Rechtbank Breda, 29-04-2011, BQ7724, 05/805

Procedurenummer: AWB 05/805

Uitspraakdatum: 29 april 2011

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

en

Eiser en verweerder worden hierna belanghebbende en ontvanger genoemd.

1.Ontstaan en loop van het geding

1.1.De ontvanger heeft belanghebbende, bij beschikking van 7 januari 2004, op grond van artikel 38, eerste lid, van de Invorderingswet 1990 (IW 1990) voor een bedrag van € 2.668.072 aansprakelijk gesteld voor de door [werkgever] NV gevestigd te 's Hertogenbosch (hierna [werkgever]) te zijnen aanzien niet ingehouden loonbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: loonheffing) ter zake van de in de periode 1995 tot en met 2000 met belanghebbende afgesloten optiecontracten en leenovereenkomsten.

1.2.Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 16 februari 2004, ingekomen bij de ontvanger op 16 februari 2004, bezwaar gemaakt.

1.3.Belanghebbende heeft bij brief van 11 maart 2005, ingekomen bij de rechtbank op 14 maart 2005, beroep ingesteld bij de rechtbank tegen de (fictieve) weigering van de ontvanger om uitspraak te doen op zijn bezwaar van 16 februari 2004 tegen de beschikking aansprakelijkstelling. Daarbij is door de griffier een griffierecht van belanghebbende geheven van € 37.

1.4.Belanghebbende heeft bij brief van 26 april 2005, ontvangen bij de rechtbank op 27 april 2005, verzocht om een versnelde behandeling.

1.5.De ontvanger heeft een verweerschrift ingediend.

1.6.Belanghebbende heeft vóór de zitting een nader stuk ingediend. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan de ontvanger.

1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 26 augustus 2005 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbendes gemachtigde mr. [gemachtigde], verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Amsterdam, bijgestaan door mrs. [gemachtigde A] en [gemachtigde B], alsmede namens de ontvanger, [gemachtigde C] en namens de inspecteur die de aan de aansprakelijkheidsstelling ten grondslag liggende naheffingsaanslagen heeft opgelegd (hierna: de inspecteur) mr. [gemachtigde D] en [gemachtigde E]. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. De rechtbank rekent deze pleitnota’s tot de stukken van het geding. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift op 7 juni 2006 aan partijen is gestuurd.

1.8.De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat.

1.9.De ontvanger heeft bij uitspraak op bezwaar van 17 oktober 2005 de beschikking aansprakelijkstelling gewijzigd in die zin dat het bedrag waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld is verminderd tot € 2.176.821. Bij deze uitspraak is het verzoek om proceskostenvergoeding afgewezen. Bij brief van 28 november 2005 heeft de ontvanger een aanvulling op de uitspraak op bezwaar aan de rechtbank en de wederpartij gestuurd.

1.10.Partijen hebben nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij. De rechtbank heeft de ontvanger verzocht belanghebbende inzage te verstrekken in door belanghebbende genoemde stukken.

1.11.Partijen hebben een uitnodiging gekregen voor de zitting van 22 februari 2006, waarvoor de rechtbank, op verzoek van belanghebbende, als getuige [getuige A] had opgeroepen. Wegens verhindering van getuige is de zitting verdaagd.

1.12.Belanghebbende heeft vóór deze zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de ontvanger.

1.13.Partijen hebben voor de tweede zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

1.14.Belanghebbende heeft de rechtbank bij brief van 6 april 2006 verzocht de zitting van 24 april 2006 te splitsen. De rechtbank heeft dit verzoek bij brief van 10 april 2006 afgewezen.

1.16.De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft de rechtbank partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en stukken in te zien. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding.

1.17.Partijen hebben nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

1.18.Bij brief van 28 juli 2006 verzoekt belanghebbende de rechtbank om een voorlopig oordeel inzake de bewijslastverdeling. De rechtbank wijst bij brief van 17 augustus 2006 dit verzoek af en verzoekt belanghebbende om invulling te geven aan zijn getuigenaanbod. Bij brief van 20 september 2006 verstrekt belanghebbende een lijst met 15 getuigen. De rechtbank stelt belanghebbende, bij brief van 2 oktober 2006, in de gelegenheid om tijdens de zitting van 11 januari 2007 vier getuigen mee te brengen. Op verzoek van belanghebbende wordt [getuige B] door de rechtbank opgeroepen om op 11 januari 2007 ter zitting te verschijnen.

1.20.De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat, dat op zitting van 26 januari 2007 de getuigen [getuige D] en [getuige E] gehoord worden gehoord en dat partijen daarna de gelegenheid krijgen om hierop schriftelijk te reageren.

1.21.Wegens verhindering van beide getuigen is de voor 26 januari 2007 geagendeerde zitting uitgesteld.

1.22. Bij brieven van 12, 16 en 19 januari 2007 verzoekt gemachtigde aan de rechtbank om onder andere inzending van het integrale dossier door de ontvanger. De ontvanger heeft hierop, via tussenkomst van de rechtbank, bij brief van 7 februari 2007 gereageerd.

1.24.De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat.

1.25.Belanghebbende heeft nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de ontvanger.

1.26.Belanghebbende heeft de rechtbank bij brief van 22 maart 2007 gevraagd uitstel voor het indienen van de gronden te verlenen in verband met overleg met de ontvanger om tot een oplossing te komen. Bij brieven van 3 en 8 mei 2007 van partijen is de rechtbank verzocht de procedure voort te zetten.

1.27.Op verzoek van belanghebbende wordt de zitting van 21 juni 2007 uitgesteld.

1.28.Het vijfde onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 december 2007 te Breda. Tijdens deze zitting zijn gelijktijdig behandeld de zaken die bij de rechtbank zijn geregistreerd onder de procedurenummers 05/805, 05/4636, 06/5632 en 06/5633. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende met tolk, mevrouw [tolk], gemachtigde mr. [gemachtigde], verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Amsterdam, bijgestaan door mr[gemachtigde B], alsmede namens de ontvanger, [gemachtigde C] en namens de inspecteur [gemachtigde E] en mr. [gemachtigde G]. Tijdens deze zitting zijn de getuigen mr. [getuige F] en mr. [getuige G] gehoord. Partijen hebben verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij de vragen voor de getuigen behorende bijlagen. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift op 11 december 2007 aan partijen is gestuurd.

1.29. De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat.

1.30.Belanghebbende heeft voor de zitting een pleitnota met 5 bijlagen gefaxt aan de rechtbank en de wederpartij, welke pleitnota wordt geacht ter zitting te zijn voorgedragen. De rechtbank rekent deze pleitnota met 5 bijlagen tot de stukken van het geding.

1.31.Het zesde onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 januari 2008 te Breda. Tijdens deze zitting zijn gelijktijdig behandeld de zaken die bij de rechtbank zijn geregistreerd onder de procedurenummers 05/805, 05/4636, 06/5632 en 06/5633. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende met tolk, mevrouw [tolk], gemachtigde mr. [gemachtigde], gevestigd te Amsterdam, bijgestaan door mr[gemachtigde B], alsmede namens de ontvanger [gemachtigde C] en namens de inspecteur [gemachtigde E] en mr. [gemachtigde G]. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. De rechtbank rekent deze pleitnota’s tot de stukken van het geding. Partijen hebben ter zitting desgevraagd verklaard dat een nadere mondelinge behandeling achterwege kan blijven. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift op 14 februari 2008 aan partijen is gestuurd.

1.32.De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft de rechtbank de ontvanger verzocht te reageren op de pleitnota van belanghebbende met bijlagen. Na deze reactie krijgen beide partijen nog een mogelijkheid hierop te reageren. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding.

2.Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1.1. Aan [werkgever] zijn onder meer de volgende naheffingsaanslagen loonheffing opgelegd.

De eerste drie van voormelde naheffingsaanslagen betreffen nagenoeg uitsluitend ter zake van afgesloten optiecontracten en leenovereenkomsten nageheven loonheffing. [werkgever] heeft tegen die naheffingsaanslagen bezwaar gemaakt. Bij uitspraken op bezwaar van 21 maart 2002 is op deze bezwaren beslist. Het bezwaar tegen de aanslag voor het tijdvak 1995 is afgewezen. De bezwaren betreffende de tijdvakken 1996 tot en met 1997 en 1998 tot en met 2000 zijn toegewezen waarbij de nageheven belasting is verminderd tot respectievelijk ƒ 4.813.827 (€ 2.184.419) en ƒ 781.692 (€ 354.716). Er is geen beroep tegen deze uitspraken ingesteld zodat de naheffingsaanslagen op 2 mei 2002 onherroepelijk zijn geworden. [werkgever] heeft de aanslagen gedeeltelijk niet betaald.

2.1.2. In de ter toelichting op de naheffingsaanslag voor het tijdvak 1995 verzonden brief van de inspecteur aan [werkgever] van 13 december 2000 is vermeld dat van het totale bedrag aan nageheven loonheffing een bedrag van fl. 876.029 (€ 397.524) betrekking heeft op belanghebbende. In de uitspraak op het bezwaar tegen deze aanslag vermeldt de inspecteur dat [werkgever] in het tijdvak 1995 fl. 1.672.596 (€ 758.991) te weinig aan loonheffing heeft ingehouden waarvan fl. 1.283.159 (€ 582.272) met betrekking tot belanghebbende.

2.1.3. Uit de uitspraak op het bezwaar tegen de naheffingsaanslag voor het tijdvak 1996 tot en met 1997 blijkt dat van het totale bedrag aan nageheven loonheffing na bezwaar ad fl. 4.813.827 (€ 2.184.419) een bedrag van fl. 4.253.862 (€ 1.930.318) betrekking heeft op belanghebbende.

2.1.4. Van de nageheven loonheffing voor het tijdvak 1998 tot en met 2000 na bezwaar ad fl. 781.692 (€ 354.716) heeft een bedrag van fl. 655.326 (€ 297.374) betrekking op belanghebbende.

2.2.Belanghebbende is bij aangetekende brief van 7 januari 2004 aansprakelijk gesteld tot een bedrag van € 2.668.072 te betalen vóór 7 maart 2004 op een in de brief vermelde bankrekening. Naast een specificatie van de per kalenderjaar nageheven loonheffing (zie 2.9 hierna) vermeldt de beschikking in de aanhef het volgende:

2.3. Belanghebbende is op 1 september 1993 aangetrokken bij [werkgever] als bestuurder in de functie van Chief Executive Officer (CEO). Hij is daarbij tevens aangesteld als medebestuurder van de [de Stichting] (hierna de Stichting). Op 5 november 2001 is door de Raad van Commissarissen (RvC) een interim CEO aangesteld. Belanghebbende heeft bij brief van 16 november 2001 aan de RvC meegedeeld terug te treden als CEO.

2.4. De Stichting houdt 50, vanaf 10 augustus 2000 na een aandelensplitsing: 100, prioriteitsaandelen in [werkgever]. De overige aandelen in [werkgever] waren aan de Amsterdamse effectenbeurs genoteerd. [werkgever] heeft een Management and Employee Share Option Plan. In het kader van dit plan reserveert de Stichting het aantal opties op aandelen [werkgever] dat beschikbaar is voor toekenning. De opties worden daarna door de CEO toegekend aan het personeel en door de RvC toegekend aan de CEO. Het plan en de optieovereenkomsten zijn door een gerenommeerd belastingadvieskantoor geconcipieerd. De concrete uitvoering is steeds door [werkgever] zelf gedaan. Ter zake van het optieplan en de uitvoering daarvan is geen loonheffing door [werkgever] ingehouden en afgedragen.

2.6.Op 12 tot en met 16 januari 1998 is door de looninspecteur van de bedrijfsvereniging een looncontrole uitgevoerd. Het rapport daarvan van 19 januari 1998 vermeld met betrekking tot de aandelenoptieregeling het volgende:

Het bedrag wat normaliter tot het loon wordt gerekend (op grond van de 7,5% regeling) wordt door het personeel netto betaald middels een direct opeisbare rentedragende personeelslening.

Gezien het feit dat de tot het loon te rekenen bedragen op grond van de zogenaamde 7,5% regeling, die¬nen te worden verminderd met het bedrag dat de werkgever aan diens werknemer in rekening brengt, wordt bijtelling tot het loon op grond van de huidige regeling terecht achterwege gelaten."

2.7.De Stichting heeft blijkens de stukken van het geding onder meer tot de volgende reserveringen besloten:

2.8.1.Belanghebbende is met [werkgever] overeengekomen als onderdeel van zijn beloning dat hij recht heeft op 200.000 opties per jaar. Na de eerdervermelde aandelensplitsing bedraagt dit aantal 400.000. Belanghebbende is met [werkgever] de volgende, onder de door de inspecteur aangebrachte nummering en tot de stukken van het geding behorende, optieovereenkomsten aangegaan.

2.8.2. Bij de overeenkomst van 9 februari 1995 wordt per 21 december 1994 de optie toegekend. De hiervoor gesloten leenovereenkomst is gedagtekend 21 december 1994.

Hierbij is de ontvanger uitgegaan van de volgende genietingmomenten, overeengekomen uitoefenprijs, koers op dat moment en de waarde van de optie volgens het zogenaamde B&S-model.

2.10.De inspecteur heeft medio 2005 de administratie zoals die bij de accountant en de curatoren is opgeslagen, nogmaals geraadpleegd. Bij de uitspraak op bezwaar zijn de waarden van de opties op grond van het gelijkheidsbeginsel en met in achtneming van de forfaitaire waarderingsregel per 26 juni 1998 bijgesteld naar:

3.Geschil

3.1.In geschil is het antwoord op de volgende vragen:

Belanghebbende beantwoordt de vragen 1, 4, 7, 8, 12 en 13 bevestigend en de overige vragen ontkennend. De ontvanger beantwoordt deze vragen in tegengestelde zin.

3.2.Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen ter zittingen hieraan is toegevoegd wordt verwezen naar de processen-verbaal van de zittingen.

3.3.Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging van de beschikking aansprakelijkstelling. De ontvanger concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4.Beoordeling van het geschil

Met betrekking tot de aansprakelijkstelling:

Belanghebbende niet in Nederland woonachtig

4.1.Naar het oordeel van de rechtbank staat de omstandigheid dat belanghebbende in het buitenland woont niet aan de aansprakelijkstelling in de weg. Blijkens de tekst van artikel 38 van de IW 1990 ziet deze bepaling zowel op aansprakelijkstelling van in Nederland wonende aansprakelijkgestelden als op in het buitenland wonende aansprakelijkgestelden. Belanghebbendes beroep op de arresten van de Hoge Raad van 5 november 1999, nr. 16 702 (NJ 2000/139 en V-N 2000/53.22), en 19 april 2000, nr. 34 184 (BNB 2000/224), wordt verworpen nu het in die arresten gevallen betreft van inlenersaansprakelijkheid waarbij door een in het buitenland gevestigde inlener gebruik werd gemaakt van Nederlands personeel voor in het buitenland te verrichte werkzaamheden. Het onderhavige geval is daarmee gezien de te dezen vastgestelde feiten niet vergelijkbaar. De eerste in geschil zijnde vraag wordt derhalve ontkennend beantwoord.

Is belanghebbende werknemer

4.2.Op grond van artikel 2, eerste lid aanhef en onderdeel l, van de IW 1990 moet als werknemer in de zin van de IW 1990 worden verstaan de werknemer in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964. Op grond van artikel 2, eerste lid, van de Wet op de loonbelasting 1994 is een werknemer de natuurlijk persoon die tot de inhoudingsplichtige in een privaatrechtelijke of publiekrechtelijke dienstbetrekking staat. Vaststaat dat belanghebbende in de onderhavige periode werkzaamheden heeft verricht voor [werkgever] tegen betaling van loon en dat hij daarbij verantwoording diende af te leggen jegens de RvC en de aandeelhouders. Naar het oordeel van de rechtbank is dan sprake van een dienstbetrekking in de zin van artikel 2 van de Wet op de loonbelasting. Voor dat geval is belanghebbende aan te merken als werknemer in de zin van de IW 1990. De omstandigheid dat hij optrad in de functie van CEO doet aan het vorenstaande niet af. De tweede in geschil zijnde vraag wordt derhalve bevestigend beantwoord.

Is artikel 49 IW 1990 (tekst 2004) van toepassing?

4.3.Het in 2004 geldende artikel 49 van de IW 1990 is ingevoerd bij Wet van 12 september 2002 tot wijziging van de Invorderingswet 1990 (Herziening procesrecht inzake aansprakelijkstelling) bekendgemaakt in Staatsblad 2002, nummer 478. Op grond van Artikel II en Artikel III van deze wet is artikel 49 in werking getreden op 1 december 2002 en is die tekst onder meer geldend voor de beschikkingen aansprakelijkstelling die vanaf die dag zijn genomen. De omstandigheid dat de aansprakelijkheid belastingaanslagen betreft die zien op tijdvakken gelegen vóór 1 december 2002 is daarbij niet van belang. De derde in geschil zijnde vraag wordt derhalve bevestigend beantwoord.

Is de onderwerpelijke beschikking in strijd met de wet opgelegd?

De rechtbank is van oordeel dat de aansprakelijkheidsbeschikking zoals is vermeld onder 2.2 voldoet aan de minimale eisen zoals gesteld in artikel 49 voornoemd. Het ontbreken van de vermelding van de belastingaanslagen waarvoor aansprakelijk is gesteld is weliswaar een ernstig gebrek maar is niet van zo groot belang dat daarmee de beschikking niet meer voldoet aan de minimaal daaraan te stellen eisen. Het moet belanghebbende, gezien de in de beschikking gegeven toelichting daarop, redelijkerwijs immers onmiddellijk duidelijk zijn geweest om welke belastingaanslagen het ging zodat hij door het achterwege laten van de vermelding van de aanslaggegevens niet in zijn belang is geschaad. De vierde in geschil zijnde vraag wordt derhalve ontkennend beantwoord.

Is [werkgever] in gebreke?

4.5.Vaststaat dat het uitstel van betaling voor de naheffingsaanslag betreffende het jaar 1995 met ingang van 13 september 2001 is ingetrokken en dat de naheffingsaanslag voor het tijdvak 1 januari 1996 en tot en met 31 december 1997 en de naheffingsaanslag voor het tijdvak 1 januari 1998 tot en met 31 december 2000 terstond en ten volle invorderbaar zijn gesteld. Deze aanslagen hadden derhalve binnen een redelijke termijn voor de uitvoering van de betaling na 14 september 2001 moeten zijn betaald. Tot aansprakelijkstelling kon reeds worden overgegaan na afloop van de betalingstermijn geldende voor de desbetreffende belastingaanslag zodra duidelijk was dat er onvoldoende verhaal is bij de belastingschuldige. De rechtbank leidt uit de artikelen 11 en 12 van de IW 1990 af dat indien een belastingschuld niet binnen de daarvoor gestelde termijn is betaald de belastingschuldige in gebreke is in de zin van de IW 1990. Door de betaling van de voren genoemde belastingaanslagen niet binnen de vorenstaande termijn te doen is [werkgever], naar het oordeel van de rechtbank, in gebreke in de zin van artikel 49 van de IW 1990. Nu de aansprakelijkstellingbeschikking is gedagtekend op 7 januari 2004 en gezien de in 2.11 weergegeven feiten en omstandigheden, is deze beschikking niet te vroeg genomen. De vijfde in geschil zijnde vraag wordt derhalve bevestigend beantwoord.

Heeft de ontvanger aan zijn verplichtingen voldaan?

4.6.1.De beoordeling van de zesde in geschil zijnde vraag betreft twee situaties namelijk de mogelijkheid bezwaar te maken tegen de aansprakelijkstelling en het beroep. De rechtbank zal deze situaties afzonderlijk beoordelen.

4.6.2.Blijkens bijlage 8 van het beroepschrift is in bezwaar aan belanghebbende inzage gegeven in en zijn kopieën verstrekt van het integrale dossier inzake de aanslag inkomstenbelasting 2001, de onderwerpelijke naheffingsaanslagen ten name van [werkgever] en de aansprakelijkstelling van belanghebbende voor die naheffingsaanslagen. De rechtbank is van oordeel dat de ontvanger met de verstrekking van deze gegevens aan belanghebbende, de aansprakelijkgestelde, voldoende gegevens heeft verstrekt met betrekking tot de belasting waarvoor hij aansprakelijk is gesteld om bezwaar te maken. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat belanghebbende niet degene is waarbij de gegevens die hebben geleid tot de belastingaanslag bekend of beschikbaar zijn. De onderwerpelijke aansprakelijkheid betreft immers niet de eigen belastingschuld maar die van een ander. Dat de ontvanger een selectie van de ter beschikking te stellen gegevens dan wel stukken gemaakt heeft, staat er niet aan in de weg dat de ontvanger naar het oordeel van de rechtbank aan zijn in artikel 49, vijfde lid, van de IW 1990 vermelde verplichting heeft voldaan. Het gaat immers enkel om die gegevens die redelijkerwijze van belang kunnen worden geacht voor het instellen van bezwaar. Evenmin acht de rechtbank van belang of die gegevens voldoende zijn voor een bezwaar dat gegrond is. Voldoende is, mede gezien het stadium waarin de procedure zich dan bevindt, dat de aansprakelijk gestelde weet welke gegevens voor de aansprakelijkheid en de daaraan ten grondslag liggende belastingaanslag van belang zijn geweest.

4.6.3.Op grond van het bepaalde in artikel 8:42, eerste lid, van de Awb is het bestuursorgaan, te dezen de ontvanger, verplicht de op de zaak betrekking hebbende stukken bij de rechtbank in te dienen. Zowel de ontvanger als de inspecteur hebben ter zitting uitdrukkelijk verklaard dat de ontvanger aan die verplichting heeft voldaan. Belanghebbende betwist dit. Tot de stukken van het geding behoort onder meer de correspondentie tussen de inspecteur en [werkgever] in de persoon van de heer [getuige B]. In deze correspondentie wordt verwezen naar reacties van [werkgever] en naar besprekingen en bedrijfsbezoeken bij [werkgever]. Van deze reacties, besprekingen en bedrijfsbezoeken zijn geen kopieën dan wel verslagen aan de rechtbank over gelegd. De rechtbank gaat er, mede gezien het bepaalde in artikel 8:31 van de Awb, van uit dat die stukken hebben bestaan maar dat om welke reden dan ook de rechtbank geen kennis kan nemen van de inhoud daarvan. Het procesrisico dat daardoor ontstaat zal voor rekening van het bestuursorgaan, te dezen de ontvanger, blijven.

4.6.4. Op grond van het in 4.6.2 en 4.6.3 overwogene is de rechtbank van oordeel dat de zesde in geschil zijnde vraag wat betreft onderdeel a. bevestigend en betreffende onderdeel b. ontkennend moet worden beantwoord.

Heeft [werkgever] aan haar inlichtingenverplichtingen voldaan

4.7.De ontvanger stelt zich, in navolging van de inspecteur, op het standpunt dat met betrekking tot de onderhavige naheffingsaanslagen sprake is van omkering van de bewijslast omdat [werkgever] niet de door de inspecteur gevraagde inlichtingen heeft verstrekt. Tevens is de ontvanger van mening dat het niet meewerken door [werkgever] mede is te wijten aan belanghebbende als CEO. De rechtbank is van oordeel dat de bewijslast dat sprake is van een tekortschieten van [werkgever] in het verstrekken van inlichtingen op de ontvanger rust. Niet is in geschil, dat blijkens de in 2.5 genoemde correspondentie en de verklaring van de heer [getuige B] ter zitting, er op vragen van de inspecteur is gereageerd, dat inzage is gegeven en dat kopieën zijn verstrekt. In welke mate dat dit is geschied is niet vast te stellen nu daarover te weinig gegevens tot de stukken van het geding behoren. Een gedeelte van de correspondentie ontbreekt en van hetgeen bij de bedrijfsbezoeken is voorgevallen heeft geen vastlegging plaatsgevonden. De rechtbank is daarom van oordeel dat de ontvanger, tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende, niet aannemelijk heeft gemaakt dat [werkgever] zodanig in haar verplichting tot het verstrekken van inlichtingen aan de inspecteur is tekort geschoten dat die tekortkoming de zware sanctie van omkering van de bewijslast rechtvaardigt. Nu er voor het onderhavige geval vanuit moet worden gegaan dat [werkgever] niet is tekortgeschoten, kan aan belanghebbende als aansprakelijk gestelde geen verwijt worden gemaakt. De zevende in geschil zijnde vraag wordt daarom bevestigend beantwoord.

Is belanghebbende te goeder trouw geweest?

4.8. Met betrekking tot het antwoord op de vraag of belanghebbende, met inachtneming van de door hem, gelet op de omstandigheden te betrachten zorgvuldigheid, redelijkerwijs mocht menen dat [werkgever] aan haar verplichting tot inhouding van de loonheffing zou voldoen dient naar het oordeel van de rechtbank onderscheid te worden gemaakt naar twee situaties. Enerzijds betreft het de loonheffing met betrekking tot de opties en anderzijds betreft het de loonheffing met betrekking tot de leenovereenkomsten en de daaruit voortvloeiende rentebetaling. Uitgangspunt daarbij is dat bij betwisting door de ontvanger in het algemeen belanghebbende zal dienen te bewijzen dat hij met betrekking tot de inhouding van de loonheffing te goeder trouw is geweest (vergelijk HR 21 september 1983, BNB 1984/32).

4.8.1.De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de ontvanger, niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij met betrekking tot de inhouding van de loonheffing ten aanzien van de optieregeling, gelet op wat hierna vanaf 4.17 is overwogen, te goeder trouw is geweest. Belanghebbende beroept zich er hierbij op dat de optieregeling is opgezet door een gerenommeerd belastingadviesbureau en dat hij als CEO met betrekking tot de eigen opties enkel met toestemming van de RvC kon handelen. De verdere uitvoering werd over gelaten aan de administratieve medewerkers onder verantwoordelijkheid van de heer [getuige B]. De rechtbank neemt hierbij echter in aanmerking dat ter zittingen duidelijk is geworden dat het belastingadviesbureau enkel de regeling heeft opgezet en dat de dagelijkse uitvoering en de daarmee samenhangende contracten steeds door [werkgever] zelf zijn opgesteld en uitgevoerd. De rechtbank is daarbij van oordeel dat redelijkerwijs mag worden verwacht dat belanghebbende zeker met betrekking tot de eigen optierechten, een grotere zorg voor een correcte uitvoering aan de dag had gelegd dan hij in het onderhavige geval heeft gedaan.

4.8.2.De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de ontvanger, niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij met betrekking tot de inhouding van de loonheffing ten aanzien van de leenovereenkomsten, gelet op hetgeen hierna vanaf 4.17 is overwogen, te goeder trouw is geweest. Belanghebbende beroept zich er op dat hij aan de medewerkers die het aanging meedeelde dat hij op de balansdatum geen schulden meer aan [werkgever] wilde hebben, maar dat hij de uitvoering van die opdracht niet controleerde. Naar het oordeel van de rechtbank is dit gegeven, ervan uitgaande dat het juist is, met name waar het betreft de uit hoofde van de leencontracten verschuldigde rente, onvoldoende.

4.8.3.Op grond van het in 4.8.1 en 4.8.2 overwogene is de rechtbank van oordeel dat de achtste in geschil zijnde vraag ontkennend moet worden beantwoord.

Is de onderwerpelijke aansprakelijkstelling mogelijk, nu belanghebbende voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen niet meer nagevorderd kan worden?

4.9.Naar het oordeel van de rechtbank zijn het vaststellen van een belastingaanslag en de invordering daarvan, waar de aansprakelijkstelling deel van uit maakt, zozeer verschillend dat de mogelijkheid of ten aanzien van een bepaald belastbaar feit al dan niet een navorderingsaanslag inkomstenbelasting kan worden opgelegd, niet bepalend is of iemand aansprakelijk gesteld kan worden voor een naheffingsaanslag loonheffing terzake van datzelfde belastbare feit. De aansprakelijkstelling is immers een invorderingsactie waarbij de naheffingsaanslag al eerder is vastgesteld. De negende in geschil zijnde vraag wordt derhalve bevestigend beantwoord.

Mag de belastingadministratie kiezen voor aansprakelijkstelling voor loonheffing als belanghebbende ook een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen had kunnen worden opgelegd?

4.10.1.Voor beantwoording van de tiende in geschil zijnde vraag wordt in eerste instantie verwezen naar de beantwoording van de negende in geschil zijnde vraag. Die beantwoording komt erop neer dat voor het aansprakelijk stellen van een werknemer voor de naheffingsaanslag loonheffing ten aanzien van de van hem te weinig ingehouden loonheffing niet van belang is of er een navorderingsaanslag inkomstenbelasting kan worden opgelegd. Immers als een aanslag is opgelegd kan deze worden ingevorderd. De ontvanger is daarbij vrij in de daartoe geschikte gevallen gebruik te maken van mogelijke aansprakelijkstellingen van anderen dan de belastingschuldige.

4.10.2. Gezien de in dit kader door belanghebbende aangehaalde jurisprudentie vat de rechtbank belanghebbendes stelling mede als volgt op. Mag de belastingdienst in het geval dat zowel inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen bij de belastingplichtige kan worden geheven als loonheffing bij de werkgever, ervoor kiezen de belastingplichtige aansprakelijk te stellen voor de nageheven loonheffing bij diens werkgever in plaats van de belastingplichtige zelf een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen op te leggen? De rechtbank is van oordeel dat deze vraag positief moet worden beantwoord. De inspecteur heeft binnen bepaalde grenzen de mogelijkheid te kiezen of hij een naheffingsaanslag loonheffing aan de werkgever oplegt dan wel een aanslag in de inkomstenbelasting aan de werknemer. Deze grenzen zijn gelegen in de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. In beginsel staat aan die keuze niet in de weg dat de inspecteur zich daarbij mede rekenschap geeft van de verhaalsmogelijkheden bij een van beiden.

4.10.3.Belanghebbende maakt, tegenover de gemotiveerde betwisting door de ontvanger, niet aannemelijk dat de inspecteur bij die keuze de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden.

4.10.4.Op grond van het in 4.10.1 tot en met 4.10.3 overwogene beantwoordt de rechtbank de tiende in geschil zijnde vraag bevestigend.

Is de beschikking aansprakelijkstelling voldoende gemotiveerd?

4.11.De rechtbank is van oordeel dat de aansprakelijkstelling voldoende is gemotiveerd. Uit de bij die aansprakelijkstelling gevoegde toelichting, die deel uit maakt van die beschikking, is aangegeven met betrekking tot welk inkomensbestanddeel de ontvanger van mening is dat geen loonheffing is ingehouden en daarbij is tevens per optiecontract en leenovereenkomst aangegeven tot welk bedrag die loonheffing had moeten worden ingehouden. De elfde in geschil zijnde vraag beantwoordt de rechtbank daarom bevestigend.

Houdt de onderwerpelijke aansprakelijkstelling een schending in van internationaal recht?

4.12.De twaalfde vraag is door belanghebbende in het beroepschrift en in de daarbij als bijlage bijgevoegde betwisting opgeworpen. Belanghebbende heeft deze stelling enkel toegelicht met de stelling dat de rechtsbescherming vóór 1 december 2002 onder de artikelen 49 en 50 van de IW 1990 zoals die toen luidde, uitgebreider was dan zij thans is. De rechtbank is van oordeel dat deze stelling op een onjuist opvatting berust. In de huidige regeling van de rechtsbescherming tegen de aansprakelijkstelling voorziet de wetgeving in een rechterlijke toetsing van die aansprakelijkstelling ten volle in twee feitelijke instanties en een mogelijkheid van cassatie bij de Hoge Raad der Nederlanden. Vóór 1 december 2002 voorzag de rechtsbescherming voor zover die de aansprakelijkheid betrof in twee feitelijke rechterlijke instanties en de mogelijkheid van cassatie bij de Hoge Raad der Nederlanden. Voorzover het de belastingaanslag betrof waarvoor aansprakelijk gesteld was, betrof de rechtsbescherming één feitelijke rechterlijke instantie en de mogelijkheid van cassatie bij de Hoge Raad der Nederlanden. De rechtbank beantwoordt daarom de twaalfde in geschil zijnde vraag ontkennend.

Met betrekking tot de nageheven loonheffing:

Is het vertrouwensbeginsel geschonden?

4.13.Het beroep van belanghebbende op het vertrouwensbeginsel steunt op een boekenonderzoek in 1998 zoals is gerapporteerd in het in 2.6 genoemde controlerapport. Het rapport is een weergave van de door de bedrijfsvereniging in het kader van de premieheffing voor de werknemersverzekeringen ingenomen standpunt. De rechtbank is van oordeel dat in dat geval die rapportage niet kan worden aangemerkt als een standpuntbepaling van de inspecteur. Belanghebbende kan derhalve niet aan het boekenonderzoek in 1998 het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat de inspecteur het standpunt had ingenomen dat ter zake van de optieregeling geen loonheffing verschuldigd was. De dertiende in geschil zijnde vraag wordt daarom ontkennend beantwoord.

Mag de inspecteur voor meerdere tijdvakken één naheffingsaanslag opleggen?

4.14.Bij naheffing van belastingen, welke worden geheven bij wege van voldoening of afdracht op aangifte, verzet geen wettelijke bepaling zich er tegen in één aanslag de te weinig betaalde belasting te begrijpen welke betrekking heeft op meer dan één kalenderjaar (vergelijk HR 5 september 1979, nr. 19 400, BNB 1979/265). De veertiende in geschil zijnde vraag wordt derhalve bevestigend beantwoord.

Mag de ontvanger zich beroepen op interne compensatie?

4.15.Met betrekking tot de vragen 15 tot en met 18 stelt de rechtbank voorop dat belanghebbendes bezwaar tegen de beschikking aansprakelijkstelling - en in het verlengde daarvan diens beroep gericht tegen de uitspraak op bezwaar - gelet op artikel 49, zesde lid, van de IW 1990 (tekst 2004) en hetgeen is vermeld onder 2.1. mede betrekking kan hebben op feiten en omstandigheden die van belang zijn geweest bij de vaststelling van de naheffingsaanslagen en het handhaven daarvan na het tegen deze aanslagen door [werkgever] gemaakte bezwaar. De grenzen van de aansprakelijkstelling worden bepaald door de onderliggende naheffingsaanslagen, elk op zich, voor zover zij betrekking hebben op ten aanzien van belanghebbende te weinig ingehouden loonheffing en de feiten en omstandigheden die de inspecteur ten tijde van de vaststelling en handhaving ervan na bezwaar aan de naheffingsaanslagen ten grondslag heeft gelegd. In dit laatste ligt besloten het oordeel van de rechtbank dat de ontvanger in het kader van een aansprakelijkstelling niet de mogelijkheid heeft interne compensatie in te roepen betreffende de aan die aansprakelijkheid ten grondslag liggende aanslag. De rechtbank overweegt hiertoe het volgende. Bij de interne compensatie beroept de inspecteur zich nader op feiten en omstandigheden die bij het opleggen van de aanslag waartegen bezwaar of beroep is ingesteld geen rol hebben gespeeld. Die feiten en omstandigheden rechtvaardigen mogelijk wel de bij die aanslag geheven belasting. Aldus bestaat de mogelijkheid van interne compensatie voor de inspecteur die de aanslag mag vaststellen en betreft het daarbij steeds een aanslag die nog niet onherroepelijk vast staat. In het onderhavige geval van aansprakelijkstelling is het de ontvanger die met betrekking tot een onherroepelijk vaststaande naheffingsaanslag een beroep doet op interne compensatie. Dit is naar het oordeel van de rechtbank dan niet mogelijk, de aanslag staat al onherroepelijk vast en het is niet de inspecteur, degene die een aanslag mag opleggen, maar de ontvanger die in het kader van een aansprakelijkstelling procedeert. De mogelijkheid van de ontvanger om zich op interne compensatie te beroepen beperkt zich dan tot de aansprakelijkstelling zelf en reikt niet zo ver dat het tevens de aan die aansprakelijkheid ten grondslag liggende belastingaanslagen omvat. De vijftiende in geschil zijnde vraag beantwoordt de rechtbank ontkennend.

Zijn de door de inspecteur berekende loonbestanddelen in verband met de optiecontracten, kwijtscheldingen van uitoefenprijzen en/of optiepremieleningen en rente op leningen terecht in de naheffingsaanslagen begrepen?

4.16.De zestiende tot en met achttiende vraag zal de rechtbank - met in achtneming van hetgeen hiervoor is overwogen - beantwoorden per naheffingsaanslag. Daarbij stelt de rechtbank voorop dat belanghebbende tijdens de zitting van 24 april 2006 expliciet te kennen heeft gegeven de berekeningen van de inspecteur en de daarbij gehanteerde bedragen als zodanig niet te bestrijden zodat de rechtbank deze tot uitgangspunt neemt.

Naheffingsaanslag voor het tijdvak 1995

4.17.1.Belanghebbende is aansprakelijk gesteld voor de van [werkgever] over het tijdvak 1 januari 1995 tot en met 31 december 1995 te zijnen aanzien nageheven loonheffing voor een bedrag van fl. 1.283.159 (€ 582.272), waarvan een bedrag groot fl. 339.690 (€ 154.145) subsidiair betreffende het contract geduid met nummer 7.

4.17.2.De nageheven loonheffing heeft voor een bedrag groot fl. 855.426 (€ 388.175) betrekking op de toekenning van opties op aandelen [werkgever] zoals vastgelegd in de contracten die in de gedingstukken worden geduid met de nummers 5 en 6. Belanghebbende heeft de rechtmatigheid van de naheffingsaanslag op dit punt betwist, onder meer op de grond dat het moment van toekenning in beide gevallen is gelegen buiten het heffingstijdvak. De rechtbank volgt hem hierin en overweegt dienaangaande het volgende.

4.17.4.Aan de naheffingsaanslag heeft de inspecteur ter zake van het contract geduid met nummer 6 ten grondslag gelegd de constatering dat het contract is gedagtekend op 9 februari 1995 en deze datum aangemerkt als datum van toekenning. Met belanghebbende is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur daarbij ten onrechte voorbij is gegaan aan hetgeen dienaangaande in het contract is vermeld, meer in het bijzonder artikel 2 daarvan, namelijk dat “(A)an werknemer (wordt) (is) per 21 december 1994 een optie toegekend op 230.000 aandelen.”. Bezien in samenhang met de ter financiering van de optiepremie gesloten leenovereenkomst, welke overeenkomst blijkens het tot de gedingstukken behorend afschrift daarvan is getekend op 21 december 1994, leidt één en ander de rechtbank tot de conclusie dat toekenning van de optie, zijnde het belastbaar feit, heeft plaatsgevonden buiten het naheffingstijdvak en mitsdien ten onrechte is begrepen in de onderhavige naheffingsaanslag. Het op dit punt betrekking hebbende deel van de aansprakelijkheidstelling (fl. 209.001 of € 94.841) dient daarom te komen vervallen.

4.17.5.Voorts heeft de inspecteur (subsidiair) aan de naheffingsaanslag ten grondslag gelegd de optieovereenkomst geduid met nummer 7. De optieovereenkomst kent een uitoefenperiode van 10 jaar. De stelling van belanghebbende dat hier sprake is van een vergissing en dat door partijen bedoeld is een uitoefenperiode van maximaal 5 jaar over een te komen, heeft hij, tegenover de betwisting ervan door de ontvanger, niet aannemelijk gemaakt. De rechtbank is dan ook van oordeel dat de inspecteur zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat op de optieovereenkomst de zogeheten 7,5%-waarderingsregel niet kan worden toegepast en dat de waarde in het economische verkeer van de optie op het moment van toekenning in beginsel dient te worden bepaald volgens het B&S-model. Voor wat betreft het moment van toekenning volgt de rechtbank het subsidiaire standpunt van de inspecteur: het bepaalde in artikel 9 van het onderhavige optiecontract zoals vermeld onder 2.8.3 is te duiden als een ontbindende voorwaarde, zodat toekenning van de optie heeft plaatsgehad op het moment van sluiten van de overeenkomst, in casu op 15 maart 1995. Met inachtneming van hetgeen hiervoor is overwogen en hetgeen is vermeld onder 2.9 en 2.10 komt de rechtbank tot de conclusie dat de naheffingsaanslag op dit punt tot een bedrag van fl.188.370 (400.000 x (fl. 1,53 – 7,5% van fl. 4,30 = fl. 1,2075) x 65% x 60%) (€ 85.479) met juistheid is opgelegd en belanghebbende tot dit bedrag terecht aansprakelijk is gesteld.

4.17.6. Tot slot heeft de inspecteur aan de naheffingsaanslag 1995 na bezwaar ten grondslag gelegd - en de ontvanger aan de aansprakelijkstelling uiteindelijk - een kwijtschelding van de ter zake van de gedeeltelijke uitoefening van de optie nummer 5 voor 150.000 aandelen verschuldigde uitoefenprijs. Het betreft hier een tweetal uitoefeningen op 21 december 1995 en op 27 december 1995 voor onderscheidenlijk 81.000 en 69.000 aandelen. De ter zake hiervan verschuldigde uitoefenprijs bedraagt 150.000 x fl. 1,40 = fl. 210.000. Niet in geschil is dat dit bedrag in 1995 onbetaald is gebleven. De inspecteur heeft gesteld dat dit bedrag nimmer als vordering van [werkgever] op belanghebbende in de administratie van [werkgever] is verwerkt en ook nimmer door belanghebbende is betaald. Belanghebbende heeft zulks weersproken en gewezen op een afschrift van een betaalopdracht van belanghebbende die hij op of omstreeks 22 februari 1996 naar zijn bank heeft gefaxt alsmede op een overzicht van vermogensmutaties van [werkgever] betreffende het jaar 1995 waarin onder meer de uitgifte is vermeld van 81.000 aandelen tegen een bedrag van in totaal fl. 1,40 per aandeel. De inspecteur heeft in dit verband gewezen op een overzicht van de rekening-courant tussen belanghebbende en [werkgever] en een aantal onderliggende journaalposten. Naar het oordeel van de rechtbank maakt de inspecteur, op wie te dezen de bewijslast rust, met hetgeen hij op dit punt heeft aangevoerd geenszins aannemelijk dat [werkgever] in 1995 het bedrag dat belanghebbende verschuldigd was, zou hebben kwijtgescholden. Uit de stukken van het geding blijkt eerder dat zowel belanghebbende als [werkgever] zich zowel in 1995 als in 1996 bewust waren van het verschuldigd zijn van dit bedrag. Een en ander leidt de rechtbank dan ook tot de conclusie dat in 1995 geen kwijtschelding heeft plaatsgevonden van het bedrag van fl. 210.000 en dat derhalve de naheffingsaanslag op dit punt grondslag ontbeert. Gelet op het standpunt van de ontvanger met betrekking tot de optieprijslening (verrekening in rekening courant heeft plaatsgevonden) dient het op de onderhavige uitoefening betrekking hebbende deel van de aansprakelijkheidstelling (fl. 88.043 of € 39.952) te komen vervallen.

4.17.7.Samenvattend is de rechtbank met betrekking tot de aansprakelijkstelling voor de nageheven loonheffing 1995 van oordeel dat deze beperkt dient te blijven tot een bedrag van fl. 188.370 (€ 85.479).

Naheffingsaanslag voor het tijdvak 1996/1997

4.18.2.1.De nageheven loonheffing voor dit tijdvak heeft voor bedragen groot fl. 333.645 (€ 151.401) en fl. 1.167.465 (€ 529.773) betrekking op de toekenning van opties op aandelen [werkgever] zoals vastgelegd in het contract dat in de gedingstukken is geduid met het nummer 7. Daaraan ligt ten grondslag het standpunt van de inspecteur dat de opties zijn toegekend onder opschortende voorwaarde. Zoals de rechtbank hiervoor onder 4.17.5 heeft geoordeeld heeft de toekenning plaatsgehad onder ontbindende voorwaarde. De naheffingsaanslag en daarmede de aansprakelijkheidstelling ontbeert in zoverre grondslag. Het hierop betrekking hebbende deel van de aansprakelijkstelling (in totaal fl. 1.501.110 ofwel € 681.174) komt derhalve te vervallen.

4.18.2.2.Daarnaast heeft de nageheven loonheffing voor een bedrag groot fl. 258.085 (€ 117.114) betrekking op de toekenning van opties op aandelen [werkgever] zoals vastgelegd in het contract dat in de gedingstukken is geduid met het nummer 9. Dit contract is gedagtekend op 7 maart 1996. Op die dag was de slotkoers van het aandeel [werkgever] fl. 7,40. De opties zijn toegekend tegen een uitoefenprijs van fl. 7,56. De afwijking tussen uitoefenprijs en slotkoers van het aandeel [werkgever] vormt de grond voor de constatering van de inspecteur dat de 7,5%-waarderingsregeling niet van toepassing is en dat de waarde in het economische verkeer van de optie dient te worden bepaald volgens het B&S-model. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur miskend dat de koers van het aandeel [werkgever] blijkens de uitspraak op bezwaar betreffende de naheffingsaanslag op de dag van toekenning van de optie varieerde van fl. 7,32 (laagste koers) en fl. 7,58 (hoogste koers). Gelet hierop is niet aannemelijk dat [werkgever] en belanghebbende bij het bepalen van de uitoefenprijs niet hebben voldaan aan de voorwaarden die zijn gesteld aan de forfaitaire waarderingsregel. Het hierop betrekking hebbende deel van de aansprakelijkstelling (door de ontvanger bij uitspraak op bezwaar nader gesteld op 248.500 x (1,33 – 7,5% x 7,56) x 65% x 60% = fl. 73.945 (€33.555) dient te vervallen.

4.18.2.3.Voorts heeft de naheffingsaanslag voor een bedrag groot fl. 1.657.944 (€ 752.342) betrekking op de toekenning van opties op aandelen [werkgever] zoals vastgelegd in het contract dat in de gedingstukken is geduid met nummer 16. Dit contract is gedagtekend op 14 november 1997. De inspecteur heeft in de constatering dat de uitoefenprijs (fl. 15,50) afwijkt van de slotkoers van het aandeel [werkgever] op laatstgenoemde datum (fl. 16,48) aanleiding gevonden de door [werkgever] gehanteerde 7,5%-waarderingsregeling niet van toepassing te achten, de waarde in het economische verkeer van de optie te bepalen met behulp van het B&S-model en het verschil tussen beide waarden tot het loon gerekend. Naar het oordeel van de rechtbank ten onrechte. Belanghebbende heeft ter verklaring van de afwijking verklaard dat er tijd is gelegen tussen het moment van feitelijke toekenning en aanvaarding van de optie en dat van het opstellen van het contract en dat de in het contract gehanteerde koers overeenkomt met de koers op de dag van feitelijke toekenning en aanvaarding. Mede tegen de achtergrond van de uit de gedingstukken blijkende door [werkgever] ingewonnen adviezen van fiscaal ter zake kundigen acht de rechtbank deze verklaring geloofwaardig en beantwoordt de onderhavige optietoekenning aan de voorwaarden die aan de toepassing van de 7,5%-waarderingsregeling zijn gesteld. Het hierop betrekking hebbende deel van de aansprakelijkstelling (door de ontvanger bij uitspraak op bezwaar nader gesteld op 664.500 x (3,79 – 7,5% x 15,50) x 65% x 60% = fl. 680.928 (€ 308.992) dient te vervallen.

Rente ter zake van optiepremieleningen

4.18.3.1.In de onderhavige naheffingsaanslag is een bedrag groot fl. 11.391 (€ 5.169) aan loonheffing begrepen betreffende de voor het jaar 1997 uit hoofde van de optiepremieleningen contractueel verschuldigde rente. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur met al hetgeen hij heeft aangevoerd aannemelijk gemaakt dat deze rente niet aan belanghebbende in rekening is gebracht en dat hij deswege een voordeel heeft genoten dat tot het loon dient te worden gerekend. De rechtbank kent daarbij met name betekenis toe aan het feit dat geen van de uit de gedingstukken blijkende boekingen en betalingen met betrekking tot de optiepremieleningen en de uitoefening van de opties gewag maken van rente als hier aan de orde. De blote stelling van belanghebbende dat de rente wel is voldaan heeft hij niet geschraagd met enig concreet gegeven en wordt door de rechtbank dan ook verworpen. Voor zover belanghebbende zich beroept op schending van het gelijkheidsbeginsel rust op belanghebbende tegenover de betwisting ervan door de ontvanger de last rust aannemelijk te maken dat de inspecteur naheffing bij andere werknemers anders dan uit efficiëncy-overwegingen achterwege heeft gelaten. Naar het oordeel van de rechtbank is belanghebbende hierin niet geslaagd.

4.18.3.2.De ontvanger heeft bij uitspraak op bezwaar de aansprakelijkstelling voor dit onderdeel van de naheffingsaanslag beperkt tot een bedrag van fl. 10.082 (€ 4.575). Gelet op hetgeen hiervoor onder 4.18.3.1 is overwogen dient de aansprakelijkstelling voor dit bedrag te worden gehandhaafd.

Kwijtscheldingen

4.18.4.4.Hetgeen de ontvanger overigens op dit punt ter verdediging van de juistheid van de naheffingsaanslag heeft aangevoerd kan hem, gelet op hetgeen de rechtbank hiervoor onder 4.15 heeft overwogen, niet baten. De rechtbank heeft daarbij met name het oog op het uitgaan van andere uitoefeningen en andere uitoefenprijzen dan waarvan is uitgegaan bij het opleggen van de naheffingsaanslag, het buiten aanmerking laten van bedragen die ten gunste van belanghebbende in rekening courant zijn geboekt ten titel van Consultancy Fee en vergoeding van onkosten en die mogelijkerwijs ten onrechte niet tot het belastbaar loon van belanghebbende zijn gerekend.

4.18.4.5.Hetgeen is overwogen onder 4.18.4.1 tot en met 4.18.4.4 leidt de rechtbank tot geen andere conclusie dan dat onder de noemer kwijtscheldingen slechts plaats voor aansprakelijkstelling tot een bedrag van fl. 280.000 x 65% x 60% = ? 109.200 (€ 49.553).

4.18.4.6.Samenvattend is de rechtbank met betrekking tot de aansprakelijkstelling voor de nageheven loonheffing 1996/1997 van oordeel dat deze beperkt dient te blijven tot een bedrag van fl. 10.082 + ƒ 109.200 = ƒ 119.282 (€ 54.128).

Naheffingsaanslag voor het tijdvak 1998/2000

Rente ter zake van optiepremieleningen

4.19.2.1.In de onderhavige naheffingsaanslag is een bedrag groot fl. 64.829 (€ 29.418) aan loonheffing begrepen betreffende de voor de jaren 1998 tot en met 2000 uit hoofde van de optiepremieleningen contractueel verschuldigde rente. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur met al hetgeen hij heeft aangevoerd aannemelijk gemaakt dat deze rente niet aan belanghebbende in rekening is gebracht en dat hij deswege een voordeel heeft genoten dat tot het loon dient te worden gerekend. De rechtbank kent daarbij met name betekenis toe aan het feit dat geen van de uit de gedingstukken blijkende boekingen en betalingen met betrekking tot de optiepremieleningen en de uitoefening van de opties gewag maken van rente als hier aan de orde. De blote stelling van belanghebbende dat de rente wel is voldaan heeft hij niet geschraagd met enig concreet gegeven en wordt door de rechtbank dan ook verworpen. Voor zover belanghebbende zich beroept op schending van het gelijkheidsbeginsel rust op belanghebbende tegenover de betwisting ervan door de ontvanger de last rust aannemelijk te maken dat de inspecteur naheffing bij andere werknemers anders dan uit efficiëncy-overwegingen achterwege heeft gelaten. Naar het oordeel van de rechtbank is belanghebbende hierin niet geslaagd.

4.19.2.2.De ontvanger heeft bij uitspraak op bezwaar de aansprakelijkstelling voor dit onderdeel van de naheffingsaanslag beperkt tot een bedrag van fl. 54.436 (€ 24.702). Gelet op hetgeen hiervoor onder 4.19.2.1 is overwogen dient de aansprakelijkstelling voor dit bedrag te worden gehandhaafd.

Kwijtscheldingen

4.19.3.3. De bij het opleggen van de naheffingsaanslag in aanmerking genomen uitoefeningen corresponderen met de uitoefeningen d.d. 27 november en 23 december 1998, alsmede met de uitoefening van 2 september 1999. Dienaangaande is de rechtbank van oordeel dat uit de stukken genoegzaam naar voren komt dat de door belanghebbende ter zake van de uitoefening verschuldigde bedragen alsmede het daarmee corresponderende deel van de optiepremieleningen heeft voldaan. De rechtbank wijst in dit verband op hetgeen door belanghebbende is overgelegd bij productie 65 alsmede op bijlage 22 van het als bijlage II bij de uitspraak op bezwaar betreffende de aansprakelijkstelling gevoegde Verslag van bevindingen. Van een door de inspecteur aangenomen kwijtschelding is derhalve geen sprake zodat de aansprakelijkstelling op dit punt dient te komen vervallen.

4.19.3.4.Hetgeen de ontvanger overigens op dit punt ter verdediging van de juistheid van de naheffingsaanslag heeft aangevoerd kan hem, gelet op hetgeen de rechtbank hiervoor onder 4.15 heeft overwogen, niet baten. De rechtbank heeft daarbij met name het oog op het uitgaan van andere uitoefeningen en andere uitoefenprijzen dan waarvan is uitgegaan bij het opleggen van de naheffingsaanslag, het buiten aanmerking laten van bedragen die ten gunste van belanghebbende in rekening courant zijn geboekt ten titel van vergoeding van onkosten en die mogelijkerwijs ten onrechte niet tot het belastbaar loon van belanghebbende zijn gerekend.

Slotsom

4.20.Resumerend komt de rechtbank tot de conclusie dat belanghebbende terecht voor de volgende bedragen van de naheffingsaanslagen aansprakelijk is gesteld:

4.21.Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen moet het beroep gegrond worden verklaard.

5.Proceskosten

5.1.De rechtbank vindt aanleiding de ontvanger te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken.

5.2.Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 5.474 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, 2,5 punten voor het verschijnen ter nadere zittingen en getuigenverhoren, 3 punten voor het verstrekken van nadere schriftelijke inlichtingen met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 2).

5.3.Belanghebbende heeft tegenover de betwisting door de ontvanger geen bijzondere omstandigheden aannemelijk gemaakt op grond waarvan, van het eerste lid van artikel 2, van het Besluit kan worden afgeweken. De rechtbank is hierbij van oordeel dat de ontvanger met betrekking tot de aansprakelijkstelling en de procedure die daarmee samenhangt geen ernstig onzorgvuldig handelen of een proceshouding kan worden verweten op grond waarvan een hogere vergoeding van de kosten van door een derde verleende rechtsbijstand wordt gerechtvaardigd. Gedragingen van de ontvanger of diens medewerkers die niet de aansprakelijkheid of de daarmee samenhangende procedure raken maar niettemin door belanghebbende mogelijk als onrechtmatig worden ervaren, kunnen niet worden aangemerkt als bijzondere omstandigheden nu deze niet de aansprakelijkheid of de daarmee samenhangende procedure raken.

5.4.Met betrekking tot de reis- en verblijfskosten, verletkosten van belanghebbende zelf en de kosten voor de tolk voor de Engelse taal gedurende zes zittingen uitgaande van 6 uur per zitting wordt de ontvanger, eveneens met toepassing van het Besluit, veroordeeld deze kosten te vergoeden. Deze kosten bedragen respectievelijk 6 maal 90 km. en € 15 per dag is € 175,80, 36 maal € 50 is € 1.800 en 36 maal € 46,29 is € 1.666,44 ofwel totaal € 3.642,24. Bij deze kosten gaat de rechtbank er van uit dat met de onderhavige vergoeding een proceskostenvergoeding voor deze kosten in de ter vijfde en zesde zitting gelijktijdig behandelde zaken met procedurekenmerken 05/4636, 06/5632 en 06/5633 geen plaats meer is.

5.5. Op grond van het vorenoverwogene bedragen de te vergoeden proceskosten totaal € 9.116,24.

6.Beslissing

Deze uitspraak is gedaan op 29 april 2011 door mr. J.J.J. Engel, voorzitter, mr. A.J. Kromhout en mr. C.A.F.M. Stassen, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.S.J. Pijnenburg-Braspenning, griffier.

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 29 april 2011

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.