Rechtbank Breda, 30-09-2011, BU5456 BU7970, 10/2822

Procedurenummer: AWB 10/2822

Uitspraakdatum: 30 september 2011

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

en

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2006 een aanslag inkomstenbelasting opgelegd, met aanslagnummer [nummer].H66, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning, tevens verzamelinkomen, van € 9.262.

1.2. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 4 juni 2010 het bezwaar ongegrond verklaard en de aanslag gehandhaafd.

1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 6 juli 2010, ontvangen bij de rechtbank op 8 juli 2010, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41.

1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. Belanghebbende heeft vóór de zitting bij brief van 25 juni 2011 nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur.

1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 juli 2011 te Roermond. De zaken met procedurenummers 10/2822 en 10/3495 tot en met 10/3497 zijn daarbij gelijktijdig behandeld. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, alsmede namens de inspecteur, [gemachtigden]. De rechtbank heeft vervolgens het onderzoek gesloten en een schriftelijke uitspraak aangekondigd. Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift op dezelfde dag als deze uitspraak aan partijen is verzonden.

2. Feiten

2.2. Op 1 januari 2006 heeft [Z] C.V. haar aandeel in [Maatschap Y] overgedragen aan de op 1 januari 2006 door belanghebbende en [Z Holding] BVBA aangegane [Maatschap Z]. In de overnameovereenkomst wordt, voor zover hier van belang, het volgende bepaald:

Goodwill: winstrecht, gedurende de periode 01-01-2006 tot 01-01-2021, gelijk aan 60% van de winst vóór belasting en afschrijving goodwill en nà arbeidsbeloning. Het winstrecht is gebaseerd op een geprognotiseerde gemiddelde winst over de looptijd van € 250.000,--.

Berekening: € 1.500.000,-- x a 15 +5 (10,3796) = € 144.514,--

2.3. Belanghebbende is gerechtigd tot 90% van het resultaat van de [Maatschap Z]. De overige 10% van het resultaat komt toe aan [Z Holding] BVBA.

2.4. [Maatschap Z] heeft de goodwill op de balans geactiveerd en schrijft deze in vijf jaar ten laste van het resultaat af. Het winstrecht heeft [Maatschap Z] als voorziening gepassiveerd op haar balans. De jaarlijkse oprenting van het winstrecht brengt zij ten laste van haar resultaat.

2.5. Voorts is [Maatschap Z] verantwoordelijk voor de verdere uitbouw van de grensoverschrijdende fiscale adviespraktijk van [Maatschap Y]. De werkzaamheden die daarvoor worden verricht, heeft [Maatschap Z] grotendeels uitbesteed aan [Z] BVBA. [Maatschap Z] en [Z] BVBA zijn daarvoor een vergoeding op jaarbasis overeengekomen van € 80.000 tot € 90.000 zonder dat [Maatschap Z] van [Maatschap Y] een aanvullende beloning heeft gekregen.

2.6. Belanghebbende heeft over het onderhavige jaar aangifte gedaan naar een verzamelinkomen van negatief € 80.825. In afwijking van de aangifte is de onderhavige aanslag vastgesteld op een belastbaar inkomen uit werk en woning, tevens verzamelinkomen, van € 9.262. Belanghebbende heeft daartegen bezwaar gemaakt en zich daarbij op het standpunt gesteld dat de aangifte gevolgd moet worden. In bezwaar heeft de inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de tegenprestatie van [Maatschap Z] met betrekking tot de overdracht van het maatschapsaandeel in [Maatschap Y] niet zakelijk is. Eén en ander heeft volgens de inspecteur tot gevolg dat het resultaat van [Maatschap Z] op nihil moet worden gesteld en de winst van [Z] C.V. als volgt moet worden vastgesteld:

De inspecteur corrigeert de winst van [Z] C.V. derhalve met een bedrag van € 98.128 (€ 245.318 minus € 147.190). Doordat belanghebbende een winstrecht van 50% in [Z] C.V. toekomt, heeft de inspecteur de correctie dienaangaande becijferd op € 49.064. Voorts heeft hij zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende als winstrechtgenieter geen aanspraak kan maken op de ondernemersfaciliteiten en als buitenlandse belastingplichtige evenmin recht heeft op aftrek van buitengewone uitgaven. In de bezwaarfase is het belastbaar inkomen uit werk en woning van belanghebbende daardoor als volgt berekend:

De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de onderhavige primitieve aanslag - gelet op het hiervoor genoemde cijfermatige overzicht - eerder te laag dan te hoog is vastgesteld en heeft het bezwaar ongegrond verklaard. Voorts heeft de inspecteur een, hier niet in het geding zijnde, navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over 2006 opgelegd waarbij het verzamelinkomen, conform zijn standpunt in de bezwaarfase tegen de primitieve aanslag, is vastgesteld op € 90.243.

3. Geschil

3.1. In geschil zijn de correcties: geen verlies [Maatschap Z], hoger winstrecht [Z] C.V., lagere zelfstandigenaftrek en verval startersaftrek. Voor het geval de winstcorrecties op zich terecht zijn aangebracht is in geschil of het gelijkheidsbeginsel dan wel het vertrouwensbeginsel met zich mee brengt dat de onzakelijkheid niet kan leiden tot een correctie van de winst. Belanghebbende is van mening dat deze correcties ten onrechte zijn aangebracht, de inspecteur is de tegengestelde mening toegedaan.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, alsmede op hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd.

3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vernietiging van de aanslag en vaststelling van een verlies uit werk en woning van € 80.825. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de tegenprestatie voor de overdracht van het winstaandeel in [Maatschap Y] door [Z] C.V. aan [Maatschap Z] niet zakelijk is. In zijn ogen is een recht op 24% van de winst van [Maatschap Y] volstrekt niet gelijkwaardig aan het recht van 60% van de winst van [Maatschap Z], temeer nu het winstrecht in de tijd beperkt is tot 15 jaren. In zijn visie dient, naar de rechtbank begrijpt, het winstrecht van [Z] C.V. niet op 60% doch op 100% van de winst van [Maatschap Z] gesteld te worden en behaalt [Maatschap Z] een resultaat van nihil.

4.2. Partijen hebben geen verschil van mening over de hoogte van het winstrecht in [Maatschap Y], de vergoeding voor [Z] BVBA van € 40.580 en de goodwill van € 1.500.000.

Correctie: Resultaat [Maatschap Z]

4.3. De rechtbank zal eerst de correctie met betrekking tot het resultaat van [Maatschap Z] beoordelen.

4.4. De inspecteur betwist niet dat het maatschapsaandeel en daardoor het 24%-winstaandeel van [Z] C.V. in [Maatschap Y] per 1 januari 2006 naar [Maatschap Z] is overgegaan en dat voormeld winstaandeel in zakelijke verhoudingen kan worden gewaardeerd op € 1.500.000. Hieruit volgt naar het oordeel van de rechtbank dat [Maatschap Z] terecht en met instemming van de inspecteur, een bedrag van € 1.500.000 aan goodwill heeft geactiveerd en voorts hetzelfde bedrag als winstrechtverplichting jegens [Z] C.V. heeft gepassiveerd op haar fiscale balans per 1 januari 2006. De rechtbank constateert aan de hand van de jaarstukken dat [Maatschap Z] de goodwill in vijf jaar afschrijft en rekening houdt met de vrijval van de winstrechtverplichting. Het standpunt van de inspecteur dat [Maatschap Z] in zakelijke verhoudingen een resultaat van nihil zou hebben behaald, gaat echter naar het oordeel van de rechtbank niet samen met dat wat niet in geschil is. De overgenomen goodwill, waarvan de hoogte niet in geschil is, is immers aan te merken als een slijtend activum. De aanschaffingskosten moeten dan ook door middel van afschrijving evenredig worden verdeeld over de gebruiksduur. Voorts is het in overeenstemming met het voorzichtigheidsbeginsel dat de stijging van de contante waarde van een winstrechtverplichting ten laste van het resultaat wordt gebracht. Nu de inspecteur ter onderbouwing van de beweerdelijke onzakelijkheid van de hoogte van het resultaat verder niets heeft aangevoerd, acht de rechtbank hem niet erin geslaagd aannemelijk te maken dat het door [Maatschap Z] verantwoorde resultaat op onzakelijke grondslagen berust. De rechtbank komt dan ook tot de slotsom dat de jaarstukken van [Maatschap Z] gevolgd moeten worden. Dit leidt tot een verlies voor belanghebbende van € 113.401. De correctie “Geen verlies [Maatschap Z]” dient dan ook te vervallen.

Correctie: Hoger winstrecht [Z] C.V.

4.5. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de winst van [Z] C.V. verhoogd moet worden met een bedrag van € 98.128. Voor belanghebbende betekent dit, nu hij via zijn winstrecht gerechtigd is tot 50% van de winst van [Z] C.V., dat zijn belastbare inkomen uit werk en woning is verhoogd met een bedrag van € 49.064.

4.6. De rechtbank leidt uit de stukken van het geding af dat [Maatschap Z], [Z] C.V. heeft vervangen als maat in [Maatschap Y], met de daarbij behorende rechten en plichten. Hiertegenover heeft [Maatschap Z] een vergoeding gesteld. De vraag in de onderhavige procedure is of deze vergoeding zakelijk is. De rechtbank is van oordeel dat dit niet het geval is. Redengevend hiervoor acht de rechtbank het volgende.

4.7. Na de overdracht van het winstaandeel [Maatschap Y] heeft [Z] C.V. recht op 60% van de winst van [Maatschap Z] vóór belasting en afschrijving goodwill en ná arbeidsbeloning. Dit is de tegenprestatie die [Maatschap Z] verschuldigd is aan [Z] C.V.. Daarmee wijzigt het winstrecht van [Z] C.V., dat voorheen louter afhankelijk was van de resultaten van [Maatschap Y], in een winstrecht dat én nog steeds afhankelijk is van de resultaten van [Maatschap Y] - dat aandeel vormt immers omzet voor [Maatschap Z] - én voorts afhankelijk wordt van de resultaten van [Maatschap Z]. Het winstrecht van [Z] C.V. is daarmee mede afhankelijk van de bedragen die [Z] BVBA factureert aan [Maatschap Z]. Deze bedragen drukken het resultaat van [Maatschap Z] en daarmee de hoogte van de winstrechtuitkering aan [Z] C.V., waarvan belanghebbende op zijn beurt medeafhankelijk is. [Z] C.V. kan op dit alles geen invloed uitoefenen. Bovendien heeft, los daarvan, [Z] C.V. een direct winstrecht van 24% in [Maatschap Y] in feite ingeruild tegen een indirect winstrecht van 0,6 maal 24% is 14,4%. Ter zitting is verder komen vast te staan dat [Maatschap Z] jegens [Maatschap Y] slechts aanspraak kan maken op het winstrecht ter grootte van 24% van het resultaat van [Maatschap Y]. De rechtbank komt dan tot de slotsom dat een onafhankelijk handelende derde nooit ingestemd zou hebben met de door [Z] C.V. aanvaarde tegenprestatie, hetgeen leidt tot de conclusie dat de invloed van het onzakelijk handelen op het resultaat van [Z] C.V. moet worden geëlimineerd.

4.8. Nu belanghebbende voor dat geval geen standpunt heeft ingenomen over hetgeen wel beschouwd kan worden als een zakelijke tegenprestatie en de rechtbank de winstcorrectie van de inspecteur redelijk acht, zal de rechtbank de winstcorrectie van de inspecteur volgen. Beoordeeld moet dan nog worden of het gelijkheidsbeginsel dan wel het vertrouwensbeginsel aan deze correctie in de weg staan. Dienaangaande overweegt de rechtbank het volgende.

Gelijkheidsbeginsel

4.9. Belanghebbende verwijst voor zijn beroep op het gelijkheidsbeginsel naar de aanslagregeling van [de heer P], die evenals hem door middel van vennootschappen participeert in de [Maatschap Y]. Begin 2007 heeft [de heer P] zijn goodwill tegen een winstrecht verkocht aan [O] C.V.. Het winstrecht is daarbij, aldus belanghebbende, op exact dezelfde wijze berekend als bij [Maatschap Z]. Volgens belanghebbende had de inspecteur ook hier vraagtekens gezet bij de zakelijkheid van de overdracht van het winstrecht. Uiteindelijk is de inspecteur zonder verder vragen te stellen akkoord gegaan met de aangifte van [de heer P]. Naar de rechtbank begrijpt stelt belanghebbende zich op het standpunt dat er in het onderhavige geval sprake is van feitelijk en rechtens gelijke gevallen, zodat zijn aangifte, alsmede die van de andere betrokken vennootschappen, door de inspecteur gevolgd moeten worden. Dienaangaande overweegt de rechtbank het volgende.

4.10. Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan sprake zijn indien a. de inspecteur een begunstigend beleid voert, b. ten aanzien van een (groep) belastingplichtige(n) sprake is van een oogmerk tot begunstiging of c. de inspecteur een meerderheid van met belanghebbende vergelijkbare gevallen door een fout gunstiger heeft behandeld dan belanghebbende zelf (de zogenoemde meerderheidsregel). Belanghebbende heeft in het onderhavige geval gesteld noch aannemelijk gemaakt dat sprake is van begunstigend beleid of van een oogmerk tot begunstiging. Voorts maakt belanghebbende evenmin aannemelijk dat sprake is geweest van het achterwege blijven van een juiste wetstoepassing in de meerderheid van de met belanghebbende vergelijkbare gevallen. Het noemen van slechts één vergelijkbaar geval, wat daarvan verder ook moge zijn, is daarvoor onvoldoende.

Vertrouwensbeginsel

4.12. De inspecteur heeft deze zienswijze van belanghebbende betwist. Hij stelt dat de aangifte geautomatiseerd is afgedaan en dat vóór het indienen van het bezwaarschrift de overdracht van het winstaandeel [Maatschap Y], en de daarbij behorende fiscale discussie, nimmer gemotiveerd aan de orde is gesteld. Van een toezegging of bewuste standpuntbepaling kan dan ook geen sprake zijn aldus de inspecteur.

4.13. Vaststaat dat van het telefonisch onderhoud dat heeft plaatsgevonden tussen [de heer K] en [belanghebbende] geen gespreksverslag is opgemaakt, noch heeft er op andere wijze schriftelijke vastlegging plaatsgevonden van hetgeen tussen hen is besproken. Belanghebbende heeft dan ook geen bewijs kunnen overleggen van zijn stelling dat er sprake is geweest van een toezegging met betrekking tot de overdracht van het winstaandeel [Maatschap Y]. Ook het sturen van de jaarrekening van [Maatschap Z] in het kader van de aanslagregeling kan belanghebbende niet baten. Nimmer is van de zijde van de Belastingsdienst namelijk bevestigd, althans zulks is niet vastgelegd, dat men akkoord was met de overdracht van het winstaandeel in [Maatschap Y] en de daarmee samenhangende verdeling van winstrechten. Ook het verslag van het bedrijfsgesprek dat heeft plaatsgevonden op 28 april 2008 alsmede de opgelegde nihil-aanslag voor de Zorgverzekeringswet bieden daarvoor geen aanknopingspunten.

4.14. Gelet op de stukken van het geding en hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd, komt de rechtbank dan tot de conclusie dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is geweest van een toezegging of bewuste standpuntbepaling met betrekking tot de overdracht van het winstaandeel [Maatschap Y] door [Z] C.V. aan [Maatschap Z] en de de winstverdeling daarbij.

Zelfstandigenaftrek en startersaftrek

4.15. Naar de rechtbank begrijpt had belanghebbende voor 1 januari 2006 slechts een winstrecht in [Z] C.V. en als zodanig geen recht op de zelfstandigenaftrek. Nu hij vanaf 1 januari 2006 zelf als maat participeert in [Maatschap Z], welke maatschap een onderneming drijft, komt hij naar het oordeel van de rechtbank wel in aanmerking voor de zelfstandigenaftrek. Daarbij gaat de rechtbank ervan uit dat dit het eerste jaar is dat belanghebbende een beroep doet op de zelfstandigenaftrek, zodat hij tevens recht heeft op de startersaftrek. Op dit punt is het gelijk aan de zijde van belanghebbende.

Conclusie

4.16. Nu ter zitting is vastgesteld dat het cijfermatige overzicht van de inspecteur, zoals opgesteld in de brief van de inspecteur van 1 juni 2010, tussen partijen niet in geschil is, betekent dit dat het belastbare inkomen uit werk en woning van belanghebbende als volgt vastgesteld moet worden:

4.17. Gelet op het vorenoverwogene is het beroep gegrond. Nu de aanslag is opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 9.262, ligt daarin besloten de beschikking dat het verlies over 2006 nihil bedraagt (vergelijk: Hoge Raad 16 december 2005, nr. 41 587, gepubliceerd op rechtspraak.nl, LJN AU8169). Gelet op hetgeen de rechtbank hiervoor onder 4.16 heeft overwogen zal de rechtbank het verlies vaststellen op € 29.720.

5. Proceskosten

De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling, omdat niet is gesteld dat belanghebbende kosten heeft gemaakt die op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking komen.

6. Beslissing

Aldus gedaan door , mr.drs. M.M. de Werd, voorzitter, mr. C.A.F.M. Stassen en mr. W.A.P. van Roij, rechters, en door de voorzitter en mr. M. Jansen, griffier, ondertekend.

De griffier, De voorzitter,

Uitgesproken in het openbaar op 30 september 2011.

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 5 oktober 2011

Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, vijfde lid en artikel 28, zevende lid AWR).

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.