Parket bij de Hoge Raad, 01-12-2023, ECLI:NL:PHR:2023:1097, 23/01387
Parket bij de Hoge Raad, 01-12-2023, ECLI:NL:PHR:2023:1097, 23/01387
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 1 december 2023
- Datum publicatie
- 15 december 2023
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2023:1097
- Zaaknummer
- 23/01387
Inhoudsindicatie
Volgorde toepassing heffingskorting en regeling(en) ter voorkoming van dubbele belasting leidt tot onbenutte heffingskorting; is dit in strijd met art. 63 VWEU, art. 1 EP en/of art. 14 EVRM?
Deze zaak gaat over een inwoner van Nederland wiens inkomen zo laag is dat hij daarover nauwelijks inkomstenbelasting verschuldigd is, maar ten laste van wie toch een substantieel bedrag aan Belgische bronheffing is ingehouden op dividenden. De ingehouden Belgische bronheffing kan verrekend worden met de Nederlandse inkomstenbelasting. Die verrekening verloopt anders dan wanneer het zou gaan om Nederlandse dividendbelasting. Dit verschil pakt voor belanghebbende nadelig uit. Daarover klaagt hij met een beroep op de vrijheid van kapitaalverkeer neergelegd in art. 63 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU) en (in cassatie) een beroep op het discriminatieverbod, neergelegd in art. 14 EVRM en het recht op ongestoord genot van eigendom, neergelegd in art. 1 EP.
Het nadeel dat belanghebbende ondervindt, komt mede door de volgorde waarin heffingskortingen en bronheffingen afgetrokken worden. In binnenlandse situaties worden eerst de heffingskortingen afgetrokken van de belasting, en vindt daarna verrekening van dividendbelasting plaats. Buitenlandse bronheffingen worden echter in aftrek gebracht op de belasting vóórdat de heffingskortingen worden afgetrokken. Dit verschil is van belang omdat heffingskortingen niet ‘meegenomen’ kunnen worden naar een volgend belastingjaar en onverrekende bronheffing wel. Nederlandse dividendbelasting wordt zelfs onmiddellijk teruggegeven als er onvoldoende belasting verschuldigd is. Buitenlandse bronheffingen worden dan ‘op de lat geschreven’. Net als bij verliesverrekening geeft de inspecteur dan bij de aanslag een beschikking waarop het in toekomstige jaren nog te verrekenen bedrag aan buitenlandse bronheffing staat vermeld.
De A-G zet uiteen hoe naar Nederlands nationaal recht binnenlandse dividendbelasting en buitenlandse bronheffingen verrekend worden bij de heffing van IB/PVV van een particuliere belegger die binnenlandse belastingplichtige is. Vervolgens behandelt de A-G de EU-rechtelijke vrijheid van kapitaalverkeer en de voor deze zaak relevante rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) daarover. Tot slot gaat de A-G in op het discriminatieverbod, neergelegd in art. 14 EVRM en het recht op ongestoord genot van eigendom, gegarandeerd door art. 1 EP. Hierbij gaat de A-G ook in op de vraag of voor het eerst in cassatie een beroep kan worden gedaan op die verdragsbepalingen.
De A-G komt in zijn beschouwing tot de slotsom dat belanghebbende geen aanspraak kan maken op teruggaaf bij de aanslag voor 2018 van de Belgische bronbelasting alsof het Nederlandse dividendbelasting is. Het recht van de Unie dwingt de lidstaten niet tot daadwerkelijke terugbetaling van door andere lidstaten geheven bronbelastingen. De A-G twijfelt over het antwoord op de vraag of de volgorde van verrekening van heffingskortingen en bronheffingen, anders mag zijn dan de volgorde waarin heffingskortingen en (Nederlandse) dividendbelasting verrekend worden. Als belanghebbende gelijk heeft met zijn stelling dat de andere volgorde van verrekening in grensoverschrijdende situaties een belemmering van de vrijheid van kapitaalverkeer oplevert, dan acht de A-G daarvoor geen goede rechtvaardigingsgrond aanwezig. Verder komt de A-G tot de conclusie dat het beroep op art. 14 EVRM en art. 1 EP belanghebbende niet kan baten.
De A-G geeft de Hoge Raad in overweging een prejudiciële vraag voor te leggen aan het HvJ. De Hoge Raad zou deze zaak samen met de zaken waarin A-G Wattel op 31 maart 2023 concludeerde(1) naar het Luxemburgse hof kunnen sturen, om in algemene zin vragen te stellen over de houdbaarheid van de rechtspraak van het HvJ over de verplichting van woonstaten met betrekking tot het in aanmerking nemen van persoonlijke belastingvoordelen.
Indien de Hoge Raad er niet voor kiest de rechtspraak van het HvJ op dit punt ter discussie te stellen zou de aan het HvJ te stellen vraag aldus kunnen luiden:
Dient artikel 49 VWEU aldus te worden uitgelegd dat het zich verzet tegen de toepassing van een belastingregeling van een lidstaat als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, die tot gevolg heeft dat inwoners van die staat een bepaald belastingvoordeel (de heffingskortingen) in relatief zeldzame gevallen verliezen als gevolg van de omstandigheid dat de door hen verschuldigde inkomstenbelasting eerst wordt verminderd met door een andere lidstaat ingehouden bronbelasting op dividenden, terwijl die inwoners de heffingskortingen wel zouden krijgen indien de bronbelasting zou zijn ingehouden door de lidstaat waarin zij wonen, en is hierbij van belang of de in die staat te betalen belasting al nihil is voordat de heffingskortingen in aftrek zijn gebracht?
1. Conclusies van 31 maart 2023, ECLI:NL:PHR:2023:373, ECLI:NL:PHR:2023:440 en ECLI:NL:PHR:2023:441.
Conclusie
PROCUREUR-GENERAAL
BIJ DE
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Nummer 23/01387
Datum 1 december 2023
Belastingkamer B
Onderwerp/tijdvak Inkomstenbelasting/premie volksverz. 2018
Nr. Gerechtshof 22/00376
Nr. Rechtbank 20/5614
CONCLUSIE
R.J. Koopman
In de zaak van
[X]
tegen
de staatssecretaris van Financiën
1 Inleiding
Deze zaak gaat over een vrij uitzonderlijk geval. Het gaat namelijk om een inwoner van Nederland wiens inkomen zo laag is dat hij daarover nauwelijks inkomstenbelasting verschuldigd is. Maar toch is ten laste van hem een substantieel bedrag aan Belgische bronheffing ingehouden.
De Belgische bronheffing is ingehouden op dividenden. Deze bronheffing kan verrekend worden met de Nederlandse inkomstenbelasting. Die verrekening van Belgische bronheffing verloopt anders dan wanneer het zou gaan om Nederlandse dividendbelasting. Dit verschil pakt voor belanghebbende nadelig uit. Daarover klaagt hij met een beroep op de vrijheid van kapitaalverkeer neergelegd in art. 63 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU) en (in cassatie) een beroep op het discriminatieverbod, neergelegd in art. 14 EVRM en het recht op ongestoord genot van eigendom, neergelegd in art. 1 EP.
Het nadeel dat belanghebbende ondervindt, komt mede door de volgorde waarin heffingskortingen en bronheffingen afgetrokken worden. In binnenlandse situaties worden eerst de heffingskortingen afgetrokken van de belasting, en vindt daarna verrekening van dividendbelasting plaats. Buitenlandse bronheffingen worden echter in aftrek gebracht op de belasting vóórdat de heffingskortingen worden afgetrokken. Dit verschil is van belang omdat heffingskortingen niet ‘meegenomen’ kunnen worden naar een volgend belastingjaar en onverrekende bronheffing wel. Nederlandse dividendbelasting wordt zelfs onmiddellijk teruggegeven als er onvoldoende belasting verschuldigd is. Buitenlandse bronheffingen worden dan ‘op de lat geschreven’. Net als bij verliesverrekening geeft de inspecteur dan bij de aanslag een beschikking waarop het in toekomstige jaren nog te verrekenen bedrag aan buitenlandse bronheffing staat vermeld.
In 2.4 van deze conclusie heb ik een overzicht opgenomen van de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2018 van belanghebbende. Uit dat overzicht volgt dat alleen in box 3 een te betalen bedrag aan belasting is berekend (€ 3.266), dat daarop de Belgische bronbelasting (€ 3.173) in mindering is gebracht en dat vervolgens van de heffingskortingen (€ 2.396) nog maar een bedrag van € 93 kon worden toegepast; de rest is ‘verdampt’. Voor de helderheid neem ik hieronder alvast dat overzicht op, met daarna een weergave van de situatie die zou zijn ontstaan als belanghebbende de aandelen had gehouden in een Nederlandse vennootschap in plaats van een Belgische. Daarmee spreekt mijns inziens de aanleiding van het beroep van belanghebbende het meest tot de verbeelding.
Eerst de werkelijke situatie zoals verwerkt in de aanslag IB/PVV 2018. Hier ‘verdampt’ het grootste deel van de heffingskortingen (€ 2.303 van € 2.396), want zij komen pas in beeld nadat de aftrek buitenlandse bronheffing is toegepast1:
|
Inkomstenbelasting box 3, 30 percent van € 10.888 |
€ 3.266 |
|
|
af: aftrek buitenlandse bronheffing |
€ 3.173 |
|
|
Inkomstenbelasting box 3 |
€ 93 |
|
|
Toegepaste heffingskortingen |
€ 93 |
|
|
Inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen |
€ - |
Als belanghebbende had belegd in aandelen in een Nederlandse vennootschap, dan was de volgorde van verrekening omgekeerd geweest. Hij had dan de heffingskortingen kunnen verzilveren en zou de dividendbelasting hebben teruggekregen2:
|
Inkomstenbelasting box 3, 30 percent van € 10.888 |
€ 3.266 |
|
|
Inkomstenbelasting box 3 |
€ 3.266 |
|
|
Toegepaste heffingskortingen |
€ 2.396 |
|
|
Inkomstenbelasting box 3 |
€ 870 |
|
|
Voorheffing dividendbelasting |
€ 3.173 |
|
|
Inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen |
€ -2.303 |
In de hoofdstukken 2 en 3 van deze conclusie schets ik het procesverloop van deze zaak.
In hoofdstuk 4 van deze conclusie zet ik uiteen hoe naar Nederlands nationaal recht binnenlandse dividendbelasting en buitenlandse bronheffingen verrekend worden bij de heffing van IB/PVV van een particuliere belegger die binnenlandse belastingplichtige is.
In hoofdstuk 5 behandel ik de EU-rechtelijke vrijheid van kapitaalverkeer en de voor deze zaak relevante rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) daarover.
In hoofdstuk 6 ga ik in op het discriminatieverbod, neergelegd in art. 14 EVRM en het recht op ongestoord genot van eigendom, gegarandeerd door art. 1 EP. Tevens ga ik in op de vraag of voor het eerst in cassatie een beroep kan worden gedaan op die verdragsbepalingen.
Deze conclusie wordt in hoofdstuk 7 afgerond met een beschouwing. In die beschouwing kom ik tot de slotsom dat belanghebbende geen aanspraak kan maken op teruggaaf bij de aanslag voor 2018 van de Belgische bronbelasting alsof het Nederlandse dividendbelasting is. Het recht van de Unie dwingt de lidstaten niet tot daadwerkelijke terugbetaling van door andere lidstaten geheven bronbelastingen.3 Ik twijfel over het antwoord op de vraag of de volgorde van verrekening van heffingskortingen en bronheffingen, anders mag zijn dan de volgorde waarin heffingskortingen en (Nederlandse) dividendbelasting verrekend worden. Als belanghebbende gelijk heeft met zijn stelling dat de andere volgorde van verrekening in grensoverschrijdende situaties een belemmering van de vrijheid van kapitaalverkeer oplevert, dan twijfel ik er niet over dat daarvoor geen goede rechtvaardigingsgrond aanwezig is.4 Verder meen ik dat het beroep op art. 14 EVRM en art. 1 EP belanghebbende niet kan baten.5
Vanwege mijn zojuist bedoelde twijfel geef ik uw Raad in overweging een prejudiciële vraag voor te leggen aan het HvJ. U zou deze zaak samen met de zaken waarin A-G Wattel op 31 maart 2023 concludeerde6 naar het Luxemburgse hof kunnen sturen, om in algemene zin vragen te stellen over de houdbaarheid van de rechtspraak van het HvJ over de verplichting van woonstaten met betrekking tot het in aanmerking nemen van persoonlijke belastingvoordelen.
Maar als u er niet voor kiest de rechtspraak van het HvJ op dit punt ter discussie te stellen dan zou uw Raad voor de formulering van de in deze zaak te stellen vraag aansluiting kunnen zoeken bij de bewoordingen van de verklaring voor recht in het arrest Imfeld-Garcet, weergegeven in 5.16 van deze conclusie. In deze zaak zou de aan het HvJ te stellen vraag aldus kunnen luiden:
Dient artikel 49 VWEU aldus te worden uitgelegd dat het zich verzet tegen de toepassing van een belastingregeling van een lidstaat als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, die tot gevolg heeft dat inwoners van die staat een bepaald belastingvoordeel (de heffingskortingen) in relatief zeldzame gevallen verliezen als gevolg van de omstandigheid dat de door hen verschuldigde inkomstenbelasting eerst wordt verminderd met door een andere lidstaat ingehouden bronbelasting op dividenden, terwijl die inwoners de heffingskortingen wel zouden krijgen indien de bronbelasting zou zijn ingehouden door de lidstaat waarin zij wonen, en is hierbij van belang of de in die staat te betalen belasting al nihil is voordat de heffingskortingen in aftrek zijn gebracht?
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
Deze zaak gaat over de aan belanghebbende opgelegde aanslag IB/PVV voor het jaar 2018. In het bijzonder gaat de zaak over de verrekening van Belgische bronheffing. Die bronheffing was in 2017 ingehouden op een dividend groot € 21.150 dat in dat jaar aan belanghebbende was uitgekeerd. De aandelen waarop dit dividend was uitgekeerd had belanghebbende in 2017 gekocht. De Belgische bronbelasting op dit dividend bedroeg 30 procent. Na de dividenduitkering heeft belanghebbende deze aandelen in 2017 weer verkocht.
In zijn aangifte IB/PVV 2017 heeft belanghebbende de bruto dividenduitkering vermeld en verzocht om aftrek ter voorkoming van dubbele belasting. De Inspecteur heeft de aftrek bepaald op 15 procent, ofwel € 3.173. Omdat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen (box 3) volgens de aangifte nihil bedroeg, kwam het niet tot verrekening. De Inspecteur heeft daarom gelijktijdig met de aanslag IB/PVV 2017 een beschikking verrekenbare buitenlandse bronheffing (voortwentelingsbeschikking) vastgesteld ten bedrage van € 3.173.
Ook voor 2018, het jaar waarover deze procedure gaat, deed belanghebbende aangifte IB/PVV. Het belastbare inkomen uit werk en woning (box 1) bedroeg, na aftrek van de persoonsgebonden aftrek wegens studiekosten, nihil. Het box 3-inkomen bedroeg, na aftrek van het restant van de persoonsgebonden aftrek wegens studiekosten, € 10.888.
De aanslag IB/PVV 2018 vermeldt:
Aldus is bij belanghebbende eerst de aftrek buitenlandse bronheffing uit de voortwentelingsbeschikking in mindering gebracht op de box 3-belasting, vóórdat de heffingskortingen werden toegepast. Na aftrek van die buitenlandse bronheffing resteerde een te betalen belastingbedrag van € 93. De heffingskortingen bedroegen in totaal € 2.396, maar daarvan kon slechts € 93 in aanmerking worden genomen. Het restant is ‘verdampt’. Hiertegen is belanghebbende opgekomen in bezwaar en beroep.
Rechtbank Gelderland 7
Voor de rechtbank Gelderland (de Rechtbank) stelde belanghebbende dat de heffingskortingen moeten worden toegepast vóór de voorkomingsaftrek. In dat geval wordt het gehele bedrag aan heffingskortingen toegepast en resteert een bedrag van € 2.303 aan vooruit te wentelen bronheffing. De door de Inspecteur toegepaste volgorde is volgens belanghebbende in strijd met het vrije verkeer van kapitaal uit art. 63(1) VWEU. Tijdens de zitting heeft belanghebbende ook gesteld dat de te verrekenen bronheffing in 2017 als voorheffing op de inkomstenbelasting beschouwd had moeten worden.8
De Inspecteur voerde aan dat hij voor 2017 ten onrechte voorkomingsaftrek heeft verleend, aangezien de aandelen in 2017 geen onderdeel uitmaakten van de rendementsgrondslag sparen en beleggen. De voortwentelingsbeschikking is volgens de Inspecteur dus ten onrechte vastgesteld. Verder betwistte de Inspecteur de strijdigheid met het vrije kapitaalverkeer.
De Rechtbank heeft geoordeeld in het nadeel van belanghebbende. Uit het belastingverdrag met België9 volgt volgens de Rechtbank dat de Inspecteur alleen is gehouden om voorkomingsaftrek te verlenen als België bronbelasting over de dividenden heeft geheven én de vermogensbestanddelen waaruit het dividend opkomt, zijn opgenomen in de rendementsgrondslag sparen en beleggen. Aangezien belanghebbende de aandelen na 1 januari 2017 heeft verworven, maakten deze geen deel uit van die rendementsgrondslag voor 2017. Belanghebbende heeft het aandelenbezit niet opgenomen in de aangifte IB/PVV 2017 en de Inspecteur heeft dit ook niet betrokken in de heffing, zodat de dividendinkomsten niet dubbel belast zijn. De Inspecteur heeft dus over 2017 ten onrechte voorkomingsaftrek verleend en ten onrechte een voortwentelingsbeschikking vastgesteld, aldus de Rechtbank.10
Als de Inspecteur die – volgens de Rechtbank onterechte – voortwentelingsbeschikking niet had genomen, was de aanslag voor 2018 uitgekomen op € 870 aan verschuldigde inkomstenbelasting. Daarmee heeft de Inspecteur dus niet de aanslag IB/PVV 2018 te hoog vastgesteld. Op basis van diezelfde redenering, namelijk dat belanghebbende geen recht had op de voorkomingsaftrek, is de Rechtbank niet toegekomen aan de stelling van belanghebbende dat de volgorde van verrekening van bronheffing en heffingskortingen in strijd is met het vrije kapitaalverkeer. Bij juiste wetstoepassing zou immers geen buitenlandse bronheffing verrekend zijn.11
Ook is de Rechtbank niet toegekomen aan behandeling van de stelling van belanghebbende dat de buitenlandse bronheffing als voorheffing had moeten worden beschouwd, en dat de verrekening onmiddellijk tot een teruggaaf had moeten leiden. Dat punt betreft de aanslag IB/PVV 2017 en valt dus buiten het kader van dit geding, aldus de Rechtbank.12
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 13
Voor het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (het Hof) herhaalde belanghebbende zijn beroep op het Unierechtelijke vrije verkeer van kapitaal. Hij stelde primair dat Belgische bronbelasting op dezelfde wijze moet worden verrekend als Nederlandse dividendbelasting, en dat aan hem over 2018 een teruggaaf toekomt van € 2.303.14 Subsidiair stelde belanghebbende dat het bedrag van € 2.303 bij de aanslag voor 2018 in een voortwentelingsbeschikking moet worden vastgelegd, zodat hij dit bedrag in de jaren na 2018 kan verrekenen.
Anders dan in beroep, heeft de Inspecteur voor het Hof betoogd dat de aanslag en voortwentelingsbeschikking voor 2017 juist zijn. Er is echter volgens de Inspecteur geen strijd met het vrij verkeer van kapitaal, omdat buitenlandse bronbelasting en Nederlandse dividendbelasting niet op één lijn kunnen worden gesteld en de wetgever ook duidelijk en bewust onderscheid heeft aangebracht tussen de wijze waarop rekening wordt gehouden met beide heffingen. Het gaat dus volgens de Inspecteur niet om gelijke gevallen.
Het Hof heeft het hoger beroep van belanghebbende ongegrond verklaard. Aangaande het primaire standpunt van belanghebbende, heeft het Hof geoordeeld dat het Europees recht niet dwingt tot een gelijke behandeling van binnenlandse dividenden en dividenden uit een andere lidstaat. Geen bepaling schrijft voor dat ingehouden buitenlandse bronbelasting tot ongelimiteerde teruggaaf moet leiden. Als dat anders zou zijn, zou dat ertoe leiden dat lidstaten gedwongen zijn de door een andere lidstaat ingehouden bronbelasting te restitueren. De zogenoemde eerste limiet bij de verrekening van buitenlandse belastingen zou in dat geval niet toelaatbaar zou zijn. Een dergelijke vergaande werking van de vrijheid van kapitaalverkeer dan wel een andere Europeesrechtelijke bepaling vindt volgens het Hof geen steun in het recht.
Ook het subsidiaire standpunt van belanghebbende is door het Hof verworpen, volgens het Hof zijn de situaties van beleggers in binnenlandse aandelen en beleggers in aandelen uit andere lidstaten niet objectief vergelijkbaar. Daarnaast wordt het verschil in behandeling gerechtvaardigd door dwingende redenen van algemeen belang. Het Hof oordeelde:
“4.20 Bij de behandeling hiervoor door het Hof van het primaire standpunt van belanghebbende is reeds gebleken dat, waar het de toepassing van artikel 2.7 van de Wet IB 2001 en de bepaling van de voorkoming van de dubbele belastingheffing betreft, de situatie van de binnenlandse belastingplichtige die dividend heeft ontvangen waarop dividendbelasting is ingehouden en die van een belastingplichtige als belanghebbende die in een eerder jaar dividend van een in België gevestigde vennootschap heeft ontvangen waarop Belgische bronbelasting is ingehouden en in verband waarmee een voortwentelingsbeschikking is afgegeven, naar het oordeel van het Hof niet objectief vergelijkbaar zijn. Reeds op grond daarvan kan worden geoordeeld dat artikel 2.7 van de Wet IB 2001 verenigbaar is met de Verdragsbepalingen inzake het vrije kapitaalverkeer.
Ook om dwingende redenen van algemeen belang kan naar het oordeel van het Hof tot deze conclusie worden gekomen omdat er goede redenen zijn om te kiezen voor de volgorde van verrekening van de voortwentelingsbeschikking en de heffingskortingen zoals is gedaan in de onderhavige belastingbepalingen. Door de volgorde die thans wettelijk is voorgeschreven wordt voorkomen dat, uitgaande van de te respecteren keuze van de wetgever om het premiegedeelte van de heffingskortingen slechts in mindering op de belasting over het box 1-inkomen te laten komen, een ingewikkelde verdeling van de heffingskorting over de drie boxen moet worden gemaakt. Daar komt bij dat, naar de stellige overtuiging van het Hof, gevallen als dat van belanghebbende (geen belastbaar box 1-inkomen doordat de persoonlijke aftrekposten hoger zijn dan de arbeidsinkomsten waardoor de heffingskortingen niet kunnen worden vergolden, en verrekenbare buitenlandse bronbelasting) niet vaak voor zullen komen. Het is een te respecteren keuze van de wetgever om voor die relatief weinige gevallen niet een ander, ingewikkelder systeem op te zetten. De opmerking in de wetsgeschiedenis met betrekking tot de onderhavige bepalingen dat misbruik moet worden voorkomen, op welke opmerking belanghebbende heeft gewezen, speelt in dit geval niet. Belanghebbende heeft weliswaar aangevoerd dat een tegenbewijsregeling ontbreekt hetgeen naar zijn mening strijdig is met EU-recht, maar in die wetsgeschiedenis is die opmerking slechts gemaakt bij het voorstel de verrekening van buitenlandse bronbelasting op box 3-inkomen met belasting over box 1- en box 2-inkomen te laten vervallen. Dit een en ander doet zich in 2018 voor belanghebbende niet voor.
Gelet op het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond.”
3 Het geding in cassatie
Belanghebbende heeft tijdig en op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende voegt in cassatie aan zijn door het Hof verworpen beroep op art. 63 VWEU toe dat de in art. 2.7 Wet IB 2001 voorgeschreven volgorde in strijd is met het recht op ongestoord genot van eigendom, dat is neergelegd in art. 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM en met het discriminatieverbod, neergelegd in art. 14 EVRM.
In het kader van zijn beroep op art. 63 VWEU onderschrijft belanghebbende het oordeel van het Hof15 dat de verschillende wijze waarop binnenlandse en buitenlandse dividenden kunnen worden verrekend een belemmering van het vrije verkeer van kapitaal is, die in beginsel wordt verboden door art. 63 VWEU. Belanghebbende bestrijdt echter het oordeel van het Hof16 dat dwingende redenen van algemeen belang deze belemmering rechtvaardigen. Hij betoogt in dit verband:
“Het Hof geeft aan dat het een te respecteren keuze van de wetgever is om het premiegedeelte van de heffingskortingen slechts in mindering te laten komen op de belasting over het box 1-inkomen en dat anders een ingewikkelde verdeling van de heffingskorting over de drie boxen moet worden gemaakt (r.o. 4.21). Aangezien ik binnenlands belastingplichtige ben en verplicht verzekerd ben voor de volksverzekeringen, heb ik recht op de volledige heffingskortingen bestaande uit zowel het premiedeel als het belastingdeel. Het systeem wordt naar mijn mening dan ook niet ingewikkelder door de verrekeningsvolgorde om te draaien, door eerst de heffingskortingen toe te passen en daarna de bronbelasting.”17
In het kader van zijn beroep op art. 1 EP betoogt belanghebbende dat zijn recht op verrekening van buitenlandse bronbelasting moet worden gezien als een bezit (‘possession’). Door de manier waarop buitenlandse bronbelasting voor verrekening in aanmerking wordt genomen gaat dit bezit (gedeeltelijk) teniet, en dat leidt in zijn geval tot een individuele en buitensporige last, aldus belanghebbende.
In het kader van zijn beroep op art. 14 EVRM betoogt belanghebbende dat de verrekening van buitenlandse bronbelasting ten onrechte anders is geregeld dan de verrekening van binnenlandse bronbelasting. In het bijzonder klaagt belanghebbende erover dat voor iemand met een laag inkomen de effectieve belastingdruk op uit België afkomstig dividend hoger is dan op binnenlands dividend.
Belanghebbende verbindt aan zijn beroep op art. 1 EP en art. 14 EVRM niet een klacht tegen een concreet oordeel van het Hof. Het Hof heeft zich ook niet uitgelaten over de toepassing van die verdragsbepalingen in dit geval. Belanghebbende stelt in cassatie niet dat het Hof heeft verzuimd een stelling van hem over schending van die verdragsbepalingen te behandelen. In het dossier heb ik ook niet kunnen terugvinden dat belanghebbende zich voor het Hof zich daarop heeft beroepen. Ik kom hierop terug aan het eind van deze conclusie.18
Net als voor het Hof concludeert belanghebbende primair tot verrekening van de Belgische bronbelasting alsof het Nederlandse dividendbelasting is, hetgeen leidt tot een aanslag van (na verrekening) negatief € 2.303, en subsidiair tot vermindering van de aanslag tot nihil en vaststelling van een voortwentelingsbeschikking groot € 2.303.
Verweer van de staatssecretaris van Financiën
De staatssecretaris van Financiën (de Staatssecretaris) stelt in verweer dat de wet geen aanleiding geeft van de toegepaste volgorde af te wijken. Ook het Unierecht dwingt Nederland volgens de Staatssecretaris niet tot gelijke behandeling van binnenlandse en buitenlandse bronbelasting. Als dat namelijk zo zou zijn, voorziet de Staatssecretaris onder omstandigheden voor Nederland een restitutieverplichting van door andere lidstaten ingehouden bronbelasting.
Daarnaast stelt de Staatssecretaris dat het mensenrechtelijke discriminatieverbod niet geschonden is. De wetgever heeft op fiscaal gebied een ruime beoordelingsvrijheid bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor toepassing van de verdragsbepalingen als gelijk moeten worden beschouwd, en zo ja, of een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat voor verschillende behandeling. Het gaat in casu niet om onderscheid op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, zoals geslacht, ras en etnische afkomst. Volgens de Staatssecretaris dient dan het oordeel van de wetgever te worden geëerbiedigd, tenzij het evident van redelijke grond is ontbloot.
Op grond van de parlementaire behandeling betoogt de Staatssecretaris dat de door belanghebbende bestreden systematiek een weloverwogen keuze van de wetgever is geweest. Daarmee kan niet worden gezegd dat de keuze van de wetgever evident van iedere redelijke grond is ontbloot. Dat geldt ook voor de keuze van de wetgever om alleen binnenlandse dividendbelasting te beschouwen als verrekenbare voorheffing als bedoeld in art. 9.2(1)b Wet IB 2001.