Rechtbank Gelderland, 01-12-2016, ECLI:NL:RBGEL:2016:6444, AWB - 14 _ 8152

1. Eiser exploiteert in de vorm van een vennootschap onder firma met zijn echtgenote en zijn vader een bakkerij onder de naam “V.O.F. [C] ”.

2. Tijdens een onderzoek van de douane is naar voren gekomen dat eiser in 2007 en 2008 een aantal motorboten heeft gekocht en heeft doorverkocht. Van het onderzoek is een controlerapport opgemaakt, dat is gedagtekend 21 februari 2013. Naar aanleiding van het onderzoek van de douane is aan eiser een naheffingsaanslag douanerechten opgelegd.

3. Op 18 september 2009 heeft eiser aangifte gedaan voor de IB/PVV 2008. Het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning bedraagt € 13.847.

4. Op 11 oktober 2011 heeft verweerder een boekenonderzoek aangekondigd ten aanzien van eiser en zijn echtgenote. Dit boekenonderzoek had ten doel de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV en OB 2008 en 2009 te onderzoeken. Het rapport naar aanleiding van het boekenonderzoek is gedateerd 3 september 2013.

5. Naar aanleiding van het boekenonderzoek zijn aan eiser de onderhavige navorderingsaanslagen en een naheffingsaanslag OB opgelegd. Het belastbaar inkomen uit werk en woning is door verweerder na bezwaar vastgesteld op € 51.491.

6. In geschil is:

-

of ter zake van de verkoop van boten door eiser in 2008 sprake is van een bron van inkomen;

-

indien deze vraag positief wordt beantwoord: de hoogte van de behaalde opbrengst en van de daarop in aftrek te brengen kosten;

-

de hoogte van de boete;

-

de vraag of er aanleiding bestaat de heffingsrente te matigen.

7. Tussen partijen is niet in geschil dat eiser in 2008 in ieder geval drie boten heeft verkocht. Verweerder houdt rekening met de mogelijkheid dat eiser meer boten heeft verkocht, maar daarvoor heeft de douane geen concrete aanknopingspunten gevonden.

8. Eiser betwist primair dat de inkoop en de verkoop van een drietal boten in een jaar is aan te merken als een bron van inkomen. Hij heeft de boten uit liefhebberij in de Verenigde Staten gekocht. Als hij een andere boot wilde, verkocht hij de vorige. Daarbij heeft hij slechts een marginaal voordeel behaald, welk voordeel niet redelijkerwijs zou zijn te verwachten. Als drie auto’s zouden zijn gekocht en weer verkocht, in plaats van boten, zou dit volgens eiser niet als een bron worden aangemerkt. Het voordeel dat is behaald is bovendien slechts voortgekomen uit het feit dat er bij invoer door de voormalige kennis van wie eiser de boten kocht een te lage invoerwaarde is aangegeven. Hierdoor zijn bij invoer te weinig douanerechten en omzetbelasting afgedragen. Vanwege de naheffingen is dat voordeel inmiddels verdwenen. Er is geen sprake van een bron als de enige werkzaamheid waaruit voordeel wordt behaald bestaat uit het oplichten van de douane, aldus eiser.

9. Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 14 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:BH877, dient voor het aanmerken van werkzaamheden als een bron aan drie vereisten te zijn voldaan, te weten deelname aan het economisch verkeer, het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen en de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs wordt behaald.

10. Met de aan- en verkoop van verschillende boten is naar het oordeel van de rechtbank sprake van in het economisch verkeer verrichte arbeid. De rechtbank acht het gelet op het korte tijdsverloop tussen de verschillende aan- en verkopen niet aannemelijk dat deze verkopen louter in de privésfeer hebben plaatsgevonden, te minder nu de eerste twee boten die eiser in 2008 heeft verkocht twee boten van hetzelfde type betroffen. De stelling van eiser dat hij een liefhebber was die telkens een grotere boot wilde, wordt aldus niet door de feiten gesteund. Voor het overige heeft eiser geen stellingen ingenomen ter onderbouwing van zijn standpunt dat geen sprake is geweest van deelname aan het economische verkeer. Daarbij merkt de rechtbank op dat de aankoop van een vierde boot door eiser in 2008, die in 2010 is verkocht, door verweerder als privé is bestempeld. Voorts was eiser er blijkens zijn eigen verklaringen van op de hoogte dat zijn kennis de boten voor een te lage invoerwaarde aangaf. Daarmee is zowel aan het subjectieve als aan het objectieve winstoogmerk voldaan. Dat volgens verklaring van eiser alleen winst kon worden behaald door de douane op te lichten maakt niet dat geen sprake is van een bron. Ook inkomsten uit criminele activiteiten kunnen immers een bron vormen (vergelijk onder meer Hoge Raad 24 juni 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5026). Bovendien is naar het oordeel van de rechtbank die oplichting ook niet het doel, maar slechts het middel om het eigenlijke doel (winst behalen) te realiseren.

11. Gelet op het feit dat de transacties niet in het kader van de bakkerij-onderneming van eiser zijn verricht, nu zij een volledig bedrijfsvreemd karakter dragen, heeft verweerder de inkomsten uit de verkoop van de boten in het kader van de IB/PVV terecht als resultaat uit overige werkzaamheden aangemerkt. Dit is overigens ook niet in geschil tussen partijen.

12. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat eiser niet de vereiste aangifte heeft gedaan en dat om die reden de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard.

13. Artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) bepaalt, voor zover van belang, dat indien de vereiste aangifte niet is gedaan het beroep ongegrond wordt verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Dit artikel vindt geen toepassing voor zover het beroep is gericht tegen een vergrijpboete.

14. Eiser heeft wel aangifte gedaan. Naar vaste jurisprudentie geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van een of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale bewijsregels van stelplicht en bewijslast (zie Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083).

15. Verweerder heeft ter onderbouwing van de stelling dat een aanzienlijk bedrag niet is geheven verwezen naar de vermogensvergelijking die in het rapport van het boekenonderzoek van 3 december 2013 is opgenomen. Verweerder heeft een negatief netto privé over het jaar 2008 berekend van € 60.064. Dit betekent dat er voor € 60.064 aan uitgaven is gedaan waartegenover geen inkomsten zijn gevonden. In 2009 was sprake van een positief netto privé van € 20.243. Verweerder komt daarom - gelet op het ontbreken van administratie en informatie - tot de conclusie dat het resultaat uit de transacties ter zake van de boten in 2008 ten minste € 80.000 moet zijn geweest.

16. Eiser heeft daartegen in de eerste plaats aangevoerd dat een bedrag van € 36.550 betrekking heeft op de verkoop van een boot in december 2007. Dit bedrag is volgens eiser in december 2007 contant ontvangen. Hij heeft op achtereenvolgens 2 en 8 januari 2008 € 28.000 en € 8.650 op zijn bankrekening gestort. Het beginvermogen per 1 januari 2008 in de vermogensvergelijking, evenals het box 3-vermogen, dient volgens eiser met een bedrag van € 36.550 te worden verhoogd. Voorts heeft verweerder volgens eiser met te weinig kosten rekening gehouden. Het netto privé zou dan volgens eiser negatief € 13.849 bedragen. Gelet op het feit dat verweerder van een bedrag van € 20.000 positief netto privé uitgaat, is het verschil € 33.849. Rekening houdend met contante meeropbrengsten waarvan kasstortingen hebben plaatsgevonden in april, juli en december 2008 tot een bedrag van in totaal € 36.030 is de vermogensvergelijking nagenoeg sluitend.

17. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat een relatief en absoluut aanzienlijk bedrag aan IB/PVV niet is geheven en betaald. Ook als ervan zou worden uitgegaan dat het bedrag van € 36.550 dat begin januari 2008 op de rekening is gestort moet worden toegerekend aan een verkoop in 2007, blijft er een discrepantie tussen inkomsten en uitgaven van meer dan € 40.000. Om zijn eigen vermogensopstelling sluitend te krijgen, moet eiser ook nog altijd een opbrengst van € 36.030 meenemen. Weliswaar stelt eiser dat met een te laag bedrag aan kosten rekening is gehouden, maar verweerder heeft met een deel van de door hem gestelde kosten al rekening gehouden en voor het overige ligt de bewijslast ter zake van de aftrekbaarheid van kosten ook naar de normale bewijsregels al bij eiser. Aan die bewijslast heeft eiser niet voldaan doordat hij geen stukken (meer) heeft. Daar komt nog bij dat zelfs als rekening wordt gehouden met een bedrag van ruim € 12.000 aan extra kosten, zoals door eiser opgevoerd, er nog een verschil van € 24.000 (cijfers eiser) tot € 30.000 (cijfers verweerder) overblijft. Op basis van de aangifte IB/PVV heeft eiser slechts € 1.023 IB/PVV betaald. Eiser heeft aangevoerd dat dit het gevolg is van de heffingskortingen die hij geniet. De rechtbank ziet geen aanleiding dit te verdisconteren in de beoordeling of een relatief en absoluut aanzienlijk bedrag niet is geheven en gaat uit van hetgeen is betaald. Deze benaderingswijze acht de rechtbank in lijn met de overweging in voornoemd arrest van de Hoge Raad dat de aangifte als geheel in aanmerking dient te worden genomen en dat het daarbij niet past om onderscheid te maken tussen positieve en negatieve bestanddelen van de belastinggrondslag. Aldus is hetgeen niet betaald is aan verschuldigde belasting zowel relatief als absoluut aanzienlijk.

18. Naar het oordeel van de rechtbank is ook aannemelijk dat eiser zich bewust moet zijn geweest dat als gevolg van de aangifte een aanzienlijk bedrag aan belasting niet zou worden geheven. Eiser wist dat de boten tegen een te laag bedrag werden aangegeven bij de douane en dat dit tot een voordeel leidde. Hij heeft ook daadwerkelijk een opbrengst van de boten ontvangen die hoger was dan de bedragen die hij er bij aankoop voor betaalde. Nu eiser bovendien met zijn vof al ondernemer was, had hij kunnen en moeten begrijpen dat zijn handelen gevolgen zou (kunnen) hebben voor de verschuldigdheid van inkomstenbelasting. Voor zover hij niet precies zou weten of de inkomsten aangegeven moesten worden, had hij in ieder geval met zijn adviseur dienen te overleggen. Dit heeft hij nagelaten en ook dat kan hem verweten worden. Gelet hierop is er aanleiding de bewijslast om te keren en te verzwaren met betrekking tot de IB/PVV en de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW.

19. De omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat verweerder gehouden is bij het vaststellen van de navorderingsaanslagen uit te gaan van een redelijke schatting. Dit vereiste strekt, in de context van de omkering en verzwaring van de bewijslast, ertoe te voorkomen dat een belastingaanslag naar willekeur wordt vastgesteld (vergelijk Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).

20. Verweerder heeft de navorderingsaanslagen onderbouwd door te verwijzen naar de hiervoor genoemde vermogensvergelijking. Ter zitting is daar nog een tweede onderbouwing aan toegevoegd. De rechtbank is echter van oordeel dat verweerder met de verwijzing naar de vermogensvergelijking reeds voldaan heeft aan het vereiste van de redelijke schatting. Er is zoveel mogelijk aangesloten bij de gegevens die uit onder meer bankafschriften kunnen worden afgeleid. Daaruit volgt een verschil tussen inkomsten en uitgaven van ruim € 60.000. De bijtelling van € 20.000 - gebaseerd op het positieve netto privé over 2009 - is door eiser niet betwist. Gelet hierop is geen sprake van willekeur. Bovendien heeft verweerder in de bezwaarfase rekening gehouden met een aantal specifieke posten (andere verklaringen voor het feit dat eiser extra geld voorhanden had, bestaande uit een storting van € 1.725, een uitkering van Aegon en een schenking van zijn ouders) voor een totaalbedrag van € 9.101 en een deel van de door eiser opgevoerde kosten.

21. Eiser heeft daartegenover de onjuistheid van de navorderingsaanslagen niet doen blijken. Hij heeft weliswaar gesteld dat een bedrag van € 36.550 is toe te rekenen aan 2007, maar hij heeft onvoldoende stukken overgelegd om dit overtuigend aan te tonen. Het enige dat vaststaat is dat het stortingen uit begin januari 2008 betreft. Dat eiser geen nadere stukken heeft, omdat hij zich niet als ondernemer beschouwde, en ze dus in zijn beleving niet hoefde te bewaren, maakt het voorgaande niet anders. Bewijsnood leidt niet tot een andere verdeling van de bewijslast. Voorts heeft eiser niet doen blijken dat sprake is van een hoger bedrag aan kosten dan verweerder reeds heeft geaccepteerd. Dat een bedrag van € 573 als mutatie via de vof (zorgtoeslag die via de vof is uitbetaald) niet door verweerder in mindering is gebracht op het inkomen maakt de schatting naar het oordeel van de rechtbank - in het licht van het totaalbedrag en de ruwheid die een schatting mag bevatten - niet onredelijk, nog daargelaten dat verweerder terecht heeft opgemerkt dat eiser de juistheid van de stelling dat het inderdaad om zorgtoeslag van eiser gaat niet heeft doen blijken. Van een deel van de gestelde kosten bestaat in het geheel geen bewijs. Ter zake van een aantal overige kosten zijn weliswaar bankafschriften overgelegd, maar het verband tussen de betalingen en de onderhavige boten is niet gebleken. Dit geldt naar het oordeel van de rechtbank ook voor het deel van de factuur van [D] van 16 mei 2008 dat verweerder niet heeft geaccepteerd ter hoogte van € 1.528,31. Eiser stelt dat dit bedrag contant is betaald. Hij verwijst daarvoor naar een bankafschrift van [D] waaruit blijkt dat [E] van [D] op 25 juni 2008 exact dit bedrag heeft overgemaakt naar die rekening. De omschrijving hierbij sluit echter niet aan bij de factuur, nu het factuurnummer [001] is en in de betalingsomschrijving is vermeld “restant fact [F] ”. Gelet op de verzwaring van de bewijslast is de overlegging van dit bankafschrift daarom onvoldoende.

22. Partijen zijn het er wel over eens dat de naheffingsaanslag douanerechten tot een bedrag van € 1.753,81 in mindering dient te komen op de berekening van het belastbare inkomen. Dit betekent dat het beroep ter zake van de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 gegrond is en dat het belastbare inkomen uit werk en woning wordt verminderd tot € 49.737. Nu dit nog altijd hoger is dan het maximale bijdrage-inkomen voor de ZVW, is het beroep ter zake van die navorderingsaanslag ongegrond.

23. Verweerder heeft bij de navorderingsaanslag IB/PVV een boete van 25% wegens grove schuld opgelegd. Na bezwaar bedraagt de boete nog € 3.868. Voor de OB is de boete gematigd tot 12,5% vanwege samenloop. Eiser stelt zich op het standpunt dat de boete voor de IB/PVV eveneens dient te worden gematigd tot 12,5%.

24. Naar het oordeel van de rechtbank vloeit uit hetgeen hiervoor is overwogen voort dat eiser ten minste grove schuld kan worden verweten ter zake van het niet doen van de vereiste aangifte. Eiser heeft dit voor het overige ook niet bestreden. In zoverre is een boete dan ook op zijn plaats.

25. De rechtbank dient wel te beoordelen of de boete passend en geboden is. Bij die beoordeling dient acht te worden geslagen op de proportionaliteit van de boete in verband met de ernst van de gepleegde feiten. Bij de beoordeling van die ernst dient mede acht te worden geslagen op de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan, waaronder ook valt de omstandigheid dat hiertoe de omkering van de bewijslast is toegepast (vgl. Hoge Raad 18 januari 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC1962 en Hoge Raad 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6324).

26. Ter zake van de percentages die verweerder als uitgangspunt hanteert, is de rechtbank van oordeel dat een verdere matiging zoals eiser voorstaat niet geboden is. In § 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst is als uitgangspunt opgenomen dat in geval van grove schuld een vergrijpboete van 25% wordt opgelegd. Vanwege de samenloop met de IB/PVV heeft verweerder de boete voor de OB gematigd tot 12,5%. De correctie in de OB is kleiner dan die in de IB/PVV. Een matiging van de boete in de IB/PVV tot 12,5% zou betekenen dat in totaal een lagere boete verschuldigd is dan wanneer alleen een boete van 25% voor de IB/PVV was opgelegd. Dit kan naar het oordeel van de rechtbank niet de bedoeling zijn. Er is sprake van samenloop van correcties in de IB/PVV en de OB, wat rechtvaardigt dat niet tweemaal de volledige boete wordt opgelegd, maar een verdere matiging dan verweerder heeft toegepast acht de rechtbank in dit verband niet geboden.

27. Wel dient de grondslag van de boete voor de IB/PVV te worden verminderd, nu het belastbare inkomen uit werk en woning wordt verminderd en dus een lager bedrag aan IB/PVV wordt nagevorderd. Het inkomen uit werk en woning wordt met € 1.753,81 verminderd, wat leidt tot een vermindering van de verschuldigde IB/PVV met € 737 (42%). De boete wordt verminderd met 25% daarvan, oftewel € 184, tot € 3.684. Daarnaast houdt de rechtbank rekening met het feit dat de navorderingsaanslag met toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast tot stand is gekomen, terwijl deze omkering gelet op artikel 27e, derde lid, van de AWR niet voor de vergrijpboete geldt. In de omstandigheden van het geval, en met name het feit dat er wel heel kort na 1 januari 2008 een bedrag op de rekening van eiser is gestort, waarvoor hij een andere mogelijke verklaring heeft gegeven, ziet de rechtbank aanleiding de boete te matigen tot € 2.000.

28. Voornoemde boete acht de rechtbank passend en geboden. Wel constateert de rechtbank dat de uitspraak niet is gedaan binnen twee jaar nadat de boete aan eiser is aangekondigd bij kennisgeving van 12 juni 2013. Om die reden dient de boete ambtshalve te worden verminderd. De redelijke termijn is overschreden met meer dan een jaar, maar met minder dan twee jaren. Daarom wordt de boete verminderd met 15% tot € 1.700.

29. Eiser heeft zich op het standpunt gesteld dat de beschikking heffingsrente dient te worden verminderd vanwege de lange termijn die is verstreken. De rechtbank vat deze stelling op als een beroep op het zorgvuldigheidsbeginsel, gelet op de arresten van de Hoge Raad van 25 september 2009, ECLI:NL:HR:2009:BJ8524, en van 1 oktober 2010, ECLI:NL:HR:2010:BN8729.

30. De onderhavige situatie wijkt af van de situaties waarover de Hoge Raad heeft beslist. Daar ging het in het ene geval om een aanslag IB/PVV die in afwijking van het beleid van de Belastingdienst niet binnen drie maanden na de aangifte werd opgelegd en in het andere geval om een navorderingsaanslag IB/PVV die slechts het gevolg was van een vergissing van de inspecteur bij het vaststellen van de primitieve aanslag. Een dergelijke situatie doet zich hier niet voor. Het enkele tijdsverloop tussen de datum van de primitieve aanslag en de datum van de navorderingsaanslag maakt nog niet dat sprake is van onzorgvuldigheid aan de zijde van verweerder. Eiser heeft geen gronden gesteld die tot een andere conclusie dienen te leiden. Er is dus geen grond de heffingsrente te matigen. Deze wordt uiteraard wel verminderd overeenkomstig de vermindering van de navorderingsaanslag zelf.

31. Gelet op het voorgaande dient het beroep ter zake van de navorderingsaanslag IB/PVV, de beschikking heffingsrente en de boete gegrond te worden verklaard. Het beroep tegen de navorderingsaanslag inkomensafhankelijke bijdrage ZVW is ongegrond.

32. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.484 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 496, een wegingsfactor 1 en een factor 1 vanwege samenhang). Daarbij acht de rechtbank de onderhavige zaken en de gelijktijdig behandelde zaak onderling samenhangend. Daarom zal zij de helft van dit bedrag, oftewel € 742, in deze uitspraak toekennen. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.