Rechtbank Den Haag, 10-03-2022, ECLI:NL:RBDHA:2022:2452, AWB - 20 _ 8251

en of verweerder in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft gehandeld.

23. Op grond van artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) wordt een beroep ongegrond verklaard indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast). Een belastingplichtige heeft niet de vereiste aangifte gedaan indien sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief bezien aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Dat de vereiste aangifte niet is gedaan, dient verweerder volgens de regels van normale bewijslastverdeling aannemelijk te maken (vgl. Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083).

24. Op grond van artikel 4.12 van de Wet IB 2001 behoren tot het inkomen uit aanmerkelijk belang zowel reguliere voordelen als de voordelen die worden behaald bij de vervreemding van tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen of winstbewijzen, of bij de vervreemding van een gedeelte van de in deze aandelen of winstbewijzen besloten liggende rechten (de vervreemdingsvoordelen). Onder reguliere voordelen worden onder meer begrepen (verkapte) winstuitdelingen. In artikel 4.19 van de Wet IB 2001 is bepaald dat de vervreemdingsvoordelen worden gesteld op de overdrachtsprijs verminderd met de verkrijgingsprijs.

25. Op grond van artikel 4.22, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt, indien bij een vervreemding of verkrijging een tegenprestatie ontbreekt of is bedongen bij een niet onder normale omstandigheden gesloten overeenkomst, als tegenprestatie aangemerkt de waarde die ten tijde van de vervreemding, respectievelijk de verkrijging, in het economische verkeer aan de aandelen of winstbewijzen kan worden toegekend. Met deze bepaling is beoogd een kunstmatige vergroting van verliezen en verkleining van winsten door onzakelijke transacties met name tussen familieleden, te bestrijden. Bij een transactie waarbij de verkoper niet beoogt de koper te bevoordelen, doet zich een dergelijke kunstmatige verandering van winsten en verliezen niet voor (vgl. Hoge Raad 25 juni 2004, ECLI:NL:HR:2004:AP4383).

26. De Staatssecretaris van Financiën heeft in het Besluit van 4 september 2012, nr. BLKB2012/101M, Stcrt. 2012, 18480, in onderdeel 4.4. het volgende aangegeven:

-

de aan de aandelen verbonden - en bij verkoop, liquidatie of uitkering van winst te realiseren - aanspraken op het vermogen van de vennootschap (gestort kapitaal, zichtbare reserves, stille reserves en goodwill) na de statutenwijziging volledig worden behouden;

-

de aandelen na de statutenwijziging recht geven op een - in verhouding tot de andere aandelen - zakelijke aanspraak op in de toekomst door de vennootschap te behalen winsten. Ik wijs er op dat het bij de beoordeling daarvan aanbeveling verdient het rendement dat op eventueel (nieuw) uit te geven gewone en preferente aandelen zal worden behaald, in de beschouwing te betrekken.

1. De gewone aandelen worden bij statutenwijziging omgevormd tot cumulatief preferente aandelen.

2. De vóór de statutenwijziging aan de om te zetten gewone aandelen verbonden zichtbare winstreserves en agioreserves worden volledig toegerekend aan deze (in preferente aandelen gewijzigde) aandelen. Hetzelfde gebeurt met de stille reserves en goodwill. Hiertoe zijn – voor zoveel mogelijk – in de jaarrekening en in de statuten afzonderlijke reserves gecreëerd.

3. De preferente aandelen geven recht op een – eventueel in overleg met de inspecteur te bepalen – zakelijke vergoeding voor het ter beschikking stellen van vermogen aan de vennootschap (primair dividend). Het primaire dividend wordt, in het verlengde van het vorige punt, berekend over het nominale kapitaal van de preferente aandelen en de aan deze aandelen verbonden zichtbare en onzichtbare reserves (inclusief goodwill). Indien de winst in enig jaar niet voldoende is voor het uitkeren van het primaire dividend, bestaat er in de volgende jaren in zoverre recht op een aanvullend primair dividend. De na de toekenning van het primaire dividend resterende winst wordt toegerekend aan de gewone aandelen.

4. Indien in enig jaar na de statutenwijziging in plaats van een dividenduitkering een bijschrijving plaatsvindt op de aan de preferente aandelen verbonden winstreserverekening, bestaat in de daarop volgende jaren ook recht op het vastgestelde percentage primair dividend over deze bijschrijving.

5. Indien in enig jaar een verlies wordt afgeboekt op de aan de preferente aandelen verbonden winstreserverekening, wordt, als in een later jaar winst wordt gemaakt, een bedrag bijgeschreven op deze winstreserverekening dat overeenkomt met het bedrag dat ter dekking van de verliezen was afgeschreven.

6. Bij liquidatie van de vennootschap worden de aan de preferente aandelen verbonden winstreserves uitgekeerd aan de houder van de preferente aandelen. Het gevolg is dat de direct vóór de statutenwijziging aan de oude aandelen verbonden zichtbare en onzichtbare reserves (inclusief goodwill) uiteindelijk op de preferente aandelen zijn uitgekeerd, tenzij deze winstreserves door verliezen definitief teniet zijn gegaan.

27. Uit voormeld Besluit valt op te maken dat bij een omvorming van gewone aandelen in cumulatief preferente aandelen geen sprake is van vervreemding voor de aanmerkelijkbelangregeling, indien de gewijzigde aandelen met de ongewijzigde aandelen kunnen worden vereenzelvigd. Hetgeen beoordeeld dient te worden vanuit de aandelen en niet vanuit de aandeelhouder, zoals door eiser lijkt te worden gesteld. Om de vermogensrechten van het cumulatief preferente aandeel gelijk te kunnen stellen aan de vermogensrechten van het oude aandeel in Y BV dient het zakelijk dividendpercentage van het cumulatief preferente aandeel gelijk te worden gesteld aan het rendement op het oude gewone aandeel. Dit betekent dan ook, in navolging op het standpunt van verweerder, dat het dividendpercentage op het cumulatief preferente aandeel in onderhavige kwestie gelijk moet zijn aan de Kel en niet, zoals eiser stelt, de Keu, dan wel een Kel waarbij rekening wordt gehouden met de preferente aandelen. Terecht wordt door verweerder verder uitgegaan van enkel de twee vermogenscomponenten eigen vermogen (EV) en vreemd vermogen (VV) in de verhouding 30:70. De vermogenscomponent preferente aandelen is bij het bepalen van het dividendpercentage op het cumulatief preferente aandeel niet van belang nu deze, zoals aangegeven, gelijk gesteld moet worden met het oude gewone aandeel. Verweerder heeft voor de berekening van de Kel de volgende formule gebruikt:

Kel = Keu + ((Keu -/- Kv) x VV/EV). Verweerder heeft de Kel, vervolgens aan de hand van deze voormelde formule en de door de gemachtigde in diverse memo’s aangegeven variabelen berekend.

28. Bij de eerste berekening is verweerder uitgegaan van een Keu van 15,4%, bij een dividendpercentage van 4,25%. De Kel bedraagt dan 43,1% (Kel =15,4% + ((15,4% -/- 3,5% Kv) x 70% /30% ). Aan de hand van deze gegevens heeft verweerder vervolgens vastgesteld dat er een totale schenking plaats vindt van € 283.758, hetgeen een schenking per aandeelhouder betekent van € 94.586 (tevens het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang per aandeelhouder).

29. Bij de tweede berekening is verweerder uitgegaan van een Keu van respectievelijk 15,4%, bij een dividendpercentage van 7,5%. De Kel bedraagt dan 43,17% (Kel = 15,4% + ((15,4% - 3,5%) x 70%/30%). Aan de hand van deze gegevens heeft verweerder vervolgens vastgesteld dat er een totale schenking plaats vindt van € 255.131, hetgeen een schenking per aandeelhouder betekent van € 85.044.

30. Bij een derde berekening, welke verweerder als nadere onderbouwing op 4 oktober 2021 aan de rechtbank heeft overgelegd, is verweerder uitgegaan van een Keu van 16,53%, bij een dividendpercentage van 4,25%. De Kel bedraagt dan 46,93% (Kel =16,53% + ((16,53% -/- 3,5% Kv) x 70% /30% ). Aan de hand van deze gegevens heeft verweerder vervolgens vastgesteld dat er een totale schenking plaats vindt van € 194.738, hetgeen een schenking per aandeelhouder betekent van € 64.913.

31. In de aangifte heeft eiser een voordeel uit aanmerkelijk belang aangegeven van nihil. Uit de hiervoor opgenomen berekeningen komt naar voren dat, op grond van de eigen cijfers van eiser, het voordeel uit aanmerkelijk belang veel hoger is dan hetgeen eiser in de aangifte heeft opgegeven. Verweerder heeft hiermee aannemelijk gemaakt dat het niet opgeheven voordeel uit aanmerkelijk belang relatief en absoluut omvangrijk is en dat eiser dit wist of zich daarvan bewust moet zijn geweest. Een zakelijk handelende vennootschap of (voormalig) aandeelhouder had in gelijke omstandigheden een dividendpercentage van 4,25% dan wel 7,5% niet geaccepteerd en had een aanzienlijk hoger dividendpercentage bedongen. Dat eiser, naar hij heeft gesteld, de kwestie al ruim voor indiening van de aangifte, en zelfs voordat de onderhavige transactie heeft plaats gevonden al ter afstemming aan verweerder heeft voorgelegd, ontslaat eiser nog niet van zijn verantwoordelijkheid om op juiste en correcte wijze aangifte te doen. Tevens volgt hieruit niet dat geen sprake zou kunnen zijn van onzakelijk handelen of dat geen sprake is van het niet doen van de vereiste aangifte. Het vorenstaande brengt mee dat eiser niet de vereiste aangifte heeft gedaan en dat sprake is van de omkering van de bewijslast.

32. Op verweerder rust ondanks de omkering van de bewijslast de verplichting om een redelijke schatting te maken van het door eiser verkregen voordeel uit aanmerkelijk belang. Verweerder heeft dit voordeel geschat op een bedrag van € 56.000, waarbij is uitgegaan van een dividendpercentage van 36,5%. Gelet op de hiervoor opgenomen drie berekeningen gebaseerd op de door eiser aangeleverde cijfers, acht de rechtbank de door verweerder gemaakte schatting redelijk, nu de schatting lager uitvalt dan de berekende bedragen. De verschillende door eiser ingebrachte berekeningen volgt de rechtbank niet, aangezien eiser in deze berekeningen hetzij een Keu heeft berekend in plaats van de Kel, hetzij uit is gegaan van een onjuiste verhouding EV/VV van 4,12:85,88. Immers bij deze laatste verhouding heeft eiser (ten onrechte) ook rekening gehouden met de vermogenscomponent preferente aandeel.

33. De rechtbank merkt het volgende nog op. De hoofdregel van de Wet IB 2001 is, blijkens het bepaalde in artikel 2.17, eerste lid, van de Wet IB 2001, dat inkomensbestanddelen van de belastingplichtige en zijn partner in aanmerking worden genomen bij degene door wie zij zijn genoten. Aangezien verweerder het voordeel uit aanmerkelijk belang geheel heeft toegerekend aan eiser (en niet deels aan zijn echtgenote) en eiser hier verder geen gronden tegen heeft aangevoerd, gaat de rechtbank er vanuit dat verweerder terecht een beroep doet op de toepassing van deze hoofdregel. De rechtbank zal het gehele voordeel uit aanmerkelijk belang dan ook toerekenen aan eiser, overeenkomstig hetgeen verweerder heeft gedaan.

34. Eiser doet een beroep op schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, meer in het bijzonder het vertrouwensbeginsel. Eiser verwijst daarvoor naar een telefonische uitlating van verweerder op 15 december 2015. Door eiser is tevens aangevoerd dat er, volgens hem, gedurende lange tijd een bestaande praktijk zou zijn geweest, die inhield dat de Belastingdienst akkoord zou gaan met een cumulatief preferent dividend dat was gebaseerd op de rente op staatsobligaties met een geringe opslag. Vanaf enig moment is de Belastingdienst hiervan afgestapt. Het had, volgens eiser, op verweerders weg gelegen om bij het telefonisch onderhoud van 15 december 2015 een waarschuwing te geven dat het dividendpercentage dusdanig laag was dat dit tot een buitenproportioneel rendement zou leiden. Verweerder heeft dit nagelaten en daarmee in strijd heeft gehandeld met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

35. Uit de overgelegde stukken blijkt niet dat verweerder ooit een (voldoende concrete) uitlating, laat staan toezegging, heeft gedaan waaraan eiser in dit verband vertrouwen heeft kunnen of mogen ontlenen dat het dividendpercentage van 4,25% akkoord is, dan wel belastingheffing achterwege zou blijven. Uit de mail van verweerder van 14 december 2015 en de mail van de gemachtigde van 15 december 2015 blijkt dat de waarde van de aandelen en het dividendpercentage nog door verweerder moeten worden beoordeeld en dat verweerder op dat moment nog geen toezeggingen kan doen. Ook is de rechtbank niet duidelijk geworden wat de, door eiser gestelde, bestaande praktijk inhield. En indien er sprake was van een bestaande praktijk of dit gekwalificeerd kan worden als beleid dat van toepassing was (geweest) op onderhavige situatie en ook of dit beleid op een bepaald moment is gewijzigd. Eiser heeft dit standpunt niet nader gemotiveerd, dan wel voorzien van (bewijs)stukken. Het beroep op schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur faalt dan ook.

36. Op grond van artikel 30fc, eerste lid, van de Awr wordt met betrekking tot een aanslag die zes maanden ná het einde van het tijdvak, waarover de belasting wordt geheven, naar een te betalen bedrag wordt vastgesteld belastingrente in rekening gebracht. De belastingrente wordt op grond van artikel 30fc, tweede lid, van de Awr enkelvoudig berekend over het tijdvak dat aanvangt zes maanden na het kalenderjaar waarover belasting moet worden betaald tot aan de dag voorafgaand aan de dag waarop de aanslag invorderbaar is ingevolge artikel 9 van de Invorderingswet 1990, te weten zes weken na de dagtekening van de aanslag, en heeft als grondslag het te betalen bedrag aan belasting. Indien echter de aanslag wordt vastgesteld overeenkomstig de ingediende aangifte dan wordt op grond van artikel 30fc, vierde lid, van de Awr, geen belastingrente in rekening gebracht, indien de aangifte is ingediend binnen drie maanden na afloop van het kalenderjaar. Indien de aangifte later wordt ingediend dan eindigt op grond van artikel 30fc, derde lid, van de Awr, voormelde termijn maximaal 19 weken na ontvangst van de aangifte.

37. In het onderhavige geval is de belastingrente berekend over de periode 1 juli 2016 tot en met 6 december 2019 en bedraagt € 1.922.

38. De rechtbank is van oordeel dat verweerder de belastingrente in overeenstemming met de wettelijke bepalingen tot het juiste bedrag heeft berekend. Zowel de periode waarover de belastingrente is berekend, als het percentage volgen rechtstreeks uit de wet. De rechtbank is niet bevoegd om de redelijkheid van de wet te beoordelen. Het standpunt van eiser dat de belastingrente naar nihil moet worden teruggebracht, omdat eiser al bij brief van 3 november 2015 aan verweerder de situatie heeft voorgelegd en dat het verzoek pas eind april 2016 in behandeling is genomen, faalt. De in rekening gebrachte belastingrente is in het onderhavige geval het gevolg van een onjuiste aangifte van eiser. Er is dan ook geen sprake van schending van het zorgvuldigheidsbeginsel, dat tot vermindering dan wel vernietiging van de belastingrentebeschikking moet leiden.

39. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

40. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.