Rechtbank Haarlem, 21-12-2012, BY9775, 12/770

Zaaknummer: AWB 12/770

Uitspraakdatum: 21 december 2012

Uitspraak in het geding tussen

en

de inspecteur van de Belastingdienst Amsterdam, verweerder.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2007 een aanslag (aanslagnummer [A-NUMMER]) vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 309.742 (hierna: de aanslag). Verweerder heeft daarbij bij beschikking het verlies vastgesteld op nihil (hierna: verliesvaststellingsbeschikking) en – impliciet – een beschikking van verrekening van verliezen uit een eerder jaar afgegeven van nihil (hierna: de verliesverrekeningsbeschikking). Bij aparte beschikkingen is aan eiseres een verzuimboete opgelegd van € 567 en € 10.565 heffingsrente in rekening gebracht.

1.2. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 9 januari 2012 de aanslag, de verliesvaststellingsbeschikking, de verliesverrekeningsbeschikking, de verzuimboete en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.3. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

1.4. Eiseres heeft, na hiertoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, gerepliceerd. Verweerder heeft gedupliceerd.

1.5. Eiseres heeft voor de zitting nadere stukken ingediend, waarvan een afschrift is verstrekt aan verweerder.

1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 november 2012. Namens eiseres is verschenen haar gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. M.D. Koolen, mr. drs. W. Garritsen en mr. P.M. Warnaar.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Eiseres is de moedermaatschappij in een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna de Wet). Met eiseres was begin 2007 als dochtermaatschappij gevoegd: [A-BEDRIJF] B.V. (hierna: [A-BEDRIJF])

2.2. [A-BEDRIJF] exploiteert een beveiligingsinstallatiebedrijf (hierna: het Installatiebedrijf) en heeft voorts overeenkomsten met een alarmcentrale en haar klanten inzake de aansluiting van beveiligingsinstallaties op een alarmcentrale en de levering van alarmcentralediensten (hierna: de AC-contractenportefeuille).

2.3. Op 17 september 2007 is een intentieverklaring getekend tussen eiseres (Verkoper), [B-BEDRIJF] B.V. i.o. (Koper I), [C-BEDRIJF] B.V. (Koper II) en [A-BEDRIJF] (in deze verklaring aangeduid als de Vennootschap). Bedoeling van de overeenkomst is om Koper I het Installatiebedrijf van [A-BEDRIJF] over te laten nemen en Koper II de AC-contractenportefeuille. Partijen willen dit bewerkstelligen door middel van een juridische splitsing ex artikel 2:334a BW van [A-BEDRIJF]. De AC-contractenportefeuille zal worden afgesplitst in een nieuw op te richten, verkrijgende, bv. Vervolgens zullen de aandelen van [A-BEDRIJF] en de nieuwe bv worden verkocht aan de desbetreffende kopers. Nadien is [B-BEDRIJF] opgericht en is [D-BEDRIJF] B.V. in de plaats getreden van [C-BEDRIJF] B.V.

2.4. Op 9 november 2007 wordt tussen de betrokken partijen (eiseres, Koper I, Koper II en [A-BEDRIJF]) de Raamovereenkomst inzake de splitsing en overname van [A-BEDRIJF] B.V. (hierna: Raamovereenkomst) getekend. In de Raamovereenkomst staat, voor zover hier van belang, het volgende (in deze overeenkomst wordt [A-BEDRIJF] aangeduid als de Vennootschap).

“Artikel 1 – Juridische afsplitsing

1.1 Verkoper en de Vennootschap zullen een juridische afsplitsing ex artikel 2:334a BW tot stand brengen (hierna te noemen: “de Splitsing”), waarbij:

(…)

Artikel 2 - Verkoop en overdracht aandelen

Artikel 3 - Periode tot de overdrachtsdatum

Artikel 4 — Ontbinding

2.5. Op 16 november 2007 is het voorstel tot splitsing gedaan met als verkrijgende vennootschap in de in 1.1 van de Raamovereenkomst genoemde [E-BEDRIJF] (zie 2.4) en heeft de nederlegging bij de Kamer van Koophandel te [PLAATSNAAM] plaatsgevonden. Eiseres is enig aandeelhoudster. [E-BEDRIJF] zal niet worden opgenomen in de fiscale eenheid met eiseres. In de toelichting op het voorstel tot splitsing staat, voor zover hier van belang, het volgende vermeld:

“ De reden voor de splitsing is gelegen in een reorganisatie van de vennootschapsstructuur met het oog op verkoop in twee onderdelen van de onderneming thans uitgeoefend door de splitsende vennootschap. De activiteiten van de splitsende vennootschap zijn te verdelen in twee onderdelen: die activiteiten verband houdende met het exploiteren van [het Installatiebedrijf en [de AC-contractenportefeuille]. Middels de splitsing worden deze twee activiteiten ieder in een afzonderlijke organisatorische entiteit onder gebracht.”

2.6. Op 27 december 2007 is de splitsingsakte gepasseerd en heeft de splitsing plaatsgevonden. De splitsing is in werking getreden een dag na splitsing, te weten 28 december 2007. Op 28 december 2007 heeft de overdracht van de aandelen [E-BEDRIJF] en [A-BEDRIJF] plaatsgevonden.

2.7. Bij de verkoop van de aandelen [E-BEDRIJF] heeft eiseres een boekwinst gerealiseerd van € 777.667. Deze boekwinst is door eiseres in haar aangifte verantwoord als een onbelast voordeel uit deelnemingen. Blijkens de toelichting bij de aangifte vennootschapsbelasting heeft ontvoeging van [A-BEDRIJF] op 28 december 2007 plaatsgevonden.

3. Geschil en standpunten van partijen

3.1. In geschil is of (een deel van) de boekwinst die is behaald bij de splitsing in het onderhavige jaar belast is bij eiseres.

3.2. Eiseres beantwoordt deze vraag ontkennend en heeft daarbij primair het standpunt ingenomen dat de fiscale eenheid reeds voor de splitsing is verbroken en dat belastingheffing over resultaten als gevolg van de splitsing niet plaats dient te vinden bij eiseres. Subsidiair heeft eiseres het standpunt ingenomen dat, indien de splitsing, voor de verbreking van de fiscale eenheid heeft plaatsgevonden, de winst behaald met de splitsing op grond van artikel 14a, tweede lid van de Wet niet in aanmerking hoeft te worden genomen. Meer subsidiair betoogt eiseres dat ten onrechte geen verliesverrekening heeft plaatsgevonden.

3.3. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de fiscale eenheid is verbroken nadat de splitsing heeft plaatsgevonden en dat de faciliteit van artikel 14a, tweede lid van de Wet niet van toepassing is, omdat de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing.

4. Beoordeling van het geschil

4.1.1. Eiseres heeft primair het standpunt ingenomen dat de fiscale eenheid is verbroken vóór het moment van afsplitsing. Eiseres stelt namelijk dat bij het tekenen van de Raamovereenkomst de economische eigendom van de aandelen [A-BEDRIJF] is overgegaan op Koper I. Daardoor werd op dat moment niet meer voldaan aan de bezitseis, noodzakelijk voor de aanwezigheid van een fiscale eenheid, en is de fiscale eenheid met [A-BEDRIJF] (van rechtswege) verbroken. Deze stelling van eiseres wordt door de rechtbank verworpen. Uit de Raamovereenkomst blijkt enkel dat de aandelen na het passeren van de akte van splitsing zullen worden verkocht en overgedragen aan de kopers. Uit niets in de Raamovereenkomst blijkt dat de economische eigendom van de aandelen eerder is overgedragen dan na het moment van de afsplitsing. De rechtbank is van oordeel dat eerder het tegenovergestelde aannemelijk is geworden, daar de Raamovereenkomst rept van verkoop (en overdracht) na afsplitsing en slechts naar een conceptovereenkomst verwijst, na het tekenen van de Raamovereenkomst de verkoopprijs van de aandelen nog is aangepast en de Raamovereenkomst zodanige voorbehouden bevat dat niet gesproken kan worden van een overeenkomst waarbij enig eigendom van de aandelen is overgedragen. Eiseres’ stelling wordt derhalve door de rechtbank verworpen.

4.1.2. Ter verdere onderbouwing van haar primaire standpunt heeft eiseres verwezen naar artikel 14, tweede lid van het Besluit fiscale eenheid 2003 (hierna: BFE). Daar het tijdstip van de splitsing en de verbreking van de fiscale eenheid op hetzelfde tijdstip plaatsvinden, heeft, gelet op voornoemd artikel, de splitsing na de verbreking plaatsgevonden, aldus eiseres. De rechtbank kan eiseres niet volgen in haar stelling. Dit artikel doelt in het geval van een splitsing op een zuivere splitsing waarbij, als gevolg van deze zuivere splitsing, de fiscale eenheid ophoudt te bestaan. In het onderhavige geval is geen sprake van een zuivere splitsing, doch van een afsplitsing. Enkel de afsplitsende vennootschap valt buiten de fiscale eenheid, doch de fiscale eenheid tussen eiseres en [A-BEDRIJF] blijft, ondanks de afsplitsing, gewoon bestaan. Dat de fiscale eenheid uiteindelijk verbroken wordt, doet daaraan niet af. De verbreking is het gevolg van de verkoop van de aandelen en niet van de splitsing. Artikel 14, tweede lid van het BFE mist daarom toepassing. De rechtbank verwerpt om die reden ook deze stelling van eiseres.

4.1.3. Gelet op het in 4.1.1 en 4.1.2 overwogene is de rechtbank van oordeel dat de fiscale eenheid is verbroken nadat de afsplitsing heeft plaatsgevonden. Eiseres’ primaire standpunt dient daarom te worden verworpen.

4.2. Verweerder heeft in zijn verweerschrift het standpunt ingenomen dat nu de fiscale eenheid is verbroken op grond van artikel 15ai van de Wet afgerekend dient te worden over de stille reserves in de laatste aangifte vennootschapsbelasting van de fiscale eenheid. In zijn conclusie van dupliek heeft verweerder dit standpunt laten vallen. De rechtbank is met verweerder eens dat artikel 15ai van de Wet toepassing mist nu sprake is van een afsplitsing buiten de fiscale eenheid. [E-BEDRIJF] is immers afgesplitst van de fiscale eenheid en na de afsplitsing niet opgenomen in de fiscale eenheid.

4.3.1. Eiseres heeft subsidiair het standpunt ingenomen dat de doorschuiffaciliteit van artikel 14a, tweede lid, van de Wet (hierna: de doorschuiffaciliteit) van toepassing is. De rechtbank overweegt hieromtrent als volgt.

4.3.2. Op grond van artikel 14a, eerste lid, van de Wet wordt eiseres geacht de vermogensbestanddelen die in het kader van de splitsing zijn overgegaan ten tijde van de splitsing te hebben overgedragen aan [E-BEDRIJF]. Er is dan in beginsel sprake van een overdracht en dan moet worden afgerekend over de stille reserves die schuilgaan in de activiteiten die overgaan. Op grond van het tweede lid wordt de winst behaald ten gevolge van deze overdracht, mits aan voorwaarden wordt voldaan, niet in aanmerking genomen. Ingevolge het zesde lid is het tweede lid niet van toepassing, en wordt de winst derhalve wel in aanmerking genomen, indien de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. De splitsing wordt geacht in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing indien de splitsing niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen zoals herstructurering of rationalisering van de actieve werkzaamheden van de splitsende- en de verkrijgende rechtspersonen. Indien aandelen in de gesplitste rechtspersoon, dan wel in een verkrijgende rechtspersoon binnen drie jaar na de splitsing geheel of ten dele, direct of indirect worden vervreemd aan een lichaam dat niet met de gesplitste rechtspersoon en met de verkrijgende rechtspersonen is verbonden, worden zakelijke overwegingen niet aanwezig geacht, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt. Nu de aandelen direct na de splitsing zijn verkocht, is het aan eiseres om aannemelijk te maken dat deze zakelijke overwegingen voor het kiezen voor de afsplitsing aanwezig waren.

4.3.3. De rechtbank is van oordeel dat eiseres onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat de onderhavige splitsing niet in overwegende mate is gericht op het uitstellen van belastingheffing. Zo ligt de reden van de splitsing in de voorgenomen verkoop van de activiteiten van [A-BEDRIJF] aan twee kopers en is de wijze van verkoop door splitsing ook geïnitieerd door de kopers. De rechtbank acht het met verweerder aannemelijk dat de overwegingen die ten grondslag lagen aan de keuze voor splitsing met name in het belang waren van de verkopende partij, eiseres. Verkoop van de verschillende activiteiten had immers ook op andere, meer eenvoudige wijze kunnen geschieden. Echter door gebruik te maken van de splitsing en de doorschuiffaciliteit kon eiseres een belastingvoordeel behalen. Het is weliswaar toegestaan om fiscaal een voordelige weg te kiezen, doch dergelijke overwegingen zijn geen zakelijke overwegingen in het kader van de doorschuiffaciliteit. Niet is gebleken dat er geen reëel alternatief voorhanden was dat zakelijk, en dus niet fiscaal, gezien tot dezelfde uitkomst had geleid.

4.3.4. Naast de reden van de verkoop van de verschillende activiteiten aan verschillende kopers, heeft eiseres als reden aangegeven het onder algemene titel overgaan van diverse contracten naar [E-BEDRIJF]. De rechtbank acht dit onvoldoende om te komen tot het oordeel dat de splitsing niet in overwegende mate is gericht op uitstel of ontgaan van belastingheffing. Het probleem van overgaan van de contracten naar een andere vennootschap had eenvoudigweg kunnen worden voorkomen door de rechtstreekse verkoop van het Installatiebedrijf en de verkoop van de AC-contractenportefeuille met de aandelen [A-BEDRIJF] (met wijziging van de naam in [E-BEDRIJF]). Dit te meer omdat verweerder onweersproken heeft gesteld dat de handelsnaam mee is overgegaan naar [E-BEDRIJF].

4.3.5. De rechtbank komt tot de conclusie dat eiseres niet aannemelijk heeft weten te maken dat de splitsing niet in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Het subsidiaire standpunt van eiseres dient derhalve te worden verworpen.

4.4. Eiseres heeft in haar conclusie van repliek meer subsidiair het standpunt ingenomen dat de belastbare winst van € 227.606 dient te worden verminderd met verrekenbare verliezen van € 198.254. Verweerder heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat het belastbaar bedrag, conform eiseres’ berekening, vastgesteld dient te worden op € 29.352. De rechtbank ziet geen reden om hier van af te wijken en zal partijen derhalve volgen in dit standpunt. Het beroep is derhalve om die reden gegrond.

4.5.1. Eiseres heeft voorts aangevoerd dat de verzuimboete te hoog is en niet in verhouding staat tot de hoogte van het belastbaar bedrag. De rechtbank ziet hierin echter geen reden tot matiging van de boete. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat de ratio van de onderhavige boete is gelegen in het onderhouden van de bereidheid om tijdig de aangifteverplichting na te komen en dat de wetgever en de besluitgever dienovereenkomstig geen onderscheid hebben willen maken naar gelang de hoogte van de winst van het desbetreffende jaar (vergelijk Hof Amsterdam 6 september 2012, nr. 11/00924, onder meer gepubliceerd in V-N 2012/57.2).

4.5.2. Eiseres heeft geen overige grieven geformuleerd tegen de opgelegde verzuimboete. De rechtbank acht de boete passend en geboden en ziet geen reden om deze boete te verminderen of te doen vervallen.

4.6. Aangezien uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat de aanslag moet worden verlaagd, slaagt ook het beroep tegen de beschikking heffingsrente. De rechtbank zal de beschikking dienovereenkomstig aanpassen.

4.7. Gelet op het in 4.4. en 4.6. overwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard. De aanslag dient te worden verminderd tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € 29.352 en de heffingsrente dient dienovereenkomstig te worden verminderd. De verliesverrekeningsbeschikking dient te worden vastgesteld op € 198.254.

5. Proceskosten

5.1. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken.

5.2. Eiser verzoekt om vergoeding van de werkelijk gemaakte proceskosten voor juridische bijstand in bezwaar en beroep. Ingevolge artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) kan op grond van bijzondere omstandigheden van de hiervoor gegeven berekening van de te vergoeden proceskosten worden afgeweken. Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit is blijkens jurisprudentie grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (vergelijk Hoge Raad 13 april 2007, nr. 41 235, BNB 2007/260). Ook in andere gevallen kan aanleiding bestaan om, alle (bijzondere) omstandigheden van het geval in aanmerking nemend, af te wijken van de forfaitaire bedragen van het Besluit, bijvoorbeeld omdat de inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld (vergelijk Hoge Raad, 4 februari 2011, nr. 09/02123, BNB 2011/103).

5.3. De rechtbank is van oordeel dat in de gegeven omstandigheden niet kan worden gezegd dat verweerder de aanslag of de uitspraak in stand heeft gehouden, terwijl op dat moment duidelijk was dat die aanslag of uitspraak op bezwaar tegen de daartegen ingestelde beroepsprocedure geen stand zal houden. Eiseres heeft immers pas eerst in haar conclusie van repliek, dus na het doen van de uitspraak op bezwaar haar meer subsidiaire standpunt ingenomen dat de verliesverrekeningsbeschikking, en dus ook de aanslag naar een onjuist bedrag is vastgesteld, terwijl de uitspraak voor het overige wordt bevestigd.

5.4. De rechtbank ziet wel aanleiding voor een proceskostenveroordeling op basis van het forfait. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op €1.528,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting, met een waarde per punt van € 218, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, ½ voor het indienen van een conclusie van repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 437 en een wegingsfactor 1). Overige kosten zijn gesteld noch gebleken.

6. Beslissing

De rechtbank:

Deze uitspraak is gedaan door mr. J.M. van Kempen, voorzitter, mr. A.A. Fase en mr. H. de Jong, rechters, in tegenwoordigheid van mr. B.J.E. Lodder, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 21 december 2012.

Afschrift verzonden aan partijen op:

De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam.