Parket bij de Hoge Raad, 28-03-2022, ECLI:NL:PHR:2022:360, 21/01146
Parket bij de Hoge Raad, 28-03-2022, ECLI:NL:PHR:2022:360, 21/01146
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 28 maart 2022
- Datum publicatie
- 15 april 2022
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2022:360
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2022:765
- Zaaknummer
- 21/01146
Inhoudsindicatie
A-G Niessen heeft een conclusie genomen inzake een geschil over de zogenoemde scheidingsregeling van artikel 3.111, lid 4, Wet IB 2001. Moet een vertrekkende partner die de woning niet meer bewoont, wil hij toch de eigenwoningregeling nog toepassen, een vorm van eigendom van de woning bezitten?
Belanghebbende was buiten iedere gemeenschap van goederen gehuwd met zijn ex-echtgenote. Hij en zijn ex-echtgenote woonden in een woning, welke geheel in eigendom was van de ex-echtgenote. Per 1 december 2013 heeft belanghebbende zich uitgeschreven van het adres van de woning. De ex-echtgenote woonde het gehele jaar 2013 in de woning. Belanghebbende en zijn ex-echtgenote hebben niet gekozen voor het voljaarspartnerschap zoals bedoeld in art. 2.17, lid 7, Wet IB 2001. Belanghebbende en de ex-echtgenote zijn hoofdelijk schuldenaar. Belanghebbende heeft in 2013 de volledige hypotheekrente voor de woning betaald.
Naar het oordeel van het Hof is het fiscaal partnerschap per 1 december 2013 geëindigd. Het Hof heeft geoordeeld dat de tekst van art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001 geen steun biedt voor de opvatting dat hypotheekrenteaftrek alleen kan worden verleend indien, na het einde van het fiscaal partnerschap, de belastingplichtige (mede)eigenaar is van de woning. Het vereiste van eigendom staat niet in de wettekst en lid 4 bepaalt niet dat de vereisten van lid 1, onderdeel a, onverkort van toepassing zijn, aldus het Hof. Ook de strekking en de wetsgeschiedenis van de regeling bieden volgens het Hof geen steun voor een dergelijke opvatting. Het middel richt zich tegen deze overwegingen van het Hof.
De A-G meent dat het maken van een inbreuk op de hoofdregel dat in de eigenwoningregeling gewoonlijk wordt aangesloten bij de (economische) eigendom, hierin een rechtvaardiging kan vinden dat de overbruggingsperiode zich kenmerkt door een bepaalde mate van onzekerheid en onduidelijkheid omtrent de toebedeling van de eigendom. Met het oog daarop kan het volgens de A-G wenselijk zijn om tijdelijk niet aan te sluiten bij de eigendomsverhouding en aan te nemen dat sprake is van een fictieve eigen woning, indien belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende die periode de woning zijn gewezen partner anders dan tijdelijk ter beschikking staat.
Het argument dat de wetgever wilde afwijken van de formele eigendomsregeling, is niet in tekst of toelichting tot uitdrukking gebracht. En de omstandigheid dat in de leden 2, 3 en 6 van art. 3.111 wordt verwezen naar ‘een eigen woning als bedoeld in het eerste lid’, heeft volgens de A-G weinig betekenis. Het eerste argument daarvoor is dat de leden 4 en 5 tot stand zijn gekomen bij de Derde Nota van wijziging en dus niet meeliepen bij het opzetten van de oorspronkelijk tekst. Dogmatisch gezien heeft dit argument geen waarde, maar het kan een louter tekstueel verschil wel verklaren.
Essentieel is volgens de A-G dat het Hof met belanghebbende de tekst van art. 3.111, lid 4 in verbinding met lid 1 verkeerd leest. Het eerste lid zegt uitdrukkelijk wat in ‘deze afdeling’ wordt verstaan onder ‘eigen woning’. Het gaat dan dus niet aan om in lid 4 te lezen dat de eis van eigendom vervalt omdat deze daar niet wordt herhaald. Lid 4 bepaalt louter dat voor de eigenaar/belastingplichtige onder daar gestelde voorwaarden de bewoningseis vervalt. Hieruit volgt dat belanghebbende een vorm van eigendom dient te bezitten om voor toepassing van art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001 in aanmerking te komen.
De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën gegrond dient te worden verklaard.
Conclusie
PROCUREUR-GENERAAL
BIJ DE
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Nummer 21/01146
Datum 28 maart 2022
Belastingkamer III
Onderwerp/tijdvak Inkomstenbelasting/premie volksverz. 2013
Nr. Gerechtshof 20/00122
Nr. Rechtbank BRE 17/7430
CONCLUSIE
R.E.C.M. Niessen
in de zaak van
de Staatssecretaris van Financiën
tegen
[X]
A-G Niessen heeft een conclusie genomen inzake een geschil over de zogenoemde scheidingsregeling van artikel 3.111, lid 4, Wet IB 2001. Moet een vertrekkende partner die de woning niet meer bewoont, wil hij toch de eigenwoningregeling nog toepassen, een vorm van eigendom van de woning bezitten?
1 Inleiding
Aan belanghebbende is een aanslag IB/PVV1 voor het jaar 2013 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 88.120. Bij beschikking is belastingrente in rekening gebracht.
Na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, heeft de Inspecteur2 bij uitspraak op bezwaar het bezwaar gedeeltelijk gegrond verklaard.
Belanghebbende is in beroep gekomen tegen de uitspraak van de Inspecteur. De Rechtbank3 heeft het beroep ongegrond verklaard.4
Belanghebbende is in hoger beroep gekomen tegen de uitspraak van de Rechtbank. Het Hof5 heeft het hoger beroep gegrond verklaard.6
De Staatssecretaris heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. De Staatssecretaris heeft afgezien van repliek.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
Belanghebbende was buiten iedere gemeenschap van goederen gehuwd met zijn ex-echtgenote. Hij en zijn ex-echtgenote woonden in een woning in [Q] (hierna: de woning in [Q] ), welke geheel in eigendom was van de ex-echtgenote.
Belanghebbende en zijn ex-echtgenote hadden vanaf 2008 een woning in aanbouw in mede-eigendom. Die woning staat in België (hierna: de woning in België).
Op beide woningen rustten hypothecaire geldleningen, waarvoor belanghebbende en zijn ex-echtgenote beiden hoofdelijk aansprakelijk waren.
Belanghebbende heeft de woning in [Q] per 1 juni 2013 verlaten.
Op 13 augustus 2013 heeft belanghebbende een verzoek tot echtscheiding ingediend bij de Rechtbank Oost-Brabant. De datum van de echtscheidingsbeschikking is 5 november 2014 en deze beschikking is op 21 november 2014 ingeschreven. Op 25 januari 2016 heeft de Rechtbank Oost-Brabant bij beschikking beslist op de overige verzoeken ter zake van de echtscheiding. In onderdeel 2.6 van die beschikking is opgenomen:
Uit de overgelegde stukken heeft de rechtbank niet kunnen afleiden dat er, zoals door de vrouw is gesteld, een verband bestaat tussen het door de vrouw intrekken van haar verzoek tot het vaststellen van partneralimentatie en de betaling door de man van de hypothecaire lasten en overige woonlasten. In de door de rechtbankgegeven beschikking voorlopige voorzieningen is hierover niets opgenomen, hetgeen wel voor de hand had gelegen, gelet op de fiscale gevolgen van een dergelijke afspraak voorpartijen. Bovendien staat in het aanvullende verweerschrift/aanvullend verzoekschrift van de man te lezen dat de vrouw is gaan samenwonen en dat zij dat heeft erkend, zodat zij om die reden geen recht meer zou hebben op partneralimentatie.
Per 1 december 2013 heeft belanghebbende zich uitgeschreven van het adres van de woning in [Q] en zich ingeschreven op een ander adres. De ex-echtgenote woonde het gehele jaar 2013 in de woning in [Q] .
Belanghebbende en zijn ex-echtgenote hebben niet gekozen voor het voljaarspartnerschap zoals bedoeld in art. 2.17, lid 7, Wet IB 2001.
Uit de voor het Hof overgelegde hypotheekakte volgt dat belanghebbende en de ex-echtgenote hoofdelijk schuldenaar zijn en dat de ex-echtgenote tot zekerheid van nakoming hypotheek verleent op de woning in [Q] .
Belanghebbende heeft in 2013 de volledige hypotheekrente voor beide woningen betaald.
In geschil is of en zo ja, in hoeverre belanghebbende deze rentekosten kan aftrekken als kosten van eigen woning.
Rechtbank Zeeland-West-Brabant
De Rechtbank oordeelt dat de toerekening van inkomsten en kosten wordt bepaald op grond van art. 2.17, lid 1, Wet IB 2001, omdat belanghebbende en zijn ex-echtgenote niet hebben gekozen voor voljaarspartnerschap. Voor kosten geldt dat deze dan in aanmerking worden genomen bij degene op wie deze drukken, aldus de Rechtbank.
De Rechtbank overweegt dat de woning in [Q] voor belanghebbende een eigen woning is als bedoeld in art. 3.111, lid 1, Wet IB 2001. Vanaf juni 2013 (toen partijen duurzaam gescheiden gingen leven), is de woning voor belanghebbende een eigen woning op grond van lid 4 van hetzelfde artikel. De Rechtbank overweegt dat partijen geen afschriften van de hypotheekakte(n) hebben overgelegd en van afspraken tussen partijen omtrent de draagplicht niet is gebleken. Bij het ontbreken van dergelijke afspraken brengen de eisen van redelijkheid en billijkheid volgens de Rechtbank mee dat de onderlinge draagplicht van de lening en daarmee ook de rente, gelijk is aan de eigendomsverhouding, hetgeen betekent dat de schuld en de daarmee samenhangende kosten op het vermogen van de ex-echtgenote rusten. Zij heeft immers de volle eigendom van de woning. Daar doet niet aan af dat belanghebbende uit hoofde van zijn hoofdelijke aansprakelijkheid de rente heeft betaald. Daardoor heeft hij namelijk een verhaalsrecht op zijn ex-echtgenote gekregen en dus drukken de kosten niet op belanghebbende, aldus de Rechtbank onder verwijzing naar HR BNB 1977/152. Volgens de Rechtbank is belanghebbende er voorts niet in geslaagd de verkrijging van de economische eigendom van de woning in [Q] ten tijde van het uit elkaar gaan in 2013 aannemelijk te maken.
Belanghebbende heeft de helft van de eigendom van de woning in België, hetgeen betekent dat de kosten voor de helft op belanghebbende drukken, aldus de Rechtbank. Voor de andere helft heeft belanghebbende een verhaalsrecht op zijn ex-echtgenote. Tevens is volgens de Rechtbank niet in geschil dat op de woning in België de verhuisregeling van art. 3.111, lid 3, Wet IB 2001 van toepassing is. De Rechtbank komt tot het oordeel dat belanghebbende voor de woning in België recht heeft op aftrek voor de helft van de betaalde rente. Dat sprake is van economische eigendom van belanghebbende voor het aandeel van de ex-echtgenote in de woning, is niet aannemelijk gemaakt volgens de Rechtbank.
Uit de beschikking van de Rechtbank van 25 januari 2016 blijkt dat partijen geen onderhoudsverplichting als bedoeld in art. 6.3, lid 1, aanhef en onderdeel a, Wet IB 2001 hebben willen overeenkomen, aldus de Rechtbank. De Rechtbank oordeelt dat hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd onvoldoende basis biedt om de conclusie te rechtvaardigen dat de Inspecteur de niet aftrekbare hypotheekrente als onderhoudsverplichting in aftrek moet toestaan.
Gerechtshof 's-Hertogenbosch
Het Hof oordeelt, in lijn met de Rechtbank, dat de hoofdregel voor de toerekening van de inkomsten- en vermogensbestanddelen tussen partners van toepassing is (art. 2.17, lid 1, Wet IB 2001), omdat belanghebbende en zijn ex-echtgenote niet hebben gekozen voor voljaarspartnerschap
Het Hof overweegt dat belanghebbende zich per 1 december 2013 heeft uitgeschreven van het woonadres en dat daarmee het fiscaal partnerschap is geëindigd, aangezien op een eerder moment het verzoek tot echtscheiding is ingediend. De tekst van art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001 biedt volgens het Hof geen steun voor de opvatting van de Inspecteur dat hypotheekrenteaftrek alleen kan worden verleend indien, na het einde van het fiscaal partnerschap, de belastingplichtige (mede)eigenaar is van de woning. Het vereiste van (mede)eigendom valt niet in lid 4 van artikel 3.111, Wet IB 2001 te lezen, en lid 4 bepaalt niet dat de vereisten van lid 1, onderdeel a, onverkort van toepassing zijn.
Ook de strekking en de wetsgeschiedenis van de regeling bieden geen steun voor dergelijke opvatting. Het Hof verwijst naar verschillende passages uit de parlementaire behandeling bij art. 3.111, lid 4, Wet IB 20017, en overweegt vervolgens dat, hoewel de wetgever bij de scheidingsregeling oog lijkt te hebben gehad op de meest voorkomende situatie dat twee partners gezamenlijk de eigendom van de woning hebben, toch vooral blijkt dat het doel van de scheidingsregeling is om bij wijze van overbrugging hypotheekrenteaftrek nog maximaal twee jaar toe te staan nadat de woning de belastingplichtige niet langer als hoofdverblijf ter beschikking staat. Als de wetgever als voorwaarde had bedoeld te stellen dat de belastingplichtige gedurende die periode nog (mede)eigenaar van de woning moest zijn, had hij dat moeten formuleren, aldus het Hof.
Het Hof oordeelt dat belanghebbende ook in december 2013 recht heeft op hypotheekrenteaftrek naar evenredigheid van zijn aandeel in de eigenwoningschuld, zijnde 50%.8
Het Hof overweegt dat tijdens het huwelijk de onderhoudsverplichting tussen echtgenoten steunt op de uit art. 1.81 BW voortvloeiende verplichting, op grond van welke bepaling echtgenoten verplicht zijn elkaar het nodige te verschaffen waarbij over en weer rekening wordt gehouden met ieders inkomen en vermogen. Uit HR BNB 1977/21 leidt het Hof af dat aftrek is toegelaten ter zake van onderhoud van de echtgenoot indien de echtgenoten duurzaam gescheiden leven. Het Hof overweegt dat belanghebbende en zijn ex-echtgenote het gehele jaar 2013 nog gehuwd waren en per 1 juni 2013 gescheiden zijn gaan leven. Gelet op het grote inkomensverschil tussen belanghebbende en de ex-echtgenote acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende de rentebetalingen op zich heeft genomen om te voldoen aan de onderhoudsverplichting ex art. 1:81 BW en dat die kosten ook op hem drukken. Omdat niet in geschil is dat belanghebbende alle rentebetalingen in 2013 heeft gedaan, concludeert het Hof dat de resterende betaalde bedragen aan hypotheekrente vanaf 1 juni 2013 aftrekbaar zijn als uitgaven voor onderhoudsverplichtingen als bedoeld in art. 6.3, lid 1, aanhef en onderdeel a, Wet IB 2001.
Het Hof oordeelt dat het eigenwoningforfait dient te worden gesteld op nihil voor beide woningen.
3 Het geding in cassatie
De Staatssecretaris stelt één middel in cassatie voor. Ik versta dat middel als volgt.
Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat sprake is van een eigen woning in de zin van art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001. Belanghebbende behoort per 1 juni 2013 niet meer tot het voor art. 3.111, lid 1, Wet IB 2001 vereiste huishouden van zijn ex-echtgenote, omdat hij duurzaam gescheiden is gaan leven. Vanaf dat moment kwalificeert de woning niet meer als eigen woning voor belanghebbende. Dat belanghebbende nog wel fiscaal partner was, doet daar niet aan af. Omdat art. 3.111, lid 1, Wet IB 2001 vereist dat de woning eigendom is van belanghebbende of van personen die behoren tot zijn huishouden, eindigt de kwalificatie eigen woning voor belanghebbende vanaf het moment dat hij duurzaam gescheiden leeft, dus 1 juni 2013. In zoverre heeft het Hof in navolging van de Inspecteur voor de periode 1 juni 2013 tot 1 december 2013 ten onrechte aftrek van eigenwoningrente bij belanghebbende in stand gelaten, aldus de Staatssecretaris. Ook per 1 juni 2013 kwalificeert de woning voor belanghebbende niet als eigen woning op grond van art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001. Omdat de Inspecteur voor de periode 1 juni 2013 tot 1 december 2013 de aftrek bij de aanslagregeling heeft toegelaten, kan dit echter – zo betoogt de Staatssecretaris – niet tot cassatie leiden.
Omdat belanghebbende geen eigenaar van de woning is (geweest), kan hij niet op grond van art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001 de woning als eigen woning aanmerken. Art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001 ziet slechts op de situatie waarin een woning wel in eigendom van de belastingplichtige is, maar niet langer als hoofdverblijf ter beschikking staat en het door zijn/haar gewezen partner wel als hoofdverblijf wordt gebruikt. Enkel de eis van ‘hoofdverblijf’ wordt via lid 4 gerepareerd, niet de eis dat de woning op grond van eigendom ter beschikking moet staan. Volgens de Staatssecretaris dient het woord ‘mede’ in art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001 zo te worden uitgelegd dat de overige voorwaarden van lid 1, onderdeel a, onverkort van toepassing zijn. Uit de wetsgeschiedenis leidt de Staatssecretaris af dat art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001 niet is bedoeld voor de situatie dat geen sprake is van een eigenaar maar wel van een medeschuldenaar, zo wordt in Kamerstukken9 gesproken over ‘eigendomsdeel’ en ‘eigenaar niet-bewoner’.
Het komt mij voor dat in cassatie alleen in geschil is of voor belanghebbende per 1 december 2013 (want de renteaftrek in de periode 1 juni tot 1 december kan niet tot cassatie leiden) ten aanzien van de woning in [Q] sprake is van een eigen woning in de zin van art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001. In cassatie is geen geschil over de woning in België, dan wel de onderhoudsverplichting.
Hierna behandel ik eerst de wettelijke eigenwoningregeling, waarbij ik ook inga op de scheidingsregeling van art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001. Vervolgens ga ik in op de parlementaire geschiedenis bij art. 3.111, lid 4, Wet IB 2001. Daarna behandel ik jurisprudentie van de feitenrechters over de scheidingsregeling van lid 4. Voorts geef ik enkele visies uit de literatuur weer en ga ik in op de annotaties bij de uitspraken van de feitenrechters in de onderhavige zaak. Onderdeel 4 omvat het vorengaande. In onderdeel 5 sluit ik af met een beoordeling van het middel.