Rechtbank Haarlem, 14-03-2012, BW4135, AWB 11/3012 & AWB 11/3013

RECHTBANK HAARLEM

Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer

Zaaknummers: AWB 11/3012 en 11/3013

Uitspraakdatum: 14 maart 2012

Uitspraak in de gedingen tussen

en

de inspecteur van de Belastingdienst/Utrecht-Gooi, kantoor [P], verweerder.

1. Ontstaan en loop van de gedingen

Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 juli 2008 tot en met 31 december 2008 een naheffingsaanslag kansspelbelasting (hierna: KSB) opgelegd van € 12.308.

Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 juli 2009 een naheffingsaanslag KSB opgelegd van € 13.510.

Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 26 mei 2011 de naheffingsaanslagen gehandhaafd.

Eiseres heeft beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en verweerschriften ingediend.

Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Eiseres is op 26 mei 1988 opgericht. Met ingang van 31 december 2007 zijn [A] en [B] de aandeelhouders en bestuurders van eiseres. [A] en [B], voorheen werknemers van eiseres, hebben de aandelen overgenomen van [F] B.V. In het handelsregister luidt de bedrijfsomschrijving als volgt:

“Het exploiteren van speelautomaten exploitatie en onderhoud”

2.2. Eiseres heeft een vergunning voor het exploiteren van speelautomaten van het Ministerie van Economische Zaken. Het nummer van de vergunning is [#].

2.4. Op 22 februari 2006 zijn [D] B.V. (hierna: [D]), [E] B.V., [F] B.V. en eiseres onder andere het volgende overeengekomen:

“(…)

VERKLAREN ALS VOLGT TE ZIJN OVEREENGEKOMEN:

(…)

2. [E] verplicht zich tegenover [F] B.V. (verder [F] te noemen) tot overname van de aandelen van [D] indien en zodra de voornoemde vergunning met betrekking tot de locatie aan de [adres] is verleend en onherroepelijk geworden.

3. Zodra [E] de aandelen van [D] heeft overgenomen en een aanvang maakt met de exploitatie van de speelautomatenhal, is zij aan [F], gerekend vanaf de eerste exploitatiedag, gedurende een periode van minimaal 2 jaren tot maximaal 5 jaren een vergoeding verschuldigd van 10% van de omzet exclusief BTW per jaar, met een minimum van € 60.000,00 exclusief BTW per jaar, te rekenen vanaf het moment van exploitatie. In deze vergoeding is inbegrepen het gebruik van 35 kansspelautomaten welke in eigendom aan WA toebehoren en welke na de periode van 5 jaren, of zoveel eerder als wordt overeengekomen, om niet aan [D] in eigendom worden overgedragen. (…)

(…)

11. Tevens verkrijgt de accountant van [F] het recht van [D] (na aandelentransactie) jaarlijks de cijfers van [D] te mogen inzien, met name om de afdrachten voor huren, legeskosten en vergunningen te toetsen en om inzicht te verkrijgen in de jaaromzet van [D].

(…)

Op grond van deze overeenkomst stelt eiseres 35 speelautomaten ter beschikking aan [D]. In juli en augustus 2008 staan in “[G]” te [H], dat wordt geëxploiteerd door [D], 17 speelautomaten opgesteld. Vanaf september 2008 staan hier 16 speelautomaten opgesteld. Eiseres ontvangt van [D] geen vergoeding voor het gebruik van de speelautomaten. Eiseres voldoet voor de speelautomaten die aan [D] ter beschikking zijn gesteld geen KSB.

3.1. In geschil is of de naheffingsaanslagen terecht zijn opgelegd.

3.2. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslagen.

3.3. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.

4. Beoordeling van het geschil

4.1.2. Artikel 2, eerste lid, onderdeel a, van de Wet KSB bepaalt dat onder kansspelen worden verstaan gelegenheden, gegeven tot mededinging naar:

“prijzen en premies, indien de aanwijzing der winnaars geschiedt door enige kansbepaling waarop de deelnemers in het algemeen geen overwegende invloed kunnen uitoefenen, met uitzondering van levensverzekeringen en premieleningen”

4.1.3. Artikel 3, eerste lid, onderdeel a, van de Wet KSB bepaalt dat de belasting wordt geheven:

“in de gevallen waarin artikel 1, eerste lid, onderdeel a of b, van toepassing is, naar het verschil tussen de in een tijdvak ontvangen inzetten en de ter beschikking gestelde prijzen, dan wel, zo een ander dan de belastingplichtige de prijzen ter beschikking stelt, naar hetgeen in een tijdvak ontvangen wordt voor het geven van gelegenheid tot deelneming aan casinospelen of tot deelneming aan binnenlandse kansspelen welke via het internet worden gespeeld”

4.1.4. Artikel 30h, tweede lid, van de WOK, luidt als volgt:

“Onder exploiteren wordt verstaan het bedrijfsmatig en als eigenaar gebruiken of aan een ander in gebruik geven van een of meer speelautomaten.”

4.1.5. Artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM luidt als volgt:

4.2.1. Eiseres stelt zich primair op het standpunt dat zij geen belastingplichtige is voor de KSB. Niet eiseres heeft de speelautomaten op grond van de onder 2.4 bedoelde overeenkomst in gebruik gegeven, maar [C] B.V. Laatstgenoemde ontvangt de huurpenningen en niet eiseres. De overige afspraken in de onder 2.4 bedoelde overeenkomst geven eiseres evenmin recht op een vergoeding. Voorts impliceert de term ‘bedrijfsmatig’ in artikel 30h, tweede lid, van de WOK dat is vereist dat eiseres de speelautomaten niet om niet in gebruik geeft. Op grond van het voorgaande kan niet worden gezegd dat eiseres de speelautomaten exploiteert zoals bedoeld in artikel 30h, tweede lid, van de WOK.

4.2.2. Verweerder stelt zich op het standpunt dat voldoende is dat eiseres de juridische eigenaar van de speelautomaten is en dat eiseres de speelautomaten in gebruik heeft gegeven aan [D] voor gebruik in [G]. De term ‘bedrijfsmatig’ in artikel 30h, tweede lid, van de WOK is bedoeld om de commerciële sfeer van de privésfeer te onderscheiden. De speelautomaten worden niet in de privésfeer in gebruik gegeven. Er is dus sprake van het als eigenaar en bedrijfsmatig in gebruik geven van speelautomaten aan derden. Dit betekent dat eiseres belastingplichtig is voor de KSB.

4.4.2. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de KSB terecht van eiseres is nageheven. Eiseres is degene die de speelautomaten exploiteert zoals bedoeld in artikel 30h, tweede lid, van de WOK. Eiseres heeft een exploitatievergunning gevraagd en ontvangen. De zinsnede na “dan wel” in artikel 3, eerste lid, onderdeel a, van de Wet KSB is niet van toepassing omdat deze betrekking heeft op casinospelen of deelneming aan binnenlandse kansspelen welke via het internet worden gespeeld. Deze situaties zijn niet aan de orde. Het gaat hier om speelautomaten. Daarop is altijd de regel die voorafgaat aan de woorden “dan wel” van toepassing.

4.5. De rechtbank volgt, gelet op de duidelijke bewoordingen van artikel 3, eerste lid, onderdeel a, van de Wet KSB, het standpunt van verweerder over de bepaling van de maatstaf van heffing. De maatstaf van heffing is derhalve het verschil tussen de in een tijdvak ontvangen inzetten en de ter beschikking gestelde prijzen. Voor de heffing van KSB op speelautomaten is niet van belang wie de opbrengst ontvangt nu de toepasselijke zinsnede niet voorschrijft dat de belastingplichtige de inzetten dient te ontvangen en de prijzen beschikbaar dient te stellen. De rechtbank verwerpt het subsidiaire standpunt van eiseres.

4.6.1. Eiseres stelt zich meer subsidiair op het standpunt dat de heffing van KSB in haar situatie onuitvoerbaar is. Eiseres is, doordat zij de opbrengst niet ontvangt, immers niet op de hoogte van de omvang van haar verplichtingen. Zij kan ook niet op de hoogte zijn, omdat niet is uit te sluiten dat speelautomaten opduiken die eiseres heeft afgeschreven maar die bij derden in gebruik zijn. Het is ook voor verweerder onmogelijk om alle relevante informatie te verzamelen. Het risico dat aan eiseres steeds nieuwe naheffingsaanslagen worden opgelegd, is daarom groot. Hierdoor ontstaat strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Er kan immers geen sprake zijn van betrouwbare en uitvoerbare wetgeving, zodat het opleggen van naheffingsaanslagen in strijd is met het rechtszekerheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel. Tevens wordt het verbod op willekeur overtreden. Voorts is eiseres gehouden om de KSB uit eigen middelen te voldoen terwijl het voor de Staat om een relatief klein bedrag gaat.

4.6.2. Verweerder stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van onuitvoerbaarheid of van schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Het is aan eiseres te wijten dat zij niet over de nodige gegevens beschikt. Eiseres dient deze gegevens – en de betaling van de KSB – desnoods via een civiele procedure af te dwingen. Dat de huidige aandeelhouders niet bij de onder 2.4 bedoelde overeenkomst waren betrokken, is niet relevant. De huidige aandeelhouders hebben alle rechten maar ook alle verplichtingen overgenomen.

4.7.1. Het staat de rechtbank, gezien het bepaalde in artikel 11 van de Wet algemene bepalingen, niet vrij om de innerlijke waarde of billijkheid van de wet te beoordelen. Het is niet de taak of de bevoegdheid van de rechtbank te treden in de politieke afwegingen die bij de aanvaarding van een wet(swijziging) worden gemaakt; de verantwoordelijkheid hiervoor rust op de wetgever. Verweerder is gehouden om de wetgeving uit te voeren. Wel is in het kader van de aan de rechtbank opgedragen taak tot geschillenbeslechting van belang om bij de uitleg van de fiscale wetgeving vast te stellen welke bedoeling van de wetgever uit de parlementaire geschiedenis blijkt. De rechtbank kan de grieven van eiseres uitsluitend binnen het hiervoor geschetste kader beoordelen.

4.7.2. Van een exploitant van speelautomaten mag, gelet op de voorwaarden die aan de vergunning zijn verbonden omtrent administratie, vermelding van naam en vergunningnummer op de speelautomaat en de verplichting om de documenten te bewaren die op de aanschaf van de speelautomaat betrekking hebben, in redelijkheid worden verlangd dat hij een compleet overzicht heeft van de verblijfplaats van de speelautomaten waarvan hij de eigenaar is. Dat de nieuwe aandeelhouders van eiseres deze gegevens niet hebben of deze niet hebben geraadpleegd, dient voor hun risico te blijven. De rechtbank voegt in dit verband toe dat [C] B.V., de vorige aandeelhouder van eiseres, op grond van de onder 2.4 bedoelde overeenkomst recht heeft op een deel van de opbrengst van de speelautomaten. Eiseres heeft deze opbrengst aan haar vorige aandeelhouder gegund en de huidige aandeelhouders van eiseres hebben met deze afspraak ingestemd door hun besluit om de aandelen in eiseres te kopen. De gevolgen die de wijziging van de Wet KSB per 1 juli 2008 voor deze afspraak met zich meebrengt zijn een aangelegenheid tussen de contractspartijen en hebben geen invloed op de belastingplicht voor de KSB. De wijziging van de Wet KSB was overigens op 31 december 2007, toen de huidige aandeelhouders van eiseres de aandelen overnamen, in redelijkheid voorzienbaar. De onwil die de exploitant van [G] heeft getoond om inzage te verlenen in zijn administratie en om de verschuldigde KSB aan eiseres te vergoeden, zijn geschillen die eiseres in overleg met deze exploitant – eventueel uiteindelijk via een civiele procedure – dient op te lossen. Verweerder is in dezen geen partij.

4.7.3. Dat de KSB een klein bedrag is in vergelijking met de totale inkomsten van de Staat speelt geen rol bij de beoordeling van de naheffingsaanslagen. Indien de verhouding tussen een belastingaanslag en de totale inkomsten van de Staat als een relevant criterium wordt aanvaard, zal gedurende enige tijd na de introductie daarvan geen enkele belastingaanslag kunnen worden opgelegd.

4.7.4. De stelling dat verweerder met willekeur zou handelen, verwerpt de rechtbank nu deze niet is onderbouwd en, gelet op de gelijksoortige procedures die bij de diverse gerechten aanhangig zijn, feitelijke grondslag ontbeert.

4.7.5. De rechtbank verwerpt het meer subsidiaire standpunt van eiseres op grond van hetgeen zij hiervoor heeft overwogen.

4.8.1. Nog meer subsidiair stelt eiseres zich op het standpunt dat de heffing van KSB grondslag ontbeert, omdat deze niet is gebaseerd op het inkomen of de omzet van eiseres. Eiseres kan de KSB ook niet verhalen op het casino, te meer nu de KSB achteraf wordt geheven. De voorlichting aan de zijde van de Belastingdienst schoot tekort, hetgeen eiseres niet kan worden aangerekend. Tevens is sprake van een effectieve belastingdruk van 100% en van cumulatie met de omzetbelasting. De voorbelasting is niet langer aftrekbaar. Ook leidt de toepassing van het eigendomscriterium ertoe dat het onmogelijk is om nog een exploitant over te nemen. Dit alles vormt een aantasting van het recht van eigendom. Eiseres doet daarom een beroep op het Eerste Protocol bij het EVRM.

4.8.2. Verweerder heeft het standpunt van eiseres bestreden en aangevoerd dat het wel mogelijk is maatregelen te nemen om de uitbater te laten meebetalen en dat een van de doelstellingen van de wetswijziging de gelijke behandeling van alle kansspelen is. Eiseres wordt dus niet slechter behandeld dan aanbieders van soortgelijk vermaak.

4.9.1. Artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM bepaalt dat het op geen enkele wijze het recht van een Staat aantast om de betaling van belastingen of andere heffingen te verzekeren. Hieruit leidt de rechtbank af dat het niet de bedoeling is geweest om de heffing van belasting, noch de verzekering van de betaling daarvan, aan te merken als een verboden inbreuk. Uit vaste rechtspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens volgt dat belastingheffing is te beschouwen als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM. Dat artikel houdt in, aldus eveneens vaste jurisprudentie van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens, dat elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom van een natuurlijk of rechtspersoon in overeenstemming met het nationale recht dient te zijn. Deze rechtsgeldigheid veronderstelt dat het toepasselijke nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar in de uitoefening is. In artikel 1 van het Eerste Protocol ligt eveneens besloten dat de inbreuk een legitiem doel in het algemeen belang dient na te streven. Ten slotte brengt artikel 1 van het Eerste Protocol mee dat een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom slechts is toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke verhouding (“fair balance”) tussen voormeld algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keus van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe.

4.9.2. Zoals hiervoor is overwogen, is de inbreuk op het ongestoorde genot van eigendom van eiseres in overeenstemming met de nationale wetgeving en is deze wetgeving voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar in de uitoefening. Zoals verweerder heeft aangevoerd, is het legitieme doel in het bijzonder gelegen in de gelijke behandeling van exploitanten van kansspelautomaten ten opzichte van aanbieders van andere kansspelen. De politieke afwegingen hieromtrent liggen binnen de bevoegdheid van de wetgever; hierin treedt de rechter niet. Het standpunt van eiseres dat geen sprake zou zijn van een “fair balance” omdat eiseres zou worden getroffen door een individuele en buitensporige last, wordt niet gevolgd. Het tarief van de KSB is 29%. Van een dergelijk percentage kan niet worden gezegd dat het een onevenredige belasting oplevert. Verweerder heeft bovendien onweersproken gesteld dat alle aanbieders van kansspelen KSB verschuldigd zijn.

4.9.3. Eiseres heeft aangevoerd dat er geen enkele rechtvaardiging te bedenken is waarom een onderhoudsmonteur ([A]) met een bruto jaarsalaris van € 40.000 een bedrag van ten minste € 26.000 aan KSB zou moeten betalen terwijl hij hiervoor geen enkele vergoeding ontvangt. Volgens eiseres vormt deze belasting, 65% van het bruto jaarsalaris, een buitensporige last. De rechtbank kan eiseres hierin niet volgen. De naheffingsaanslagen zijn niet opgelegd aan [A], maar aan eiseres. De aandeelhouders kunnen niet met eiseres worden vereenzelvigd. Zoals hiervoor is overwogen, hadden de huidige aandeelhouders van eiseres, onder wie [A], onderzoek moeten doen naar de eventuele risico’s die zij door de overname van de aandelen zouden kunnen lopen. Bovendien heeft eiseres nagelaten om de personen die met haar bij de onder 2.4 bedoelde overeenkomst waren betrokken, op effectieve wijze aan te spreken op hun verantwoordelijkheid in dezen. Dat de exploitant van [G] om hem moverende redenen eveneens bezwaar maakt tegen de heffing van KSB is in dit verband niet relevant.

4.9.4. Eiseres voert voorts aan dat het ‘juridisch eigendomscriterium’ leidt tot de onmogelijkheid om nog met acceptabele risico’s exploitatievennootschappen, zoals eiseres, over te nemen. Eiseres onderbouwt deze stelling niet. Gelet op hetgeen de rechtbank onder 4.7.2 heeft overwogen, rust een onderzoeksplicht op de kandidaat-overnemer om zich goed te verdiepen in alle aangelegenheden van het over te nemen bedrijf. De onduidelijkheid over de fiscale gevolgen van een overname dient niet voor rekening van de Staat te komen.

4.9.5. Dat eiseres niet goed zou zijn voorgelicht, is onaannemelijk gelet op het feit dat eiseres wel KSB voldoet voor de speelautomaten die zij zelf bij derden heeft geplaatst. Zoals hierover overwogen, dient eiseres in het bezit te zijn van de in de vergunningvoorwaarden opgenomen gegevens en bescheiden over alle speelautomaten die zij bezit. Dit betekent dat eiseres wist of kon weten dat zij ook voor de bij [D] geplaatste speelautomaten KSB moest betalen.

4.9.6. Er is derhalve geen sprake van een discriminatoire regeling die leidt tot een verboden individuele last. Dat deze last voor eiseres ondraaglijk zou zijn omdat zij de KSB niet zou kunnen doorberekenen aan de uitbaters dan wel aan de consumenten, wat daar overigens ook van zij, maakt het oordeel niet anders. Er is derhalve geen sprake van strijd met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM. De rechtbank verwerpt het nog meer subsidiaire standpunt van eiseres.

4.10.1. Tot slot stelt eiseres zich op het standpunt dat het hoorgesprek niet voldoet aan de eisen die daaraan worden gesteld. Eiseres is niet gehoord door een meerderheid van personen die niet bij de voorbereiding van de besluiten zijn betrokken. Voorts was sprake van vooringenomenheid. Hoewel de inspecteur tijdens het hoorgesprek begrip toonde voor de situatie van eiseres, is daarvan in het verslag niets terug te vinden. Het verslag dient daarom buiten beschouwing te worden gelaten voor zover het de uitlatingen namens eiseres betreft.

4.10.2. Verweerder bestrijdt het standpunt van eiseres. De bezwaarfase is gedaan door ambtenaren die niet bij het boekenonderzoek en de voorbereiding van de naheffingsaanslagen waren betrokken. Over de onderhavige geschilpunten lopen meer procedures van verschillende belastingplichtigen. De juridische standpunten van de Belastingdienst zijn in alle zaken gelijk. Van vooringenomenheid is geen sprake.

4.11.1. Tussen partijen is niet in geschil dat de ambtenaren die bij het hoorgesprek aanwezig waren, niet waren betrokken bij het opleggen van de naheffingsaanslagen en het boekenonderzoek.

4.11.2. Uit de tekst van artikel 7:5, eerste lid, onderdeel b, van de Algemene wet bestuursrecht volgt dat het horen dient te geschieden door personen van wie een meerderheid niet bij de voorbereiding van het besluit in primo – in het onderhavige geval de naheffingsaanslagen – betrokken is geweest. Aan die eis is voldaan nu verweerder onvoldoende weersproken heeft gesteld dat het hoorgesprek is verricht door personen van wie een meerderheid niet bij de voorbereiding van de naheffingsaanslagen betrokken is geweest. De andersluidende opvatting van eiseres, namelijk dat het horen dient te geschieden door personen van wie een meerderheid niet bij de voorbereiding van de uitspraken op bezwaar is betrokken, vindt geen steun in de wettekst.

4.11.3. Voorts heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van vooringenomenheid aan de zijde van verweerder. Dat eiseres het niet geheel eens is met het hoorverslag is in dit verband niet relevant, omdat een hoorverslag een zakelijke weergave is van hetgeen tijdens het hoorgesprek is besproken. Uit de correspondentie tussen partijen blijkt genoegzaam dat verweerder bekend is met de bezwaren die eiseres heeft tegen de wijze waarop KSB geheven wordt van exploitanten van speelautomaten. Bovendien heeft eiseres aangegeven geen behoefte te hebben aan een nieuw hoorgesprek maar een inhoudelijke beoordeling te willen.

4.11.4. De rechtbank verwerpt ook het laatste standpunt van eiseres.

4.12. Gelet op het vorenoverwogene dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.

5. Proceskosten

De rechtbank ziet geen aan¬lei¬ding voor een proceskostenveroordeling.

6. Beslissing

De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.

Afschrift verzonden aan partijen op:

De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Rechtsmiddel