Rechtbank Arnhem, 31-05-2007, BA8351, AWB 06/2241 en 06/2242

Uitspraakdatum: 31 mei 2007

Uitspraak als bedoeld in artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

[X], wonende te [Z], eiseres,

en

de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.

1. Ontstaan en loop van het geding

Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2001 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (aanslagnummer [H.17]) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.547 en daarbij een vergrijpboete opgelegd van € 422.

Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2002 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (aanslagnummer [H.27]) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.553 en daarbij een vergrijpboete opgelegd van € 396.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 februari 2006 de navorderingsaanslag voor het jaar 2001 verminderd met het bedrag van de vergrijpboete ad € 422 en bij uitspraak op bezwaar van 14 februari 2006 de navorderingsaanslag voor het jaar 2002 verminderd met het bedrag van de vergrijpboete ad € 396.

Eiseres heeft tegen beide genoemde uitspraken op bezwaar bij brief 24 maart 2006, ontvangen bij de rechtbank op 27 maart 2006, beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 januari 2007 te Arnhem.

Namens verweerder is verschenen [gemachtigde]. Eiseres is door de griffier bij aangetekende brief, verzonden op 28 november 2006 aan gemachtigde [A], op het adres [a-straat 1] te [Q], onder vermelding van plaats en tijdstip, uitgenodigd om op de zitting te verschijnen. Eiseres heeft hierop gereageerd bij brief van 9 januari 2007, ontvangen door de rechtbank op 11 januari 2007. De uitnodiging om op de zitting te verschijnen is derhalve op juiste wijze, tijdig op het juiste adres aangeboden.

Verweerder heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en een exemplaar daarvan overgelegd aan de rechtbank. De pleitnota bevat onder meer aantekeningen die verweerder heeft gemaakt van de hoorzitting op 24 januari 2006 die in het kader van de behandeling van de bezwaren heeft plaatsgevonden. Verweerder heeft ter zitting verklaard dat eiseres niet met deze aantekeningen bekend is. Nu eiseres, als gevolg van haar afwezigheid ter zitting, ook niet in de gelegenheid is geweest aldaar hiervan kennis te nemen en daarop te reageren, zou het in strijd zijn met een goede procesorde om deze aantekeningen tot de gedingstukken te rekenen. De pleitnota is daarom buiten beschouwing gelaten.

2. Feiten

Eiseres, geboren in 1951, is in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met de heer [Y]. Sinds 1 juli 1991 drijven eiseres en [Y] een onderneming in de vorm van een vennootschap onder firma (hierna: v.o.f.) onder de naam tandtechnische laboratorium [B]. Daarvoor werd deze onderneming gedreven door [Y] in de vorm van een eenmanszaak. In de overeenkomst van de v.o.f., opgemaakt op 1 juli 1991 (hierna: de v.o.f.-akte), is onder meer het volgende bepaald:

De v.o.f. heeft geen personeel in dienst.

Eiseres heeft van de door haar en [Y] verrichte werkzaamheden de volgende specificatie overgelegd:

[Y] is tandtechnicus van beroep en beschikt over de daarvoor vereiste diploma’s.

De v.o.f. werkt hoofdzakelijk voor een vaste groep tandartsen.

In haar aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2001 heeft eiseres aangifte gedaan van een winst uit onderneming van € 9.430 na aftrek van € 5.238 ter zake van de zelfstandigenaftrek. De aanslag is overeenkomstig de aangifte opgelegd, rekening houdend met een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 8.309. In haar aangifte IB/PVV voor het jaar 2002 heeft eiseres aangifte gedaan van een winst uit onderneming van € 11.174 na aftrek van € 4.906 ter zake van de zelfstandigenaftrek. De aanslag is, overeenkomstig de aangifte opgelegd, rekening houdend met een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 8.647.

Op 19 januari 2005 heeft verweerder een boekenonderzoek ingesteld bij de v.o.f. Tijdens dit onderzoek zijn de aangiften IB/PVV over de jaren 2000 tot en met 2003 van eiseres en haar echtgenoot beoordeeld. Van dit onderzoek is op 21 maart 2005 door [C] een controlerapport uitgebracht. In dit rapport staat onder meer het volgende vermeld:

Naar aanleiding van de bevindingen uit het boekenonderzoek heeft verweerder de voor de jaren 2001 en 2002 geclaimde zelfstandigenaftrek gecorrigeerd. Met inachtneming daarvan is de navorderingsaanslag IB/PVV 2001 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.547 en de navorderingsaanslag IB/PVV 2002 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.553. Gelijktijdig met het opleggen van deze navorderingsaanslagen zijn aan eiseres vergrijpboetes van 25% opgelegd, voor het jaar 2001 berekend op € 422 en voor het jaar 2002 op € 396. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de vergrijpboetes vernietigd. De navorderingsaanslagen zijn (overigens) gehandhaafd.

3. Geschil

In geschil is het antwoord op de vraag of eiseres voor de jaren 2001 en 2002 recht heeft op de zelfstandigenaftrek als bedoeld in artikel 3.76 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet). Het geschil spitst zich toe op de vraag of de door eiseres gewerkte uren meetellen voor het urencriterium van artikel 3.6, eerste lid van de Wet, zoals eiseres bepleit, dan wel dat deze daarvan moeten worden uitgesloten op de voet van artikel 3.6, tweede lid van de Wet, zoals verweerder bepleit.

Voor het geval eiseres geen recht heeft op zelfstandigenaftrek, is voorts in geschil of het ontbreken van een nieuw feit dan wel het vertrouwensbeginsel aan navordering in de weg staat. Eiseres beantwoordt deze vragen bevestigend. Verweerder beantwoordt deze vragen ontkennend.

Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de navorderingsaanslagen. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4. Beoordeling van het geschil

Ingevolge artikel 3.6, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet tellen voor het urencriterium niet mee werkzaamheden ten behoeve van een onderneming waaruit de belastingplichtige als ondernemer winst geniet en die deel uitmaakt van een samenwerkingsverband met een of meer met hem verbonden personen, indien de door de belastingplichtige verrichte werkzaamheden ten behoeve van het samenwerkingsverband hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn en het ongebruikelijk is dat een dergelijk samenwerkingsverband tussen niet-verbonden personen wordt aangegaan.

Niet in geschil is dat eiseres en haar echtgenoot verbonden personen zijn als bedoeld in artikel 3.6, tweede lid, van de Wet.

Op eiseres rust de last te bewijzen dat de door haar ten behoeve van de onderneming gewerkte uren niet hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn en voorts dat geen sprake is van een ongebruikelijk samenwerkingsverband.

Verweerder heeft in dit verband aangevoerd dat bij hoogtechnische beroepen als die van tandtechnicus de persoonlijke dienstverlening voorop staat. Volgens verweerder is het tandtechnische werk de enige hoofdwerkzaamheid en verricht eiseres feitelijk geen hoofdwerkzaamheid. Ter zitting heeft verweerder in aanvulling hierop verklaard dat het opstellen van facturen een gestandaardiseerde werkzaamheid is, dat het niet aannemelijk is dat eiseres 5 uur per week besteedt aan commerciële werkzaamheden en planning en dat het urenoverzicht van eiseres is opgemaakt 5 jaar na dato en dat hieraan mitsdien geen bewijskracht toekomt.

De rechtbank acht het volgende van belang. Ingevolge de parlementaire geschiedenis van artikel 3.6 van de Wet moet bij ondersteunende werkzaamheden worden gedacht aan werkzaamheden die niet als hoofdactiviteit van de onderneming kunnen worden aangemerkt (TK 2000-2001, 27 466. nr.6, p. 48). De hoofdactiviteit van de onderneming bestaat uit het verrichten van tandtechnische werkzaamheden. Met deze werkzaamheden wordt de omzet gegenereerd. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen derhalve vervaardiging en reparaties van gebitsprotheses en frames als hoofdwerkzaamheid worden aangemerkt. Van de werkzaamheden die eiseres stelt te verrichten, behoort hiertoe alleen het maken van gipsafdrukken. De stelling van eiseres dat zij de leiding heeft van de onderneming en opdrachten binnenhaalt, wordt niet ondersteund door het urenoverzicht en is door eiseres niet feitelijk onderbouwd. Volgens het urenoverzicht worden het bepalen van het beleid, het nemen van investeringsbeslissingen, het onderhouden van contacten met klanten en de inkoop en onderhandeling van leveranciers door eiseres en haar echtgenoot gezamenlijk gedaan. Gezien de specialistische kennis die nodig is voor de uitoefening van deze onderneming is het niet vanzelfsprekend dat eiseres op inhoudelijke wijze kan meebeslissen. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat zij een inhoudelijke bijdrage levert bij het verrichten van deze en de andere door haar als niet-ondersteunend aangemerkte werkzaamheden. De enkele stelling dat zij over vaktechnische kennis beschikt, is daarvoor niet voldoende. Evenmin heeft zij aannemelijk gemaakt dat zij deze werkzaamheden zelfstandig, dat wil zeggen zonder aanwijzingen van haar echtgenoot te ontvangen, uitvoert. Dat de door eiseres verrichte werkzaamheden van evident belang zijn voor de exploitatie van de onderneming doet niet af aan het ondersteunende karakter ervan. Uit het voorgaande volgt dat eiseres niet geslaagd is in het bewijs dat haar werkzaamheden niet hoofdzakelijk van ondersteunende aard zijn.

In de wetsgeschiedenis is over de aanwezigheid van een ongebruikelijk samenwerkingsverband onder meer het volgende opgemerkt:

“ Deze toets houdt in dat allereerst de werkzaamheden van de verbonden personen met elkaar worden vergeleken. De te vergelijken punten zullen afhankelijk zijn van de aard van de onderneming, maar gedacht kan worden aan beroepskwalificaties als vereiste om werkzaamheden te mogen verrichten en de verdeling van niet-ondersteunende werkzaamheden. Bij een groot verschil in werkzaamheden, wordt beoordeeld of het gelet op het verschil gebruikelijk is dat de belastingplichtige in een dergelijk samenwerkingsverband met niet-verbonden personen zou worden opgenomen.” (TK, 1998-1999, 26 727, nr.3, blz. 99)

Deze toelichting is opgenomen bij de tekst van artikel 3.6, tweede lid van de Wet, zoals dat aanvankelijk is voorgesteld en waarin, anders dan in de definitieve tekst, een groot verschil in werkzaamheden uitdrukkelijk als maatstaf voor de ongebruikelijkheid van de werkzaamheden, was opgenomen. De rechtbank acht deze passage niettemin nog steeds van belang nu uit de parlementaire behandeling blijkt dat met de latere wijzigingen van de tekst geen wijziging van de bedoeling daarvan is beoogd (TK, 2000-2001, 27 466, nr. 3, blz. 11 en TK, 2000-2001, 27 466, nr. 7, blz. 10).

In het geval van eiseres en haar echtgenoot is er een groot verschil in werkzaamheden. De hoofdactiviteiten worden vrijwel uitsluitend verricht door haar echtgenoot en de overige werkzaamheden worden door eiseres verricht. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat, rekening houdend met het verschil in werkzaamheden, het gebruikelijk is dat zij in een dergelijk samenwerkingsverband met niet-verbonden personen zou worden opgenomen. Hetgeen zij in verband daarmee heeft gesteld, is daarvoor niet voldoende. Eiseres heeft deze stellingen niet met feiten onderbouwd. Derhalve moet worden aangenomen dat sprake is van een ongebruikelijk samenwerkingsverband.

Uit het voorgaande volgt dat de uren die eiseres heeft besteed aan werkzaamheden voor de onderneming niet meetellen voor het urencriterium. Eiseres kan voor de betrokken jaren mitsdien geen aanspraak maken op de zelfstandigenaftrek.

Verweerder heeft gesteld dat eerst bij het boekenonderzoek is gebleken dat niet aan het bepaalde in artikel 3.6 van de Wet was voldaan en dat er dus wel sprake is van een nieuw feit.

In het door eiseres genoemde arrest HR 11 april 2001, 36 088, BNB 2001/260c* heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de inspecteur bij het vaststellen van de aanslag mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Wel is hij volgens dit arrest tot een nader onderzoek gehouden, als hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoorde te twijfelen. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat dit het geval is. Zo al met eiseres ervan zou moeten worden uitgegaan dat de v.o.f.-akte voldoende aanknopingspunten bevat om twijfel te doen rijzen aan de juistheid van de aangifte op het punt van de zelfstandigenaftrek in de aangiften voor de betrokken jaren, dan kan dit nog niet leiden tot de conclusie dat verweerder een nieuw feit ontbeert, nu eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat verweerder met de inhoud van de akte bekend was. De omstandigheid dat de vennootschap van eiseres in het handelsregister bij de KvK staat ingeschreven, is hiervoor niet voldoende.

De rechtbank verwerpt de opvatting van eiseres dat de wijziging van de wettelijke regeling inzake het urencriterium verweerder verplichtte een onderzoek in te stellen naar de aanvaardbaarheid van de aangifte op het punt van de zelfstandigenaftrek. Een zo ver gaande onderzoeksplicht kan niet worden aanvaard, nu de wijziging van de wettelijke regeling daaromtrent niet meebrengt dat in alle gevallen waarin sprake is van een zogenoemde man-vrouw-firma voor één van beide partners geen recht meer bestaat op de zelfstandigenaftrek.

5. Proceskosten

De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

6. Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan op 31 mei 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. E.C.G. Okhuizen , voorzitter, mr. A.J.H. van Suilen en mr. M.M. Bijker - Veen, rechters in tegenwoordigheid van drs. R.P.M. Lemmen, griffier.

De griffier, De voorzitter,

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Arnhem (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.