periode waarin de fiscus al over het geld beschikt, zoals in het onderhavige geval, wederom wordt gewezen op de mogelijkheid van matiging van de belastingrente. Er wordt dus niet teruggekomen van de in 2015 beschreven 'lijn' om geen rente te berekenen over de periode waarin de Belastingdienst al beschikte over het geld. Dat nu wordt gesproken van 'incidentele gevallen' en 'bijzondere omstandigheden' maakt dat niet anders. Belanghebbende behoort immers tot de beperkte groep belastingplichtigen ten aanzien van wie het bedoelde beleid naar zijn bedoeling wordt gevoerd.

De Inspecteur heeft ter zitting gesteld dat de verslagen van de Landelijke vakgroep Formeel recht interne stukken waren. Deze stelling faalt. Ook niet gepubliceerd begunstigend beleid kan de belastinginspecteur binden.

De Inspecteur heeft voorts gewezen op de brief van de Staatssecretaris van 8 december 2017, waarin een passage uit het verslag van de vergadering van de Landelijke vakgroep Formeel recht van 19 juni 2017 is opgenomen. In dat verslag is vermeld dat „er geen reden is om beleid te maken” en dat „er geen ruimte meer [is] om belastingrente te matigen, enkel vanwege de omstandigheid dat er rente is berekend over periode waarin het geld al bij de Belastingdienst was”. Anders dan de Inspecteur betoogt, kunnen die uitlatingen niet bijdragen aan de conclusie dat er voorheen geen beleid is geweest.

Het Hof komt gezien het voorgaande tot de conclusie dat in de voor het onderhavige geval relevante periode sprake was van begunstigend beleid en dat belanghebbende zich kan beroepen op het rechtens te beschermen vertrouwen dat jegens haar is gewekt. Zij mag op toepassing van dit beleid blijven rekenen totdat het uitdrukkelijk is ingetrokken of gewijzigd, hetgeen in het algemeen niet met terugwerkende kracht kan geschieden.

De Staatssecretaris heeft zowel in zijn brief van 7 juni 2017 als in zijn brief van 8 december 2017 het bestaan van beleid ontkend. Nu dat beleid, zoals zojuist is overwogen, wel aanwezig was, zou die ontkenning kunnen leiden tot het oordeel dat van een intrekking ervan geen sprake was en dat dat beleid nog steeds geldt.

Het Gerechtshof Den Haag heeft in zijn uitspraak van 14 november 2018, ECLI:NL:GHDHA:2018:3106, geoordeeld dat de publicatie in de brief van de Staatssecretaris van 8 december 2017 van het verslag van 19 juni 2017 kan worden beschouwd als bekendmaking van de intrekking van het beleid.

In het midden kan blijven of het beleid is ingetrokken, aangezien het Hof, voor het geval dat het geval is, met het Gerechtshof Den Haag van oordeel is dat die intrekking heeft plaatsgevonden bij de brief van de Staatssecretaris van 8 december 2017, welke intrekking evenwel niet aan belanghebbende kan worden tegengeworpen.