Rechtbank Gelderland, 18-12-2018, ECLI:NL:RBGEL:2018:5457, AWB - 17 _ 5059

1. Eiser exploiteert een eenmanszaak onder de naam [D] . Als handelsnaam gebruikt hij ook de naam [E] . De rechtbank zal hierna de eenmanszaak aanduiden als [D] .

2. Eiser was gehuwd met [F] (hierna: [F] ). De echtscheiding is op [2008 1] uitgesproken en het huwelijk is op [2009 1] ontbonden door inschrijving van de echtscheidingsbeschikking in de registers van de burgerlijke stand van de gemeente Almelo. Sinds [2012] is eiser geregistreerd partner met [C] .

3. [G] (hierna: [G] ) is enig aandeelhouder van [H] B.V. (hierna: [H] ). [I] B.V. (hierna: [I] ) is een dochtervennootschap van [H] . Vanaf 2007 heeft [D] werkzaamheden verricht voor [H] en [I] . Hiervoor heeft [D] maandelijks nota’s gestuurd.

4. Bij brief van 12 december 2008 heeft eiser op het briefpapier van [D] aan [H] , ter attentie van [G] , een brief gestuurd. Daarin is onder meer het volgende opgenomen:

5. Eveneens op 12 december 2008 hebben [H] en [D] een pandakte getekend waarbij de auto’s die zijn genoemd in de brief zijn verpand tot meerdere zekerheid van al hetgeen [D] van [H] te vorderen heeft of te eniger tijd mocht hebben.

6. De auto’s zijn op [2008 2] op naam gesteld van eiser.

7. Blijkens inkoopverklaringen die zich bij het verweerschrift ter zake van de IB/PVV 2009 van eiser bevinden heeft eiser de Bentley op [2009 2] , de Lamborghini op [2009 3] en de Mercedes [J] op [2010] verkocht aan [N] te [Q] . De verkoopopbrengst bedroeg achtereenvolgens € 75.000, € 80.000 en € 40.000.

8. Op 18 mei 2009 heeft verweerder een boekenonderzoek ingesteld bij [O] BV (hierna: [O] ). Dit is een bv waarin eiser indirect een 100% belang heeft. Het onderzoek beperkte zich in eerste instantie tot de omzetbelasting. Aanleiding van het onderzoek was het feit dat [P] omzetbelasting op een factuur op naam van [D] gedateerd 15 december 2006 terugvroeg. Uit het systeem van de Belastingdienst kon niet worden opgemaakt dat [D] de desbetreffende omzetbelasting had aangegeven en voldaan. Gedurende het boekenonderzoek bij [O] is ook onderzoek in de administratie van eiser gedaan. Bij brief van 28 juli 2010 heeft verweerder meegedeeld dat de inzage en beoordeling van de administratie van eiser aanleiding was het boekenonderzoek uit te breiden naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV 2005 tot en met 2008 ten name van eiser en de aangiften omzetbelasting tijdvak 1 januari 2005 tot en met 31 december 2009 ten name van eiser. Het rapport van dit boekenonderzoek is gedateerd 11 juni 2013.

9. Op 28 april 2010 heeft eiser aangifte IB/PVV voor 2008 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 15.517 negatief en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.865 (na toepassing van een restant persoonsgebonden aftrek). Met dagtekening 28 juli 2011 is de aanslag IB/PVV overeenkomstig de aangifte vastgesteld.

10. Met dagtekening 20 juli 2013 heeft verweerder naar aanleiding van de uitkomsten van het boekenonderzoek de navorderingsaanslag IB/PVV 2008 opgelegd.

11. Allereerst is in geschil of verweerder over een nieuw feit beschikte om tot navordering over te gaan en zo nee of sprake is van kwade trouw aan de zijde van eiser. Vervolgens is in geschil of de navorderingsaanslag tot de juiste hoogte is vastgesteld.

12. Eiser wijst erop dat de aanslag is opgelegd op een moment dat onderzoek plaatsvond, onder meer naar de aanvaardbaarheid van de aangifte IB/PVV over 2008. Verweerder heeft de uitkomst van het boekenonderzoek niet afgewacht en de aanslag opgelegd. Daarmee is volgens eiser sprake van een ambtelijk verzuim dat aan het opleggen van de navorderingsaanslag in de weg staat. Verweerder heeft hiertegen aangevoerd dat het onderzoek op enig moment is overgenomen door de Fiscale Inlichtingen- en Opsporingsdienst (hierna: FIOD). Daardoor was hij niet op de hoogte van de inhoudelijke stand van zaken. In het dossier was ook geen aantekening gemaakt van het feit dat de FIOD nog met onderzoek bezig zou zijn. Verweerder gaat ervan uit dat de aanslag “door de kelder” is gegaan en dus niet inhoudelijk door een medewerker is beoordeeld, maar al was dat wel zo geweest, dan had deze dus niet kunnen weten dat er een onderzoek liep.

13. De rechtbank is van oordeel dat sprake is van een ambtelijk verzuim. De Belastingdienst heeft vanaf 2009 onderzoek bij eiser en op het kantoor van de accountant gedaan. De Belastingdienst heeft op 5 juli 2012 - kennelijk desverzocht - toestemming gekregen om de gegevens van het strafrechtelijk onderzoek te gebruiken. Daaruit moet worden afgeleid dat verweerder op de hoogte was van het bestaan van het FIOD-onderzoek. Dat verweerder feitelijk niet over de inhoud daarvan beschikte, maakt dat op zich niet anders, want hij kon om die informatie vragen. Ook is aannemelijk dat bij het eigen onderzoek, voorafgaand aan het moment dat de zaak is overgegaan naar de FIOD, feiten naar boven waren gekomen die van belang waren bij de aanslagoplegging. Aannemelijk is dat juist die feiten ertoe hebben geleid dat het onderzoek door de FIOD is voortgezet. Uit de verklaring van verweerder ter zitting begrijpt de rechtbank dat de aanslag in eerste instantie is tegengehouden vanwege het lopende onderzoek en dat dit niet langer is gebeurd toen de FIOD het onderzoek overnam. Op enig moment is besloten toch een aanslag op te leggen. Er is niet gekozen voor een aanslag tot behoud van recht. Aannemelijk is dat bij de aanslagoplegging bekend was dat er nog onderzoek liep. De rechtbank is daarom van oordeel dat de situatie anders is dan in het geval van het arrest van de Hoge Raad van 13 juli 2018, ECLI:NL:HR:2018:1203, en dat geen sprake is van een neutrale, kenbare fout.

14. Verweerder stelt niettemin te kunnen navorderen, omdat sprake is van kwade trouw aan de zijde van eiser. Deze bestaat er volgens verweerder uit dat eiser ten onrechte facturen heeft gecrediteerd, ten onrechte omzet niet heeft geboekt, dubbele factuurnummers heeft gebruikt, de opbrengst van de auto’s buiten de boeken heeft gehouden en advocaatkosten in aftrek heeft gebracht die verband hielden met de echtscheiding van eiser.

15. Van kwade trouw in de zin van artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) is sprake als een belastingplichtige de inspecteur opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden of opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt. Dit vereist dus bewustheid van de belastingplichtige. Onder opzet valt ook voorwaardelijk opzet. Daarvan is sprake als de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist dat er een aanmerkelijke kans bestond dat een onjuiste aangifte zou worden gedaan, en dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen) (vergelijk Hoge Raad 3 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BO5989).

16. Aan advocaatkosten heeft eiser in 2008 € 31.209 in aftrek gebracht. Eiser heeft erkend dat in elk geval een deel van dat bedrag ten onrechte is geboekt, omdat die kosten (in elk geval gedeeltelijk) betrekking hebben op de echtscheidingsprocedure tussen eiser en [F] . Gelet op het karakter van een echtscheidingsprocedure neemt de rechtbank als uitgangpunt dat het volledige bedrag op eiser in privé betrekking heeft. Dat wordt in dit geval bevestigd door een memo van de accountant, [a] , van 2 februari 2009 aan [D] (bijlage 84 bij het verweerschrift voor de IB/PVV 2009), waarin met zoveel woorden staat vermeld: “Advocaatkosten [b] inzake scheiding is privé! Aangeven welk bedrag.”

17. Anders dan eiser stelt, volgt hieruit niet dat er nog onduidelijkheid was over de vraag of de kosten privé of zakelijk waren. Er staat immers een uitroepteken achter de constatering. Door deze memo aan [D] (in feite dus aan eiser) staat vast dat eiser zich er bewust van was dat de echtscheidingskosten niet konden worden afgetrokken. Ondanks dit memo heeft eiser vervolgens toch het volledige bedrag in aftrek gebracht. De kwade trouw is hiermee gegeven. Dit brengt mee dat verweerder een navorderingsaanslag mocht opleggen.

18. De rechtbank is van oordeel dat verweerder terecht het gehele bedrag aan advocaatkosten heeft gecorrigeerd. Het ligt immers op de weg van eiser, die kosten in aftrek wil brengen, de zakelijkheid daarvan aannemelijk te maken. Hij heeft daartoe gesteld dat behalve de echtscheidingsprocedure nog een procedure is gevoerd tegen [F] . Die procedure had betrekking op de verdeling van gemeenschappelijk vermogen en de vermeende aanspraak van [F] op een vergoeding in verband met werkzaamheden die zij binnen de onderneming zou hebben verricht. Naar het oordeel van de rechtbank houdt ook een procedure over het verdelen van het gemeenschappelijke vermogen onvoldoende verband met de onderneming, omdat aannemelijk is dat de verdeling samenhangt met de echtscheiding en de afwikkeling van de huwelijksvoorwaarden. Voor een vordering ter zake van een vergoeding voor verrichte werkzaamheden zou dit anders kunnen liggen. Eiser heeft echter met hetgeen hij heeft ingebracht niet aannemelijk gemaakt dat en tot welk bedrag de kosten zakelijk zijn. De facturen van mr. [c] staan op naam van eiser. Daarnaast is de verklaring van mr. [c] in dit verband onvoldoende duidelijk. Uit zijn brief kan worden afgeleid dat [F] (mede) een vergoeding vorderde uit hoofde van een natuurlijke verbintenis. Daarmee lijkt er een verband met eiser privé. Uit de brief lijkt daarnaast te moeten worden afgeleid dat de dagvaardingsprocedure is gestart na de echtscheiding, dus op zijn vroegst eind 2008. Dat mr. [c] al in 2008 in dit kader werkzaamheden heeft gefactureerd en tot welk bedrag, volgt in het geheel niet uit de brief. Verweerder heeft daarom terecht eiser verzocht het vonnis over te leggen. Eiser heeft ervoor gekozen dit niet te doen. Dat blijft voor zijn rekening en risico. Hij heeft de juistheid van de aftrek onvoldoende aannemelijk gemaakt en verweerder heeft ter zake van dit bedrag dan ook terecht een navorderingsaanslag opgelegd.

19. In artikel 27e van de AWR is bepaald dat als niet de vereiste aangifte is gedaan, de rechtbank het beroep ongegrond dient te verklaren tenzij is gebleken dat en in hoeverre de

20. Op grond van vaste jurisprudentie geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte de vereiste aangifte niet is gedaan als aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van een of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Ook moet het bedrag van de belasting dat als gevolg van deze gebreken niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd, aanzienlijk zijn. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden alleen in aanmerking genomen als de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale bewijsregels van stelplicht en bewijslast (Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI: NL:HR:2009:LJN BH1083).

21. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen over de kwade trouw en de inhoudelijke beoordeling van de advocaatkosten, acht de rechtbank het aannemelijk dat er een aanzienlijk bedrag aan belasting niet is betaald als gevolg van een of meer gebreken in de aangifte en dat eiser dit wist of zich hiervan bewust moest zijn. De bewijslast wordt dus omgekeerd en verzwaard. De rechtbank verwerpt de stelling van eiser dat deze omkering niet proportioneel zou zijn. Zij acht de omkering wel proportioneel.

22. Ook als de bewijslast wordt omgekeerd en verzwaard, mag geen sprake zijn van een willekeurig opgelegde aanslag. De inspecteur moet een redelijke schatting van het inkomen van eiser maken. Voor zover eiser de schatting betwist, zal hij de onjuistheid van de daaraan ten grondslag gelegde feiten moeten aantonen (vergelijk Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184).

23. De navorderingsaanslag bevat naast de correctie van de advocaatkosten nog enkele componenten. Een van die correcties houdt verband met [G] . Dit betreft een bedrag van € 12.720. Eiser stuurde in 2008 maandelijks een voorschotnota aan [I] voor een bedrag van € 6.360. Hij stelt dat die nota’s betrekking hadden op board counseling, maar dat hij daarmee al begin 2008 was gestopt. De nota’s zijn volgens hem ten onrechte verzonden en daarom gecrediteerd. De omzet is geboekt, maar ook weer afgeboekt. Verweerder heeft gewezen op de pandakte en stelt dat er volgens de administratie van [D] per 10 november 2008 een vordering van € 68.115 op [I] bestond. Op 11 december 2008 is daar nog een factuur van € 7.568,40 bij gekomen. De rechtbank constateert dat dit gelijk is aan € 6.360 vermeerderd met 19% omzetbelasting. Er hebben volgens verweerder wel creditboekingen in de administratie van [D] plaatsgevonden, maar er heeft geen creditering jegens [I] plaatsgevonden.

24. Eiser heeft niet aangetoond dat er creditfacturen zijn verzonden aan [I] . Daar komt nog bij dat de afboeking op 28 november 2008 heeft plaatsgevonden en [D] nog daarna voor een hoger bedrag dan € 68.115 zekerheid heeft verlangd. Weliswaar wordt in de brief van 12 december 2008 ook gesproken over andere specialisten aan wie [G] dan wel [H] dan wel [I] geld schuldig was, maar eiser heeft geen inzage gegeven in de wijze waarop het bedrag van € 82.958,37 is berekend. Uit de brief volgt verder dat [D] ook op dat moment nog werkzaamheden verrichtte voor [H] dan wel [I] . Bovendien heeft eiser nog op 11 december 2008 - dus na de eerdere afboeking - een nieuwe factuur aan [D] gestuurd. Dit wijst er ook op dat er nog werkzaamheden werden verricht. Gelet op dit alles heeft hij naar het oordeel van de rechtbank de onjuistheid van de correctie niet doen blijken.

25. Over de post restantkosten hebben partijen tijdens de bezwaarfase overeenstemming bereikt. Verweerder heeft het bedrag dat voor aftrek in aanmerking komt anders berekend dan eiser, maar per saldo is de berekening van verweerder gunstiger dan die van eiser, zodat hierover inhoudelijk geen geschilpunt bestaat.

26. Eiser heeft ten slotte terecht opgemerkt dat verweerder heeft verzuimd rekening te houden met een bedrag van € 18.622 als persoonsgebonden aftrek. Verweerder heeft deze fout erkend. Gelet hierop is het beroep ter zake van de navorderingsaanslag IB/PVV gegrond. Het belastbaar inkomen uit werk en woning moet worden verminderd tot € 12.029.

27. Eiser heeft geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd. Omdat de navorderingsaanslag dient te worden verminderd, dient de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig te worden verminderd.

28. Aangezien de persoonsgebonden aftrek niet van invloed is op de hoogte van het bijdrage-inkomen voor de ZVW, is het beroep ter zake van de navorderingsaanslag inkomensafhankelijke bijdrage ZVW en de daarmee samenhangende beschikking heffingsrente ongegrond.

29. Eiser heeft verzocht om vergoeding van immateriële schade in verband met overschrijding van de redelijke termijn.

30. De rechtbank gaat bij de beoordeling van het verzoek uit van de regels die de Hoge Raad heeft gegeven in het arrest van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252. In de kern komen die regels op het volgende neer.

31. Voor een uitspraak in eerste aanleg geldt dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat de termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. In deze termijn is de duur van de bezwaarfase inbegrepen. In gevallen waarin de bezwaar- en beroepsfase tezamen onredelijk veel tijd in beslag hebben genomen geldt dat de bezwaarfase onredelijk lang heeft geduurd voor zover de duur daarvan een half jaar overschrijdt en de beroepsfase voor zover deze meer dan anderhalf jaar in beslag neemt. Wanneer de redelijke termijn is overschreden, wordt als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief gehanteerd van € 500 per halfjaar dat die termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. Als sprake is van meer zaken van een belastingplichtige die gezamenlijk zijn behandeld, moet worden beoordeeld of die zaken in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp. In dat geval wordt per fase van de procedure waarin sprake is geweest van gezamenlijke behandeling, voor die zaken gezamenlijk slechts eenmaal het tarief van € 500 per halfjaar gehanteerd. Als niet tegelijkertijd bezwaar is gemaakt of beroep is ingesteld, wordt voor de mate van overschrijding van de redelijke termijn gerekend vanaf het tijdstip van indiening van het eerste bezwaar- of beroepschrift.

32. De rechtbank is van oordeel dat inderdaad sprake is van samenhang tussen de verschillende zaken die gezamenlijk ter zitting zijn behandeld. Dit geldt ook voor de beide zaken van mevrouw [C] . Ook wanneer sprake is van verschillende belanghebbenden, kan sprake zijn van zaken die in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp (zie ook Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 4 september 2018, ECLI:NL:GHARL:2018:7810).

33. Het oudste bezwaarschrift dateert van 4 januari 2013. Sindsdien zijn meer dan twee jaren verstreken. De rechtbank ziet echter aanleiding de redelijke termijn voor de bezwaarfase en de beroepsfase met in totaal een jaar te verlengen vanwege de complexiteit van de zaken. De totale behandelduur bedraagt bijna zes jaren. De redelijke termijn is dus met afgerond drie jaren overschreden. Verweerder heeft er nog op gewezen dat eiser ook een aantal keren lang stil heeft gezeten, met name tussen mei 2014 en april 2015. Daarin ziet de rechtbank geen aanleiding voor een extra verlenging van de termijn. Verweerder heeft op 31 maart 2014 een uitvoerig verzoek om aanvullende informatie gedaan. Hij heeft daarin geen termijn gegeven om te reageren. Pas op 27 november 2014 heeft verweerder eiser aan het verzoek herinnerd en een termijn gesteld, in eerste instantie tot 22 december 2014. Eiser heeft vervolgens tweemaal om nader uitstel gevraagd en op 29 april 2015 inhoudelijk gereageerd. Deze omstandigheden vallen naar het oordeel van de rechtbank niet onder bijzondere omstandigheden die aanleiding geven tot een extra verlenging van de termijn bovenop de verlenging vanwege de ingewikkeldheid van de zaak.

34. De eerste uitspraak op bezwaar dateert van 20 juli 2017. Dat betekent dat de overschrijding van de redelijke termijn volledig is toe te rekenen aan de bezwaarfase. Daarom zal verweerder worden veroordeeld in totaal € 3.000 aan immateriële schade te vergoeden. Hiervan wordt € 1.500 aan eiser toegekend en € 1.500 aan mevrouw [C] . Gelet op het aantal behandelde beroepen van eiser, stelt de rechtbank de vergoeding in deze zaken vast op 2/9 deel van € 1.500 oftewel € 333.

35. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar (voor de IB/PVV) en de beroepen (zowel de IB/PVV als de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW) redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 652,69. Dat bedrag is als volgt opgebouwd. In bezwaar heeft verweerder voor vier samenhangende zaken, waaronder het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB/PVV 2008, € 732 toegekend. Dat komt neer op € 183 per zaak. Het beroep ter zake van de inkomensafhankelijke bijdrage ZVW is ongegrond, maar het verzoek om vergoeding van immateriële schade in die zaak is wel gegrond. Daarom bestaat voor die zaak alleen recht op een vergoeding van proceskosten in de beroepsfase. Het bestreden besluit is immers niet onrechtmatig. De rechtbank zal het bedrag van € 183 voor het bezwaar tegen de navorderingsaanslag IB/PVV handhaven. Verweerder mag het bedrag dat hij inmiddels heeft uitgekeerd voor de bezwaarfase tot een bedrag van € 183 verrekenen met de vergoeding die de rechtbank toekent. Voor de beroepsfase stelt de rechtbank de vergoeding voor de beide zaken (IB/PVV en inkomensafhankelijke bijdrage ZVW) vast op € 469,69. Dit betreft 2/8 van de totale vergoeding voor de beroepsfase, die de rechtbank heeft berekend op € 1.878,75 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 501, een factor 1 voor een gemiddelde zaak en een factor 1,5 voor acht samenhangende zaken). De rechtbank merkt de beroepen over de jaren 2006, 2007, 2008 en 2009 voor de IB/PVV en inkomensafhankelijke bijdrage ZVW en het beroep ter zake van de omzetbelasting als samenhangende zaken aan, omdat de inhoudelijke geschilpunten grotendeels gelijk zijn (in wat verschillende varianten) en de werkzaamheden van de gemachtigde daardoor grotendeels gelijk konden zijn. Zij merkt in dit verband de beroepen van [C] niet als samenhangend aan, omdat de werkzaamheden van de gemachtigde in die zaken niet nagenoeg hetzelfde konden zijn als in de zaken van eiser. Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. De rechtbank ziet geen aanleiding voor vergoeding van de werkelijke proceskosten, omdat geen sprake is van tegen beter weten in of anderszins zeer onzorgvuldig handelen door verweerder. Volledigheidshalve merkt de rechtbank nog op dat in deze zaak niet afzonderlijk griffierecht is geheven. In de beroepszaak over 2006 is bepaald dat verweerder het griffierecht dient te vergoeden.