Parket bij de Hoge Raad, 05-07-2024, ECLI:NL:PHR:2024:739, 23/04710
Parket bij de Hoge Raad, 05-07-2024, ECLI:NL:PHR:2024:739, 23/04710
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 5 juli 2024
- Datum publicatie
- 19 juli 2024
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2024:739
- Zaaknummer
- 23/04710
Inhoudsindicatie
Bijlage: ECLI:NL:PHR:2024:774
tweede cassatieronde; Vrijwillige inkeer; art. 67n AWR; gebruik bewijsvermoedens voor een vergrijpboete.
De zaak waarin A-G Koopman een conclusie neemt, behoort tot een reeks van vijf zaken over de bewijsmaatstaf bij bestuurlijke boetes. In de gemeenschappelijke bijlage bij deze vijf conclusies zet de A-G uiteen dat en waarom de A-G van mening is dat de te hanteren strenge bewijsmaatstaf ‘overtuigend aantonen’ niet uitsluit dat het bewijs van de bestanddelen van het beboetbare feit wordt ontleend aan niet ontzenuwde vermoedens. Wel moeten die niet ontzenuwde vermoedens zo sterk zijn dat zij het oordeel rechtvaardigen dat het redelijkerwijs niet anders kan zijn dan dat het beboetbare feit door de belastingplichtige is gepleegd.
Bijzonder aan deze zaak is dat hier niet de vraag aan de orde is of het vergrijp is gepleegd, dat staat buiten kijf. Wel is in geschil of belanghebbende aanspraak kan maken op toepassing van de in art. 67n AWR neergelegde inkeerregeling.
Heel in het kort gaat het in deze zaak om bankrekeningen bij de Zwitserse UBS-bank die uit een nalatenschap zijn verkregen door belanghebbende en zijn zus, de belanghebbende in de zaak met het nummer 23/04711 (een van de andere vier zaken waarin vandaag een conclusie wordt genomen door de A-G). Die verkrijging, dat bezit en de inkomsten daaruit zijn aanvankelijk door hen niet aangegeven. Maar in 2015 hebben zij openheid van zaken gegeven (de inkeer).
De vraag is of dat op tijd was om nog gebruik te kunnen maken van de regeling voor vrijwillige inkeer, want in 2015 had de Belastingdienst zich al tot de Zwitserse autoriteiten gewend met een verzoek om informatie over – kort gezegd – Nederlandse rekeninghouders bij de UBS-bank (het groepsverzoek). De bank had de desbetreffende rekeninghouders hiervan bij brief op de hoogte gesteld en ook in de Nederlandse media was aandacht aan dit verzoek besteed.
Het Hof heeft geoordeeld dat het vermoeden is gerechtvaardigd dat UBS-bank ook aan belanghebbende zo’n brief heeft gestuurd en dat belanghebbende die brief ook heeft ontvangen. Belanghebbende heeft dit vermoeden volgens het Hof niet ontzenuwd.
A-G Koopman is van mening dat de inkeerregeling van art. 67n AWR net zo moet worden gezien als de in art. 69(3) AWR in de strafsfeer geldende vervolgingsuitsluitingsgrond bij inkeer. In het strafrecht geldt dat een dergelijke exceptie toepassing vindt als de daarvoor benodigde feiten aannemelijk zijn geworden. De A-G meent dat hetzelfde moet gelden voor de toepassing van art. 67n AWR.
Het Hof behoefde daarom alleen te onderzoeken of aannemelijk is dat belanghebbende ten tijde van de inkeer niet op de hoogte was van het groepsverzoek. Het op niet ontzenuwde vermoedens gebaseerde oordeel van het Hof dat dit niet aannemelijk is geworden is naar het oordeel van de A-G niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. A-G Koopman concludeert daarom tot verwerping van het cassatieberoep.
Conclusie
PROCUREUR-GENERAAL
BIJ DE
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Nummer 23/04710
Datum 5 juli 2024
Belastingkamer B
Onderwerp/tijdvak Inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen
Nr. Gerechtshof 23/00283 t/m 23/00288
CONCLUSIE
R.J. Koopman
In de zaak van
[X]
tegen
staatssecretaris van Financiën
1 Inleiding
De zaak waarin ik deze conclusie neem, behoort tot een reeks van vijf zaken1 over de bewijsmaatstaf bij bestuurlijke boetes. In de gemeenschappelijke bijlage bij deze vijf conclusies zet ik uiteen dat en waarom ik van mening ben dat de te hanteren strenge bewijsmaatstaf ‘overtuigend aantonen’ niet uitsluit dat het bewijs van de bestanddelen van het beboetbare feit wordt ontleend aan niet ontzenuwde vermoedens. Wel moeten die niet ontzenuwde vermoedens zo sterk zijn dat zij het oordeel rechtvaardigen dat het redelijkerwijs niet anders kan zijn dan dat het beboetbare feit door de belastingplichtige is gepleegd.
Bijzonder aan deze zaak is dat hier niet de vraag aan de orde is of het vergrijp is gepleegd; dat staat buiten kijf. Wel is in geschil of belanghebbende aanspraak kan maken op toepassing van de in art. 67n AWR neergelegde inkeerregeling.
Heel in het kort gaat het in deze zaak om bankrekeningen bij de Zwitserse UBS-bank die uit een nalatenschap zijn verkregen door belanghebbende en zijn zus, de belanghebbende in de zaak met het nummer 23/04711 (een van de andere vier zaken waarin ik vandaag conclusie neem). Die verkrijging, dat bezit en de inkomsten daaruit zijn aanvankelijk door hen niet aangegeven. Maar in 2015 hebben zij openheid van zaken gegeven (de inkeer).
De vraag is of dat op tijd was om nog gebruik te kunnen maken van de regeling voor vrijwillige inkeer, want in 2015 had de Belastingdienst zich al tot de Zwitserse autoriteiten gewend met een verzoek om informatie over – kort gezegd – Nederlandse rekeninghouders bij de UBS-bank (het groepsverzoek). De bank had de desbetreffende rekeninghouders hiervan bij brief op de hoogte gesteld en ook in de Nederlandse media was aandacht aan dit verzoek besteed.
Het Hof heeft geoordeeld dat het vermoeden is gerechtvaardigd dat de UBS-bank ook aan belanghebbende zo’n brief heeft gestuurd en dat belanghebbende die brief ook heeft ontvangen. Belanghebbende heeft dit vermoeden volgens het Hof niet ontzenuwd.
Ik meen dat de inkeerregeling van art. 67n AWR net zo moet worden gezien als de in art. 69(3) AWR in de strafsfeer geldende vervolgingsuitsluitingsgrond bij inkeer. In het strafrecht geldt dat een dergelijke exceptie toepassing vindt als de daarvoor benodigde feiten aannemelijk zijn geworden. Ik meen dat hetzelfde moet gelden voor de toepassing van art. 67n AWR.
Het Hof behoefde daarom alleen te onderzoeken of aannemelijk is dat belanghebbende ten tijde van de inkeer niet op de hoogte was van het groepsverzoek. Het op niet ontzenuwde vermoedens gebaseerde oordeel van het Hof dat dit niet aannemelijk is geworden is mijns inziens niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Ik concludeer daarom tot verwerping van het cassatieberoep.
2 De feiten en het geding in feitelijke instantie
Belanghebbende woont in Nederland. Hij heeft in zijn aangiften voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor de jaren 2005 tot en met 2014 geen melding gemaakt van door hem aangehouden bankrekeningen bij een Zwitserse bank (de UBS-bank). Op 23 juli 2015 heeft het Central Liaison Office (CLO) van de Belastingdienst een groepsverzoek gedaan aan Zwitserland met betrekking tot inwoners van Nederland met een rekening bij de UBS-bank (het groepsverzoek).
In het groepsverzoek wordt aan de Zwitserse autoriteiten verzocht om de (bank)gegevens te verstrekken van rekeninghouders die gedurende de periode van 1 februari 2013 tot en met 31 december 2014 aan de volgende voorwaarden voldoen: 1) de rekeninghouder heeft een Nederlands adres, 2) de UBS-bank heeft aan de rekeninghouder een brief gezonden waarin is medegedeeld dat de klantrelatie met de rekeninghouder wordt opgezegd, tenzij hij een verklaring ondertekent om relevante informatie met de belastingautoriteiten te delen, 3) de rekeninghouder heeft ondanks deze brief aan de UBS-bank niet afdoende bewijs overgelegd dat hij fiscaal compliant is in Nederland.
Bij brief van 16 september 2015 heeft de UBS-bank de rekeninghouders die voldoen aan de in het groepsverzoek omschreven criteria schriftelijk bericht dat de Nederlandse Belastingdienst informatie heeft gevraagd over rekeninghouders bij de UBS-bank. Op 22 september 2015 heeft de Zwitserse Belastingdienst in het publicatieblad van het Zwitserse Bundesambt een officiële aankondiging geplaatst over het groepsverzoek.
Op 27 september 2015 hebben Nederlandse media bericht dat de Nederlandse Belastingdienst op 23 juli 2015 het groepsverzoek heeft gedaan en informatie heeft opgevraagd bij de Zwitserse autoriteiten over in Nederland woonachtige rekeninghouders die niet verklaard hebben dat zij in Nederland fiscaal compliant zijn ten aanzien van hun bankrekeningen bij de UBS-bank.
Op 28 oktober 2015 heeft de gemachtigde van belanghebbende de Inspecteur bericht dat belanghebbende openheid van zaken wil geven over zijn in Zwitserland aangehouden bankrekeningen die hij niet eerder in zijn aangiften heeft vermeld, dat hij een vaststellingsovereenkomst wil sluiten met de Inspecteur en dat hij daarbij een beroep doet op de regeling voor vrijwillige inkeer als bedoeld in art. 67n AWR.
De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 3 november 2015 verzocht de verklaring vrijwillige verbetering in te vullen. De gemachtigde heeft daarna op 18 mei 2016 bankstukken en een nadeelberekening overgelegd inzake de bankrekening van belanghebbende bij de UBS-bank. In de brief is onder meer vermeld dat het vermogen ten aanzien waarvan belanghebbende wenst in te keren zijn oorsprong vindt in een stoffenhandel van de vader van belanghebbende. Tot de nalatenschap van de vader behoorde een in Zwitserland aangehouden bankrekening die sinds diens overlijden op naam van de moeder van belanghebbende stond geregistreerd. Pas na het overlijden van de moeder raakte belanghebbende en zijn zus op de hoogte van de totale omvang van hun tot op dat moment in Zwitserland verborgen erfdelen.
Op 30 maart 2017 heeft het CLO van de Zwitserse belastingdienst naar aanleiding van het groepsverzoek een brief met bijlage (een USB-stick) ontvangen. De Inspecteur heeft naar aanleiding van de aldus indirect door de UBS-bank verstrekte informatie en de door belanghebbende verstrekte bankstukken in zijn brief van 5 december 2017 aangekondigd dat hij aan belanghebbende onder meer navorderingsaanslagen zal opleggen in de IB/PVV over 2005 tot en met 2014 alsmede een navorderingsaanslag in het recht van successie over de erfrechtelijke verkrijging door belanghebbende van zijn moeder in 2008.
De Inspecteur heeft in zijn brief van 5 december 2017 voorts aangekondigd dat hij vergrijpboetes van 100% zal opleggen over de navorderingsjaren waarin de aangiften IB/PVV zijn gedaan na 1 juli 2009 en vergrijpboetes van 40% in de overige gevallen. In de motivering van de boetes schrijft de Inspecteur dat er strafverzwarende omstandigheden zijn, zoals verzwegen (buitenlands-) vermogen en (voorwaardelijke) opzet maar dat er ook vrijwillige verbeteringen zijn ingediend en dat de belanghebbenden volledig hebben meegewerkt.
Partijen hebben over de hoogte van de navorderingsaanslagen, de heffings- en belastingrente en de vergrijpboetes ten aanzien van onder meer de jaren 2005 tot en met 2014 (IB/PVV) en het jaar 2008 (recht van successie) een vaststellingsovereenkomst gesloten. In de vaststellingsovereenkomst is voor de jaren 2005 tot en met 2010 voor de IB/PVV overeengekomen dat deze in één navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2009 worden geformaliseerd. Belanghebbende heeft afstand gedaan van rechtsmiddelen, doch een voorbehoud gemaakt met betrekking tot de vergrijpboetes.
In de vooraankondiging van de uitspraak op bezwaar van 30 januari 2020 en in de uitspraak op het bezwaarschrift van 28 februari 2020 van belanghebbende tegen de navorderingsaanslag IB/PVV inclusief vergrijpboetes is de volgende passage opgenomen2:
“Voorts zijn naar aanleiding van het groepsverzoek aan UBS van 23 juli 2015 de UBS rekeninghouders per brief schriftelijk geïnformeerd dat de Nederlandse Belastingdienst informatie heeft gevraagd aan de Zwitserse Belastingdienst over UBS-rekeninghouders. Ingeval een belastingplichtige een melding vrijwillige verbetering heeft gedaan voor een UBS-rekening nadat hij door de UBS op de hoogte is gebracht is tevens geen sprake meer van vrijwillige verbetering.”
Rechtbank Noord-Holland 3
De Rechtbank heeft vastgesteld dat niet langer tussen partijen in geschil is dat belanghebbende onder het groepsverzoek valt.
Ten aanzien van de vraag of belanghebbende heeft kennisgenomen van het door de Nederlandse Belastingdienst gedane groepsverzoek, heeft de Rechtbank gewezen op de door UBS aan haar rekeninghouders gezonden brief van 16 september 2015. Dat belanghebbende middels die brief van UBS is ingelicht over het groepsverzoek, vindt steun in de door partijen getekende vaststellingsovereenkomst. In de vaststellingsovereenkomst is expliciet opgenomen dat belanghebbende door UBS per brief is geïnformeerd. Op de zitting heeft gemachtigde niet ontkend dat belanghebbende de brief van UBS heeft ontvangen, aldus de Rechtbank.
De Rechtbank heeft verder geoordeeld dat vóór het moment van inkeer de serieuze mogelijkheid bestond dat de Inspecteur de bankrekeningen bij UBS zou achterhalen of in verband zou brengen met belanghebbende. Dat de desbetreffende informatie pas op 30 maart 2017 door de Inspecteur is ontvangen doet daar volgens de Rechtbank niet aan af. Belanghebbende moest op het moment van inkeer op 28 oktober 2015 hebben geweten of redelijkerwijs hebben vermoed dat de Inspecteur met de bankrekeningen bij UBS bekend was of bekend zou worden. Op die gronden is de Rechtbank tot het oordeel gekomen dat belanghebbende niet vrijwillig heeft ingekeerd.
Gerechtshof Amsterdam 4
Het onderzoek ter zitting bij het hof Amsterdam heeft plaatsgevonden op 19 juli 2022, dit was bij aangetekende brief van 9 juni 2022 medegedeeld aan de gemachtigde van belanghebbende. De gemachtigde had op 16 juni 2022 verzocht om uitstel van het onderzoek ter zitting. Het Hof heeft opgenomen in de uitspraak dat van de zijde van belanghebbende niemand is verschenen.
Eerste cassatieronde 5
Belanghebbende heeft beroep in cassatie ingesteld tegen de uitspraak van hof Amsterdam. In cassatie ging het enkel om het onderzoek ter zitting buiten aanwezigheid van belanghebbende zijn gemachtigde. De Hoge Raad heeft de uitspraak van het Hof vernietigd omdat de uitspraak van hof Amsterdam geen gemotiveerde beslissing bevat op het verzoek van de gemachtigde om het onderzoek ter zitting uit te stellen. De Hoge Raad heeft het geding verwezen naar Hof Den Haag ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van het arrest.
Gerechtshof Den Haag 6
Bij het Hof was uitsluitend nog in geschil of belanghebbende op 28 oktober 2015 vrijwillig is ingekeerd. Belanghebbende stelde dat hij op 28 oktober 2015 redelijkerwijs niet kon vermoeden dat de Inspecteur van zijn bankrekeningen bij UBS op de hoogte zou komen. Als reden daarvoor voert belanghebbende aan dat hij de brief van 16 september 2015 van de UBS-bank niet heeft ontvangen.
Het Hof heeft overwogen dat belanghebbende onder het groepsverzoek viel en in de periode 1 januari 2013 tot en met 31 december 2014 bij UBS een of meerdere rekeningen had. Daarom is er volgens het Hof geen reden om te veronderstellen dat UBS op 16 september 2015 een uitzondering zou hebben gemaakt voor de rekeningen van belanghebbende. Het Hof achtte verder het vermoeden gerechtvaardigd dat UBS ook aan belanghebbende de brief heeft gezonden waarin zij mededeelt dat zij de Nederlandse Belastingdienst gaat inlichten over de rekeningen die belanghebbende bij UBS heeft aangehouden in de hiervoor genoemde periode en dat, nu niet gesteld was dat UBS een onjuist adres van belanghebbende had, belanghebbende die brief ook heeft ontvangen.
Het Hof heeft hierbij van belang geacht dat de Inspecteur in een reeks van brieven expliciet heeft vermeld dat belanghebbende door UBS is geïnformeerd over het groepsverzoek. Ook heeft het Hof van belang geacht dat de stelling van belanghebbende dat de brief niet is ontvangen, niet is aangevoerd in de bezwaarfase of in de motivering van het beroep en dat in de vaststellingsovereenkomst is opgenomen dat belanghebbende per brief is geïnformeerd over het groepsverzoek.
Het Hof heeft verder overwogen dat belanghebbende ter ontzenuwing van het bewijsvermoeden slechts heeft aangevoerd dat hij van UBS geen brief heeft gekregen omdat hij eind 2014 zijn rekeningen bij UBS had beëindigd. Die beëindiging laat volgens het Hof echter onverlet dat het groepsverzoek ziet op de periode waarin belanghebbende nog wel rekeningen bij de UBS-bank had en de bank in haar administratie ook beschikte over de rekeninggegevens van belanghebbende over die periode. Verder heeft het Hof in aanmerking genomen dat het groepsverzoek is gepubliceerd in het Bundesblatt en dat in de Nederlandse media uitgebreid aandacht is besteed aan dat groepsverzoek.
Het Hof is tot de conclusie gekomen dat belanghebbende het vermoeden niet heeft ontzenuwd, en dat belanghebbende voor 28 oktober 2015 objectief gezien redelijkerwijs heeft moeten vermoeden dat de Inspecteur door het groepsverzoek op de hoogte zou komen van zijn UBS-rekeningen. Er is daarom volgens het Hof niet vrijwillig ingekeerd en is er niet voldaan aan het bepaalde in art. 67n AWR.
3 Het geding in cassatie
Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft in cassatie twee middelen voorgesteld. Het eerste middel ziet op de door het Hof gehanteerde bewijsmaatstaf. Met het eerste middel beoogt belanghebbende dat een bewijsvermoeden ten behoeve van een vergrijpboete alleen mag worden gebruikt als het is gebaseerd op feiten die de Inspecteur overtuigend heeft aangetoond. Belanghebbende verwijst hierbij naar het arrest van 8 april 2022.7 Volgens belanghebbende heeft het Hof het bewijsvermoeden gebaseerd op veronderstellingen, althans feiten die aannemelijk zouden zijn.
Met zijn tweede middel stelt belanghebbende dat de bewijslast dat er niet wordt voldaan aan de voorwaarden voor vrijwillige verbetering op de Inspecteur rust. In dat kader kan de vaststelling van het Hof over publicaties in de media niet relevant zijn geweest voor de beoordeling of de Inspecteur aan die bewijslast heeft voldaan.8 Belanghebbende stelt dat hij gemotiveerd heeft weersproken dat hij de brief niet heeft ontvangen. Het oordeel van het Hof impliceert dat belanghebbende moet bewijzen dat hij geen brief van de UBS heeft ontvangen. Een dergelijke negatieve en omgekeerde bewijslast is bij het gebruik van een bewijsvermoeden niet toegestaan. Belanghebbende stelt verder dat hij expliciet in de vaststellingsovereenkomst heeft laten opnemen dat volgens hem wel degelijk voldaan is aan de voorwaarden van vrijwillige verbetering.
In verweer betoogt de Staatssecretaris dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat is ingekeerd op een moment dat de Inspecteur nog niet wist van het bestaan van de buitenlandse bankrekening, dan wel dat nog niet aannemelijk was dat hij daarvan op de hoogte zou komen. Voor de aanwezigheid van een strafverminderende omstandigheid, geldt naar de opvatting van de Staatssecretaris de normale verdeling van de bewijslast.
Volgens de Staatssecretaris heeft het Hof op basis van de hem toekomende keuze en waardering van de bewijsmiddelen kunnen oordelen dat aannemelijk is dat belanghebbende voor de datum van inkeer via een brief van de bank op de hoogte was van het feit dat de bank de informatie over de rekening aan de Nederlandse belastingautoriteiten zou gaan verstrekken.