Rechtbank Gelderland, 30-09-2020, ECLI:NL:RBGEL:2020:5445, AWB - 19 _ 108 en 19_109

1. In de tussenuitspraak van 2 april 2020 heeft de rechtbank het volgende overwogen.

" Feiten

1. Eiseres is onderdeel van de [groep] ( [bedrijf] ) die zich bezig houdt met de productie en verkoop van producten voor het huishouden, verzorging en insectenbestrijding.

2. In 2006 is de destijds geldende pensioenregeling op basis van het middelloonstelsel gewijzigd naar een beschikbarepremieregeling. De ondernemingsraad (OR) en de werknemers zijn over deze wijziging voorgelicht door middel van onder meer een powerpoint presentatie en een informatiefolder. Zij hebben vervolgens ingestemd met de nieuwe pensioenregeling.

3. Als gevolg van de wijziging van pensioenregeling en de (aanhoudende) lage rente is een groot aantal (voormalige) werknemers geconfronteerd met een lager dan verwacht pensioen.

4. De OR heeft vervolgens het standpunt ingenomen dat de (voormalig) werknemers hiervoor gecompenseerd dienden te worden. De OR heeft zich laten bijstaan door een advocaat, die hierover op 11 mei 2016 zijn juridische analyse heeft vastgelegd in een rapport. Hierin wordt het standpunt ingenomen dat de communicatie richting werknemers bij de overgang van het stelsel te rooskleurig is geweest, dat de informatie niet inging op specifieke risico’s, dat werknemers niet een fatsoenlijke beslistermijn hebben kregen en dat het verdedigbaar is dat sprake is van dwaling bij de werknemers. De werkgever is volgens dit rapport aansprakelijk voor de daardoor geleden schade.

5. Ook [bedrijf] heeft zich laten adviseren door een advocaat. Dit advies behoort niet tot de gedingstukken. In een e-mail bericht van 26 februari 2018 van [naam 7] , kantoorgenoot van gemachtigde, aan verweerder is wel het volgende citaat van de advocaat van [bedrijf] vermeld:

6. Eiseres heeft in één en ander aanleiding gezien om, zonder erkenning van aansprakelijkheid, een tegemoetkoming te betalen aan haar (voormalige) werknemers. De ontvangers van deze tegemoetkoming hebben een verklaring getekend dat zij afzien van verdere (juridische) stappen. Dit betreft nagenoeg alle (voormalige) werknemers. Op basis van berekeningen van eiseres bedroeg het gemiddelde nadeel € 26.268 per (voormalig) werknemer. De uiteindelijk uitbetaalde tegemoetkomingen variëren van € 500 tot € 189.322. [bedrijf] heeft in totaal 167 actieve werknemers en 98 post-actieve werknemers een compensatiebedrag betaald. De tegemoetkoming is uitbetaald via een eenmalige storting in het tijdvak van de onderhavige afdracht loonheffingen. De tegemoetkoming is in het tijdvak van de onderhavige afdracht door de werknemers genoten en door hen vrij te besteden.

7. In het genoemde aangiftetijdvak heeft eiseres de tegemoetkomingen die zijn betaald aan actieve werknemers tot een bedrag van € 2.400 per werknemer aangewezen als eindheffingsloon en in de vrije ruimte ondergebracht. Het bedrag boven het bruto equivalent van € 2.400, zijnde € 4.320, is aangemerkt als individueel werknemersloon en als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking in de loonaangiften verwerkt met toepassing van de witte tabel voor bijzondere beloningen.

8. Eiseres heeft tegen de afdracht op aangifte tijdig bezwaar gemaakt. Verweerder heeft het bezwaar inhoudelijk afgewezen. Wel heeft verweerder in de uitspraak op bezwaar het standpunt ingenomen dat sprake is van opgewekt vertrouwen, als gevolg waarvan ook voor de post-actieven de doelmatigheidsgrens van € 2.400 per werknemer moet worden toegepast en betalingen boven de € 2.400 per post-actieve werknemer individueel moeten worden verloond met toepassing van de groene tabel bijzondere beloningen.

9. In geschil is (primair) of de uitbetaalde bedragen volledig als eindheffingsloon aangemerkt kunnen worden, en (subsidiair) of sprake is van loon uit vroegere dienstbetrekking waarop de groene tabel voor bijzondere beloningen van toepassing is.

10. Eiseres stelt primair dat:

-

a) de tegemoetkomingen betaald aan actieve werknemers (voor het volledige bedrag) als eindheffingsloon kunnen worden aangemerkt omdat aan het gebruikelijkheidscriterium is voldaan;

-

b) de tegemoetkomingen betaald aan post-actieve werknemers op grond van artikel 31, eerste lid, onderdeel g, van de Wet LB volledig als eindheffingsbestanddeel dienen te worden aangemerkt.

en subsidiair

( c) dat indien niet (volledig) wordt tegemoetgekomen aan de primaire standpunten, de tegemoetkomingen aan (post-)actieve werknemers loon uit vroegere dienstbetrekking vormt waarop de groene tabel bijzondere beloningen van toepassing is.

11. Verweerder heeft de standpunten van eiseres gemotiveerd bestreden en concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

12. In artikel 31, eerste lid, onder a, van de Wet LB is geregeld dat eindheffingsbestanddelen bestanddelen van het loon zijn waarover de verschuldigde belasting niet is betaald, in verband waarmee aan de inhoudingsplichtige een naheffingsaanslag wordt opgelegd, behoudens – kortgezegd – twee uitzonderingssituaties.

13. In artikel 31, eerste lid, onder f, van de Wet LB is geregeld dat eindheffingsbestanddelen zijn, voor zover sprake is van tegenwoordige arbeid: door de inhoudingsplichtige aangewezen vergoedingen en verstrekkingen, daaronder begrepen gedeelten van vergoedingen en verstrekkingen, voor zover de omvang van de aangewezen vergoedingen en verstrekkingen niet in belangrijke mate groter is dan de omvang van de vergoedingen en verstrekkingen die in voor het overige overeenkomstige omstandigheden in de regel worden aangewezen.

14. In artikel 31, eerste lid, onder g, ten tweede, van de Wet LB is geregeld dat eindheffingsbestanddelen zijn, voor zover sprake is van vroegere arbeid:

15. Tussen partijen is primair in geschil of de tegemoetkomingen die zijn betaald aan actieve werknemers (voor het volledige bedrag) als eindheffingsloon kunnen worden aangemerkt. Hetgeen hen daarbij verdeeld houdt is de vraag of aan het gebruikelijkheidscriterium is voldaan. Alvorens deze vraag beantwoord kan worden ziet de rechtbank zich geplaatst voor de vraag wat het karakter is van de tegemoetkoming. Eiseres gaat immers uit van een (schade)vergoedingskarakter en stelt dat de tegemoetkoming is betaald ter verdere voorkoming van een civielrechtelijke procedure. Verweerder betwist dit en is van mening dat de tegemoetkoming is betaald ter compensatie van de aanhoudend lage rentestand.

16. Gelet op het rapport van de advocaat van de OR en de geciteerde verklaring van de advocaat van [bedrijf] , die door verweerder niet weersproken is, acht de rechtbank aannemelijk dat eiseres rekening hield met een serieuze mogelijkheid dat zij, in een civielrechtelijke procedure, op grond van goed werkgeverschap aansprakelijk zou worden gehouden voor schade die haar werknemers hebben geleden als gevolg van gebrekkige communicatie rondom de wijziging van het pensioenstelsel. Dat eiseres tegenover haar werknemers heeft gesteld niet tot schadevergoeding gehouden te zijn, laat onverlet dat zij intern wel degelijk met een reële mogelijkheid van aansprakelijkstelling rekening hield. Eiseres heeft daarbij ter zitting ook onweersproken verklaard dat iedereen die een tegemoetkoming heeft ontvangen, heeft getekend voor het verder afzien van claims. De tegemoetkoming heeft daarom naar het oordeel van de rechtbank het karakter van een schikkingsbedrag ter voorkoming van verdere procedures en schadeclaims. Dat de hoogte van de uitbetaalde bedragen is gerelateerd aan de rente, maakt nog niet dat de aard van de vergoeding is gelegen in compensatie van rentenadeel.

17. Omdat uit het arrest van de Hoge Raad van 5 juli 2019 blijkt dat zelfs pure loonbestanddelen onder de werkkostenregeling kunnen worden gebracht¹, zijn partijen het erover eens dat de aard van de vergoeding als zodanig niet aan aanwijzing als eindheffingsbestanddeel in de weg staat. Deze aanwijzing is slechts dan niet mogelijk indien het zogenoemde gebruikelijkheidscriterium hieraan in de weg staat. De Hoge Raad oordeelt dat een redelijke bewijslastverdeling meebrengt dat de inspecteur die voor de toepassing van artikel 31, eerste lid, aanhef en onder f, Wet LB het standpunt inneemt dat, gelet op de gebruikelijkheidstoets, de aangewezen vergoedingen of verstrekkingen niet als eindheffingsbestanddeel zijn aan te merken, feiten en omstandigheden dient te stellen die dat standpunt kunnen dragen. Bij een gemotiveerde betwisting rust op de inspecteur de last die feiten en omstandigheden aannemelijk te maken. Bij de toets voor de gebruikelijkheid van de aanwijzing van een vergoeding of verstrekking als eindheffingsbestanddeel, dienen vergelijkingen met de werkkostenregeling voor andere werknemers van dezelfde werkgever, vergelijkingen met werkkostenregelingen voor collega’s van de werknemer in dezelfde functiecategorie bij dezelfde werkgever en vergelijkingen met werknemers bij andere werkgevers tot uitgangspunt te worden genomen.

18. Verweerder heeft een verklaring ingebracht van de aan de Belastingdienst verbonden Kennisgroep Pensioenen (Centraal Aanspreekpunt Pensioenen) inhoudende dat het compenseren van nadeel door een lage rentestand door andere werkgevers niet gebruikelijk is. In hoeverre het uitbetalen van een schikkingsbedrag ter voorkoming van procedures en schadeclaims, zoals hier aan de orde, gebruikelijk is, heeft verweerder echter niet onderzocht, noch de vraag in hoeverre het gebruikelijk is deze bedragen aan te wijzen als eindheffingsbestanddeel.

19. Verweerder heeft voorts gesteld dat eiseres kennelijk niet de belastingheffing voor haar rekening wil nemen, omdat het bedrag aan eindheffing dat eiseres heeft betaald over de als eindheffingsloon toegelaten bedragen van € 2.400 per werknemer in mindering zijn gekomen op het totaalbedrag dat voor compensatie beschikbaar was. De essentie van eindheffing is nou juist dat de inhoudingsplichtige de belastingheffing voor zijn rekening neemt. Nu dat hier niet is gebeurd, maakt dit de aanwijzing ongebruikelijk, aldus verweerder.

20. De rechtbank overweegt dat in het hiervoor genoemde arrest is overwogen dat de inspecteur niet aan zijn stelplicht kan voldoen door uitsluitend te verwijzen naar de door de Belastingdienst gehanteerde doelmatigheidstoets van € 2.400 per werknemer per jaar. Eiseres heeft de afdracht loonheffing gedaan na het voeren van vooroverleg en overeenkomstig het standpunt van verweerder. Dat eiseres daarbij toepassing heeft gegeven aan de doelmatigheidstoets maakt niet dat eiseres hiermee inhoudelijk het standpunt van verweerder onderschrijft. Het hanteren van een grens van € 2.400 is nooit de bedoeling geweest. [bedrijf] had een bepaald budget ter beschikking om de schadeclaims mee af te kopen en de betaalde belasting is ten laste van dat budget gegaan. De rechtbank acht dit een voldoende duidelijke en geloofwaardige verklaring, die door verweerder ook niet is weersproken. Gelet hierop ziet de rechtbank in de gang van zaken geen aanwijzing voor de ongebruikelijkheid van de aanwijzing als eindheffingsbestanddeel.

21. Verweerder heeft verder nog gesteld dat de hoogte van de vergoeding een rol kan spelen bij de beoordeling van de gebruikelijkheid, alsmede de mogelijke tariefarbitrage. Zonder nadere toelichting, die ontbreekt, kan het argument van de hoogte van de vergoeding niet slagen. Immers de rechtbank heeft vastgesteld dat de aard van de betaalde vergoeding is gelegen in de vergoeding van schade, althans het voorkomen van verdere schadeclaims. Het ligt voor de hand dat bij een (vermoedelijk) hoge schade een hoge vergoeding wordt uitbetaald. De enkele hoogte van de betaalde vergoeding kan daarom op zichzelf geen aanwijzing zijn voor de ongebruikelijkheid. Het vergoeden van geleden schade wordt naar maatschappelijke opvattingen niet als beloningsvoordeel aangemerkt. Voor deze vorm van vergoeding is gesteld noch gebleken dat sprake is van tariefarbitrage of doorkruising van het draagkrachtbeginsel.

22. Het voorgaande brengt de rechtbank tot de conclusie dat verweerder niet slaagt in de op hem rustende last te bewijzen dat het gebruikelijkheidscriterium in de weg staat aan het aanwijzen van de tegemoetkoming als eindheffingsbestanddeel. Het volledige bedrag van de aan de actieve werknemers betaalde tegemoetkoming kan daarom als eindheffingsloon worden aangewezen.

23. Ten aanzien van de post-actieve werknemers heeft eiseres gesteld dat sprake is van inkomsten uit vroegere arbeid en dat aanwijzing als eindheffingsloon mogelijk is, omdat wordt voldaan aan het criterium genoemd in artikel 31, eerste lid, onder g, ten tweede, van de Wet LB. Eiseres meent dat de betaling aan post-actieven moet worden aangemerkt als een verstrekking, omdat verweerder tot een bedrag van € 2.400 akkoord is gegaan met het aanmerken als eindheffingsbestanddelen. Omdat geen sprake is van branche-eigen producten genoemd in dit artikellid onder g, ten eerste, moet verweerder wel uit zijn gegaan van een verstrekking, aldus eiseres.

24. De rechtbank verwerpt dit standpunt. Van een verstrekking is sprake bij een voordeel anders dan in geld. In dit geval is nu juist wel sprake van een financiële compensatie in euro’s. Dat verweerder de doelmatigheidsgrens ook op post-actieven heeft toegepast en daarmee de aan hen betaalde tegemoetkoming tot een bedrag van € 2.400 per werknemer heeft aanvaard als eindheffingsbestanddeel maakt de tegemoetkoming naar zijn aard nog geen verstrekking. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder geen uitlatingen gedaan op grond waarvan het gerechtvaardigde vertrouwen kan zijn ontstaan dat de betaling aan post-actieven naar zijn aard als verstrekking zou worden aangemerkt. Gelet op de uitspraak op bezwaar moet als gevolg van opgewekt vertrouwen de betaling aan post-actieven wel tot € 2.400 per werknemer worden aangemerkt als eindheffingsloon. De rechtbank ziet geen aanleiding de betaling aan post-actieven van het meerdere boven de

€ 2.400 als eindheffingsloon aan te merken. Deze betalingen moeten reeds volgens de uitspraak op bezwaar individueel worden verloond met toepassing van de groene tabel bijzondere beloningen. Reeds hierom slaagt de subsidiaire beroepsgrond van eiseres.

2. Verweerder heeft gereageerd op de tussenuitspraak. Verweerder vraagt of de rechtbank uitvoering wil geven aan de bewijslast van eiseres om aan te tonen dat alle werknemers een verklaring hebben getekend waarin zij afzien van procesrechten. Daarnaast stelt verweerder het niet eens te zijn met de tussenuitspraak van de rechtbank.

3. De rechtbank stelt voorop dat in beginsel niet kan worden teruggekomen op een in een tussenuitspraak gegeven oordeel. Dit kan alleen in uitzonderlijke gevallen, zoals wanneer sprake is van een onjuiste juridische of feitelijke grondslag. In dat geval kan de rechtbank een in een tussenuitspraak gegeven eindbeslissing heroverwegen in de einduitspraak om te voorkomen dat de einduitspraak op een ondeugdelijke grondslag berust.²

4. De rechtbank ziet in hetgeen verweerder heeft aangevoerd geen aanleiding om terug te komen op het in de tussenuitspraak gegeven oordeel. De rechtbank ziet ook geen reden voor een nadere bewijsopdracht.

5. Verweerder heeft wel terecht opgemerkt dat in rechtsoverweging 24 van de tussenuitspraak het woord niet ontbreekt in de slotzin. Deze behoort inderdaad te luiden: ”Reeds hierom slaagt de subsidiaire beroepsgrond van eiseres niet.” De rechtbank heeft dit bij dezen hersteld.

6. Partijen hebben zich uitgelaten over de cijfermatige consequenties van het in de tussenuitspraak gegeven oordeel. De berekeningen die verweerder heeft gemaakt vertegenwoordigen niet zijn standpunt, maar zijn de cijfermatige uitwerkingen van de tussenuitspraak van de rechtbank. Bij de berekening van verweerder zijn de volgende uitgangspunten gehanteerd:- voor de actieve werknemers is de gehele verstrekte (bruto) pensioencompensatie onder de werkkostenregeling-eindheffing van artikel 31a, tweede lid van de Wet LB gebracht;

- voor de post actieve-werknemers is de verstrekte (bruto) pensioencompensatie voor een bedrag van maximaal € 2.400 onder de werkkostenregeling-eindheffing van artikel 31a, tweede lid van de Wet LB gebracht; - de berekende verschuldigde belastingen zijn vergeleken met de reeds ingehouden (en afgedragen) loonheffingen en eindheffingen. Deze laatstbedoelde bedragen zijn medio 2018 berekend en afgestemd met gemachtigde en zijn opgenomen in de uitspraak op bezwaar d.d. 30 augustus 2018;- de in de eerdere fase ingehouden en afgedragen individuele loonheffing zal niet terugbetaald worden aan de inhoudingsplichtige. Dit betreft immers gelden die toebehoren aan de individuele werknemers. Een eventuele teruggaaf van individuele heffingen zal plaatsvinden via de (aangifte) inkomstenbelasting. Een eventuele teruggaaf van reeds afgedragen eindheffingen zal worden gerestitueerd aan de betreffende inhoudingsplichtige.

7. Ter zitting heeft eiseres erkend dat de gehanteerde uitgangspunten en de berekening van verweerder in overeenstemming zijn met de systematiek van de Wet LB en dat er geen wettelijke grondslag is die het mogelijk maakt de van de werknemers ingehouden loonheffing te verrekenen met een door eiseres verschuldigde eindheffing. Eiseres benadrukt echter dat zij deze eindheffing alleen verschuldigd zal worden wanneer zijn alsnog de keuze maakt de loonbestanddelen aan te wijzen als eindheffingsloon.

8. Ter zitting is aan bod gekomen dat eiseres niet in een betere positie terecht kan komen door deze procedure, nu zij als uitkomst van deze procedure de ingehouden LB niet terug kan krijgen. Eiseres heeft gehandeld overeenkomstig het standpunt van verweerder en de compensatiebedragen individueel verloond. Dit ‘bewandelen van de koninklijke weg’ heeft in dit geval tot onomkeerbare gevolgen geleid. Omdat de werknemers geen bezwaar hebben gemaakt tegen de inhouding, krijgen zij de ingehouden LB ook niet terug. Uitsluitend wanneer, na aanwijzing als eindloon, de jaaropgaven worden herzien en de eindloonheffingsbestanddelen uit het jaarloon worden gehaald ontstaat in de inkomstenbelasting(IB)-sfeer van de werknemers een recht op teruggave van de te hoge voorheffing. Maar dat wordt uiteraard alleen geëffectueerd bij diegenen die ook daadwerkelijk aangifte IB doen. En zij krijgen dan een bedrag dat zij nooit zouden hebben ontvangen wanneer de compensatie van meet af als eindloon was aangewezen. Weliswaar is eindheffing een belasting die voor rekening van de werkgever komt, maar gelet op het totale voor uitkering beschikbare budget, was het nooit de bedoeling van eiseres om het totaal beschikbare budget voor zowel de compensatie als de voor rekening van eiseres komende belasting in zijn geheel netto uit te keren aan de werknemers. Gelet op dit beschikbare budget was het afwachten van een naheffingsaanslag (tegen 108%) en een eventuele boete voor eiseres geen reële optie. De rechtbank is van oordeel dat onder deze omstandigheden het níet volgen van de koninklijke weg voor eiseres zou leiden tot aanzienlijke financiële risico's. In dat geheel heeft de rechtbank aanleiding gezien een rechtsoordeel te geven. De rechtbank ziet een procesbelang dat is gelegen in het verkrijgen van juridische duidelijkheid, zodat eiseres naar aanleiding daarvan beslissingen kan nemen over de (financiële) consequenties die zij daaraan kan en wil geven.

9. De rechtbank heeft in de tussenuitspraak geoordeeld dat het juridische gelijk aan eiseres is. Dit kan echter - zoals hiervoor is overwogen - niet tot de door haar gewenste teruggave van de ingehouden loonbelasting leiden. In de omstandigheid dat terecht beroep is ingesteld ziet de rechtbank aanleiding om de beroepen gegrond te verklaren en een proceskostenvergoeding toe te kennen, evenwel met handhaving van de afdracht van ingehouden loonheffing.

10. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 5.309 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor de hoorzitting met een waarde per punt van € 261, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, 0,5 punt voor het verstrekken van schriftelijke inlichtingen en 1 punt voor het verschijnen ter nadere zitting na tussenuitspraak met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1,5). Vanwege de inhoudelijke en procedurele samenhang met de zaak van [BV1] en de zaak van [BV2] is er sprake van 4 of meer samenhangende zaken. Dit leidt tot de toepassing van een factor 1,5. Het genoemde bedrag aan proceskostenvergoeding zal gelijkelijk worden verdeeld over deze vennootschappen.

11. Omdat de rechtbank de beroepen gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht vergoedt.