Rechtbank Den Haag, 27-02-2020, ECLI:NL:RBDHA:2020:2518, AWB - 19 _ 4756

9. Eiseres stelt dat de naheffingsaanslag ten onrechte is opgelegd en heeft daarvoor aangevoerd dat het ontbreken van een uniform beleid op het gebied van monsterneming leidt tot rechtsonzekerheid en schending van haar bewijspositie. De monsters zouden moeten worden genomen volgens de daartoe opgestelde Europese monsternemingshandleiding voor douane- en belastingautoriteiten (SAMANCTA-handleiding). Omdat in dit geval niet volgens die regels is bemonsterd, zijn de monsters niet te kwalificeren als representatief voor de inhoud van de tanks. Ook heeft verweerder onvoldoende rekening gehouden met de meetonzekerheid bij het laboratoriumonderzoek en bij het aflezen van de peilglazen. Ook stelt eiseres dat er geen sprake is van het voorhanden hebben van een accijnsgoed, omdat niet voldaan is aan het wetenschapsvereiste. Verder voert eiseres aan dat zij met de overgelegde facturen de herkomst van de gasolie heeft aangetoond en wijst zij erop dat er niet van kan worden uitgegaan dat de bunkerstations altijd voldoende Solvent Yellow toevoegen. Ter onderbouwing van haar standpunt verwijst eiseres naar de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 29 november 2019 (ECLI:NL:GHDHA:2019:3695). Het opleggen van een naheffingsaanslag accijns is ten slotte in strijd met artikel 14 van de richtlijn 2003/96 EG van de Europese Unie (Energierichtlijn) en in strijd met nationale wetgeving. Subsidiair dient de naheffingsaanslag verminderd te worden, omdat een gedeelte van de aangetroffen gasolie wel voldoende herkenningsvloeistof bevat en over dit deel niet nageheven kan worden.

10. Verweerder stelt dat de naheffingsaanslag terecht en overeenkomstig de geldende wet- en regelgeving is opgelegd. Volgens verweerder voldoet de aangetroffen gasolie niet aan de vereisten voor de vrijstelling en heeft eiseres met de overgelegde stukken de herkomst van de gasolie niet aangetoond.

11. In artikel 1, eerste lid, onderdeel e, van de Wet op de accijns (WA) is bepaald dat onder de naam accijns een belasting wordt geheven van minerale oliën. De accijns wordt verschuldigd ter zake van de uitslag tot verbruik van minerale olie. Op grond van artikel 2, eerste lid, onderdeel b, van de WA wordt onder uitslag tot verbruik verstaan het voorhanden hebben van een accijnsgoed buiten een accijnsschorsingsregeling wanneer over dat goed geen accijns is geheven overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het Unierecht en de nationale wetgeving.

12. In artikel 66, eerste lid, onder a, van de WA is bepaald dat vrijstelling van accijns wordt verleend onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden en beperkingen. De artikelen 19 en 20 van het Uitvoeringsbesluit accijns (het Uitvoeringsbesluit) geven voorwaarden en nadere regels voor het verlenen van de vrijstelling. Die voorwaarden houden – onder meer – in dat de vrijstelling uitsluitend wordt verleend indien de gasolie is voorzien van herkenningsmiddelen als bedoeld in artikel 1a, derde lid, van de WA.

13. Op grond van artikel 1a, derde lid, van de WA kan bij algemene maatregel van bestuur worden bepaald dat aan minerale oliën bij ministeriële regeling. Onder daarbij te stellen voorwaarden, voorgeschreven herkenningsmiddelen worden toegevoegd. Als herkenningsmiddel wordt, blijkens artikel 13 van de Uitvoeringsregeling accijns (de Uitvoeringsregeling), aan gasolie toegevoegd per 1000 liter, ten minste 6 gram en niet meer dan 9 gram, SY.

14. Artikel 83 van de WA biedt verweerder de mogelijkheid fysieke controle uit te oefenen op het nakomen van fiscale verplichtingen.

15. Op grond van artikel 84 van de WA kan de inspecteur of een door hem aangewezen ambtenaar die het onderzoek verricht, vorderen dat van goederen één of meer monsters worden verstrekt. Bij ministeriële regeling worden regels gesteld omtrent het nemen van monsters. Artikel 56 van de Uitvoeringsregeling schrijft voor dat een op grond van het hiervoor genoemde artikel gevorderd monster wordt genomen onder toezicht van de inspecteur of een door hem aangewezen ambtenaar, dat het monster zodanig wordt verpakt dat de identiteit van het monster is gewaarborgd en dat het monster wordt onderzocht in of in opdracht van het Laboratorium van de Belastingdienst met gebruikmaking van internationaal erkende onderzoeksmethoden.

16. Op grond van artikel 34, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit wordt van gasolie die wordt vervoerd of voorhanden is, aan de hand van bescheiden de herkomst aangetoond. Volgens het tweede lid van dit artikel mogen die bescheiden niet ouder zijn dan zes dagen, tenzij wordt aangetoond dat het vervoer langer dan zes dagen geleden is aangevangen.

17. Artikel 14 van de Energierichtlijn luidt, voor zover hier van belang, als volgt:

1. Naast de algemene bepalingen van Richtlijn 92/12/EEG inzake vrijgesteld gebruik van belastbare producten, en onverminderd andere communautaire bepalingen, verlenen de lidstaten voor onderstaande producten vrijstelling van belasting, op voorwaarden die zij vaststellen met het doel een juiste en eenvoudige toepassing van deze vrijstelling te verzekeren en fraude, ontwijking of misbruik te voorkomen:

a. a) (…)

b) (…)

c) energieproducten die worden geleverd voor gebruik als brandstof voor de vaart op communautaire wateren (met inbegrip van visserij) en niet voor gebruik aan boord van particuliere pleziervaartuigen, en aan boord van een vaartuig opgewekte elektriciteit.

18. Eiseres heeft gesteld dat haar geen naheffingsaanslag opgelegd kan worden, omdat zij geen wetenschap had dat te weinig Solvent Yellow was toegevoegd. Op grond van de wetsgeschiedenis is het echter niet meer noodzakelijk dat een belastingplichtige de wetenschap heeft dat de goederen die hij in bezit heeft niet of onvoldoende in de heffing zijn betrokken om een naheffingsaanslag accijns op te leggen (vgl. Tweede Kamer, vergaderjaar 2008-2009, nr. 32 031, nr. 3, p. 8 en 23). Nu vast staat dat het schip in eigendom is van eiseres en dat er een grote hoeveelheid gasolie in is aangetroffen, is er sprake van het voorhanden hebben van een accijnsgoed door eiseres. Het voorhanden hebben van een accijnsgoed buiten accijnsschorsingsregeling leidt tot de heffing van accijns bij degene die dit accijnsgoed voorhanden heeft, wanneer over dat goed geen accijns is geheven. Dit volgt uit artikel 2, eerste lid, aanhef en onder b, van de WA.

19. Eiseres heeft gesteld dat de monsters niet representatief waren voor de inhoud van de tank en dat niet duidelijk is hoe de monsters zijn genomen en dat de monsters volgens de in de SAMANCTA-handleiding voorgeschreven wijze genomen hadden moeten worden. Het enkele feit dat de monsters niet op de in de SAMANCTA-handleiding voorgeschreven wijze zijn genomen, is onvoldoende reden om het monster niet als representatief aan te merken. Of het in het onderhavige geval genomen monsters uit de bunkertanks representatief was voor de op dat moment aanwezige voorraad gasolie in die tanks, dient te worden beoordeeld aan de hand van de feiten en omstandigheden die zich rond de monsterneming hebben voorgedaan.

20. Eiseres heeft betwist dat gasolie met een oplossing van Solvent Yellow een homogene stof is, maar geen (wetenschappelijke) onderbouwing voor dit standpunt gegeven. Verweerder heeft daarentegen stukken overgelegd van een eigen deskundige die daarin heeft verklaard dat Solvent Yellow met gasolie een homogene vloeistof is en door de leverancier als homogene vloeistof wordt uitgeslagen. Het is volgens de deskundige onmogelijk dat de aangeleverde producten niet homogeen zijn. De rechtbank acht de verklaring van de deskundige geloofwaardig en sluit zich hierbij aan. Dit betekent dat op iedere plek waar het monster genomen wordt de samenstelling van Solvent Yellow en gasolie gelijk is. Dat de monsters zijn genomen uit het aftappunt en de racorfilters betekent op zich niets voor de samenstelling van de monsters. Het filter houdt slecht vaste vervuilingsdeeltjes tegen en heeft geen invloed op de samenstelling van die homogene vloeistof. Verder is niet aannemelijk gemaakt dat er sprake is geweest van vermenging van de monsters met andere (accijnsvrije) stoffen van buiten de bunkertanks. Ook is niet aangevoerd wat het effect is op de monsters van een dergelijke vermenging. Verweerder heeft, gelet op hetgeen hij daartoe heeft aangevoerd en overgelegd, aannemelijk gemaakt dat het monster representatief is geweest voor de samenstelling van de gasolie en Solvent Yellow in de bunkertanks.

21. Eiseres heeft verder aangevoerd dat er onvoldoende rekening is gehouden met de meetonnauwkeurigheden, zoals de metingen in het laboratorium, de temperatuur van de gasolie, de stand van de peilglazen en de trim van het schip. Verweerder had daarom niet de meetgegevens aan de naheffingsaanslag ten grondslag mogen leggen en de naheffingsaanslag moet derhalve vernietigd worden.

22. Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank voldoende rekening gehouden met eventuele meetonnauwkeurigheden. Verweerder heeft aangevoerd dat bij de metingen in het laboratorium van verweerder al rekening wordt gehouden met een meetonnauwkeurigheid van 0,4 gram per 1.000 liter. Dat betekent dat geen naheffingsaanslag wordt opgelegd bij een gehalte Solvent Yellow van 5,6 gram per 1.000 liter gasolie. De marge van ongeveer 7% acht de rechtbank voldoende en de rechtbank ziet geen aanleiding om aan te nemen dat de marge groter zou moeten zijn. Verder is al in de bezwaarfase rekening gehouden met de temperatuur van de gasolie in de bunkertanks op een voor eiseres voordelige wijze. Niet aannemelijk is dat de temperatuur van de gasolie hoger was dan dertig graden Celsius, aangezien de gemiddelde temperatuur op 4 januari 2018, volgens de metingen van het KNMI, 8,2 graden Celsius was en het schip afgemeerd lag.

23. Verweerder mocht verder uitgaan van de hoeveelheid gasolie in de bunkertanks zoals dat gemeten is door middel van de peilglazen. Verweerder heeft de hoeveelheid gasolie, zoals afgelezen in de peilglazen voor het opleggen van de naheffingsaanslag naar beneden afgerond. Dit is dus niet in het nadeel van eiseres geweest. Ook ziet de rechtbank geen aanleiding om te twijfelen dat de hoeveelheid gasolie onjuist was door de trimstand van het schip. Het schip lag namelijk afgemeerd, in het proces-verbaal is hierover niets vermeld en eiseres heeft haar stelling ook niet nader onderbouwd.

24. Vaststaat dat uit onderzoek van het laboratorium naar voren is gekomen dat

de aangetroffen gasolie in de bunkertanks niet in voldoende mate het voorgeschreven gehalte Solvent Yellow en een te hoog zwavelgehalte bevatte. De rechtbank ziet, zoals hierboven geoordeeld, geen aanleiding te twijfelen aan de bevindingen van het laboratorium en de hoeveelheid gasolie. Dit betekent dat verweerder aan de op hem rustende bewijslast heeft voldaan dat de gasolie in de bunkertanks niet aan de voorwaarden heeft voldaan die ingevolge artikel 13, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling worden gesteld.

25. Voorgaande betekent dat over de aangetroffen gasolie accijns verschuldigd is geworden, tenzij met herkomstbescheiden kan worden aangetoond dat over de gasolie accijns is geheven dan wel dat deze reeds eerder met vrijstelling van accijns is uitgeslagen en aan het schip is geleverd. Uit een redelijke verdeling van de bewijslast vloeit voort dat een partij die zich op een vrijstelling beroept, hiervoor de bewijslast draagt (vgl. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 19 november 2019, ECLI:NL:GHARL:2019:9865).

26. Eiseres heeft daartoe gesteld dat de gasolie in haar bunkers afkomstig was van de onder 5 genoemde bunkerstations. Eiseres heeft zes facturen overgelegd van die bunkeringen en een bunkerverklaring van [bunkerstation 1] . [bunkerstation 1] is een gerenommeerd bunkerstation en eiseres mocht erop vertrouwen dat de geleverde olie voldeed aan de eisen voor de vrijstelling ten behoeve van de voorstuwing van het schip en verwijst naar de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 29 november 2019. Verweerder heeft daartegenover onderzoeksresultaten overgelegd van onderzoeken op 2 oktober 2017 en

11 december 2017 naar de gehaltes Solvent Yellow bij het bunkerstation [bunkerstation 1] . Uit die resultaten volgt dat alle tanks op het meetmoment voldoende Solvent Yellow hebben bevat. Volgens eiseres heeft dit onderzoek ruim voor de bunkering plaatsgevonden, waardoor dit onderzoek niet bruikbaar is.

27. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres de herkomst van de gasolie niet aangetoond en is de gasolie terecht in de heffing betrokken. De rechtbank overweegt dat verweerder aan de onderzoeksplicht naar de herkomst van de olie, welke volgens het arrest van Gerechtshof Den Haag van 29 november 2019 op verweerder rust in een geval als het onderhavige, gelet op hetgeen is overwogen in het arrest van het Gerechtshof Den Haag van 16 mei 2017 (ECLI:NL:GHDHA:2017:1546) heeft voldaan, indien verweerder in de periode rond de bunkering door eiseres regelmatig controles heeft uitgevoerd bij het door eiseres bezochte bunkerstation, daarbij geen onregelmatigheden heeft aangetroffen, heeft nagegaan of er bij het bunkerstation olie met een afwijkende samenstelling voorhanden was en of zich in de periode rond de monsterafname andere voorvallen hebben voorgedaan waarbij met betrekking tot de van het bunkerstation afkomstige olie ten onrechte niet in de accijns is betrokken. Verweerder heeft voldaan aan zijn onderzoeksplicht. Verweerder heeft in de periode rondom de laatste bunkeringen door eiseres bij [bunkerstation 1] regelmatig controles uitgevoerd en steeds alles in orde bevonden. De rapporten van de analyse van de bij die controles genomen monsters gasolie heeft verweerder overgelegd bij het verweerschrift. Uit deze rapporten volgt dat zowel het gehalte Solvent Yellow als het zwavelgehalte binnen de wettelijke eisen voor vrijstelling viel. Bovendien is verweerder nagegaan of er in de periode rondom de laatste bunkering onregelmatigheden zijn gemeld rondom de gasolie van [bunkerstation 1] en is geconstateerd dat dit niet het geval is. Verweerder heeft erop gewezen dat het bunkerstation [bunkerstation 1] is aangesloten bij de Stichting Vignet Olie Scheepvaart. Deze stichting heeft als doel om de kwaliteit van de levering van scheepvaartbrandstof aan de (internationale) binnenvaart te bevorderen. De stichting neemt eveneens steekproeven, waarbij getest wordt of de geleverde brandstof aan de voorwaarden voldoet. Het is dus aannemelijk dat [bunkerstation 1] zich zorgvuldig houdt aan de gestelde normen. Op basis van de door verweerder overgelegde onderzoeksgegevens mag er daarom vanuit worden gegaan dat de laatstelijk door eiseres bij [bunkerstation 1] gebunkerde gasolie het juiste gehalte aan Solvent Yellow bevatte, en een zwavelgehalte had lager dan 10 mg/kg. Eiseres heeft gesteld dat haar voorlaatste bunkering niet bij [bunkerstation 1] , maar bij Reinplus Vanwoerden is geweest. Verweerder heeft geen onderzoeksgegevens van dit bunkerstation overgelegd. De rechtbank overweegt dat volgens de door eiseres overgelegde bonnen de gebunkerde hoeveelheid bij Reinplus Vanwoerden 10,077 liter bedroeg en de daarna bij [bunkerstation 1] gebunkerde hoeveelheid 31.000 liter. Ook indien de bij eiseres tijdens de controle aangetroffen gasolie zou zijn ontstaan door een vermenging van de bij Reinplus Vanwoerden gebunkerde gasolie en de bij [bunkerstation 1] gebunkerde gasolie, kan dit geen verklaring vormen voor het in de bunkertanks aan bakboord en stuurboord achter aangetroffen gehalten Solvent Yellow, te weten 2,7 en 3,8 g/1000 l. Dat eiseres gasolie voor zeeschepen zou hebben gebunkerd in plaats van vrijgestelde gasolie en dat daardoor het hogere zwavelgehalte verklaard wordt, strookt niet met de stelling van eiseres dat er gasolie met rode kleurstof gebunkerd is. De slotsom is dat de stelling van eiseres dat het aan de bunkerstations gelegen heeft niet aannemelijk is.

28. Eiseres heeft gesteld dat de onderhavige naheffing in strijd is met artikel 14, eerste lid, aanhef en onder c, van de Energierichtlijn omdat materieel aan alle voorwaarden voor de vrijstelling is voldaan en deze niet louter op grond van formele vereisten mag worden geweigerd. Eiseres verwijst daartoe naar de uitspraak van het Hof van Justitie van 13 juli 2017 (zaaknummer C-151/16, ECLI:EU:C:2017:537). In tegenstelling tot de situatie die aan de orde was in voornoemde uitspraak - waarbij sprake was een vergunningsvereiste van de betrokken brandstofleverancier -, gaan de onderhavige regels omtrent de herkenningsmiddelen en het aantonen van de herkomst naar het oordeel van de rechtbank niet verder dan nodig om fraude, ontwijking of misbruik te voorkomen, nu deze maatregelen daar juist direct op gericht zijn. De regeling van artikel 66, van de WA is dan ook niet in strijd met de Energierichtlijn (vgl. rechtbank Den Haag, 31 augustus 2017, ECLI NL:RBDHA:2017:12055).

29. De rechtbank volgt eiseres evenmin in haar stelling dat de naheffingsaanslag in strijd is met de nationale wetgeving. Volgens eiseres is er namelijk geen grond om na te heffen omdat de gasolie zich in de bunkertanks bevond en gebruikt werd als brandstof voor het schip. De gasolie is als zodanig dus vrijgesteld en de staat heeft zodoende geen belang om na te heffen. Zoals hierboven is geoordeeld mogen lidstaten voorwaarden stellen aan de vrijstellingsverplichting met het doel een juiste en eenvoudige toepassing van deze vrijstelling te verzekeren en fraude, ontwijking of misbruik te voorkomen. Aangezien er niet voldaan is aan de voorwaarden voor de vrijstelling is er grond om accijns te heffen.

30. Ten aanzien van de subsidiaire stelling van eiseres overweegt de rechtbank als volgt. Gasolie en Solvent Yellow zijn homogeen, vloeibaar en ondeelbaar. In zoverre kan de (theoretische) scheiding van gasolie, die voldoet aan de juiste hoeveelheid Solvent Yellow en gasolie die daar niet aan voldoet, niet worden gemaakt. De rechtbank is dientengevolge van oordeel dat over de gehele bunkertankinhoud dient te worden nageheven, wanneer op het moment van constatering minder dan de voorgeschreven hoeveelheid herkenningsvloeistof in de bunkertank is aangetroffen. De gehele bunkertank heeft op dat moment namelijk niet voldaan aan de voorwaarden die worden gesteld voor toepassing van de vrijstelling. De naheffingsaanslag is dus naar oordeel van de rechtbank tot een juiste bedrag opgelegd.

31. Eiseres heeft geen afzonderlijke beroepsgronden aangevoerd die verband houden met de verzuimboete. Een verzuimboete als bedoeld in artikel 67c van de Awr blijft slechts achterwege indien sprake is van afwezigheid van alle schuld of van een pleitbaar standpunt. Niet gebleken is dat daarvan in onderhavig geval sprake is. De rechtbank acht de boete overigens passend en geboden.

32. De rechtbank is van oordeel dat de naheffingsaanslag en de verzuimboete terecht en tot een juist bedrag is opgelegd. Gelet hierop dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

33. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.