Rechtbank Noord-Holland, 13-07-2020, ECLI:NL:RBNHO:2020:5452, AWB - 18 _ 2582

1. Eiser exploiteert vanaf begin jaren ‘90 een fotobedrijf, een eenmanszaak. Hij maakt door heel Nederland foto’s op kermissen, jaarmarkten, dorpsfeesten, optochten en allerlei evenementen.

2. De gemaakte foto’s kunnen (door de gefotografeerde personen) worden afgehaald bij diverse afhaalpunten, zoals tankstations, drogisterijen, bloemisten en Primera’s. Het grootste deel van de omzet wordt contant ontvangen.

3. Volgens de eigen verklaring van eiser heeft hij in de periode 1993 tot en met 2009 omzet afgeroomd en de gelden aan de onderneming onttrokken en contant in Nederland bewaard. In totaal zou ultimo 2009 € 700.000 aan contanten aanwezig zijn geweest. Daarvan is in november 2011 € 500.000 op een Zwitserse bankrekening gestort en daarna ook in Zwitserland aangehouden. Het restant ad € 200.000 is eerst nog contant in Nederland aangehouden en in de loop van 2016 op een bij de [c] aangehouden rekening gestort.

4. In de aangiften IB/PVV 2012, 2013 en 2014 is, op gelijke wijze als in de aangiften over de daaraan voorafgaande jaren, geen melding gemaakt van een (fors) bedrag aan contante middelen en het hebben van een of meer of Zwitserse bankrekeningen.

5. In de op 31 mei 2017 ingediende aangifte IB/PVV 2015 worden de bij Bank [d] aangehouden tegoeden (€ 493.556) en de in Nederland bewaarde contanten (€ 200.000) aangegeven als onderdeel van de rendementsgrondslag in box 3. De aanslag IB/PVV 2015 is op 10 augustus 2018 gedagtekend en staat onherroepelijk vast.

6. In de op 14 november 2017 ingediende aangifte IB/PVV 2016 worden de bij Bank [d] aangehouden tegoeden (€ 501.833) en de in Nederland bewaarde contanten (€ 200.000) aangegeven als onderdeel van de rendementsgrondslag in box 3.

7. Op 1 november 2018 is de aangifte IB/PVV 2017 ingediend. In deze aangifte wordt de [c] -rekening waarop op 7 juni 2016 de contanten ten bedrage van € 200.000 zijn gestort, als onderdeel van de rendementsgrondslag in box 3 aangegeven.

8. Op 11 februari 2019 wordt echter een nieuwe aangifte IB/PVV 2017 ingediend, waarin de onder 7 genoemde [c] -rekening niet langer als privévermogen (box 3) maar als ondernemingsvermogen wordt verantwoord.

9. Eiser is voor alle in geschil zijnde jaren uitgenodigd aangifte te doen. Hij heeft ook aangifte gedaan.

10. Bij brief van 29 juni 2015 heeft gemachtigde namens eiser gemeld dat hij wilde inkeren. Deze inkeer betrof volgens de brief niet eerder aangegeven contanten, die in Nederland werden gehouden. Deze gelden waren uit de onderneming van eiser onttrokken.

11. Nadien is een langdurige correspondentie gevolgd vanaf 23 juli 2015 welke zich onder meer heeft gericht op de herkomst van de gelden, het stallen van deze gelden op een of meer in Zwitserland aangehouden bankrekeningen en het in dat verband opvragen van bankbescheiden. De brief heeft bij verweerder vragen opgeroepen over de volledigheid van de winstverantwoording en de plaats waar de niet verantwoorde inkomsten zijn opgekomen. Verweerder heeft eiser bij brief van 20 mei 2016 uitgenodigd om op 8 juli 2016 een mondelinge toelichting te geven. Voorts zijn nadere bankstukken gevraagd.

12. Gemachtigde heeft op 2 juni 2016 meegedeeld, dat al in 2011 een rekening bij Bank [e] in Zwitserland was geopend. In verband met het faillissement van deze bank zou het verstrekken van gegevens langer kunnen duren. Verzocht wordt het geplande gesprek in afwachting daarvan aan te houden. Hiermee heeft verweerder op 9 juni 2016 ingestemd.

13. Naar aanleiding van het op 28 oktober 2016 toegestuurde eerste afschrift van Bank [e] heeft verweerder op 2 december 2016 zijn uitnodiging voor een gesprek herhaald.

14. Verweerder heeft op 24 juli 2017 meegedeeld dat er een boekenonderzoek zal worden ingesteld. Op 23 november 2017 is het boekenonderzoek voor de periode 2012-2016 aangekondigd. Op 4 mei 2018 is het concept-rapport toegezonden en vervolgens op 24 mei 2018 het definitieve rapport. Tijdens de controle kon niet worden vastgesteld dat in de onderzochte periode nog omzet werd afgeroomd. De enige correctie betrof in de periode 2012-2014 de rendementsgrondslag/het inkomen uit sparen en beleggen (hierna box 3): de gelden op de Zwitserse bankrekening en de in Nederland aangehouden contanten. In de periode 2015-2016 waren deze gelden al door eiser in box 3 verantwoord. Op het concept-rapport is niet gereageerd, maar wel op 7 juni 2018 op het definitieve rapport.

15. Gemachtigde van eiser heeft verweerder verzocht over te gaan tot het opleggen van voorlopige navorderingsaanslagen teneinde het in rekening te bedrag aan belastingrente te beperken. Dit verzoek heeft verweerder op 4 oktober 2017 afgewezen, omdat voorlopige navorderingsaanslagen niet zijn voorzien in de wet en de resultaten van het boekenonderzoek moesten worden afgewacht.

16. Verweerder heeft voor de jaren 2012, 2013, 2014, 2015 en 2016 (navorderings)aanslagen IB/PVV opgelegd. Daarbij is het bedrag van € 200.000 (de in Nederland aangehouden contanten) tot de grondslag van box 3 gerekend.

17. Op 5 september 2018 heeft de gemachtigde van eiser pro forma bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 2012, 2013 en 2014. Op 8 november 2018 is ook bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2016. De aanslag IB/PVV 2015 staat onherroepelijk vast omdat daartegen te laat bezwaar is gemaakt.

18. Op 26 april 2019 heeft een telefonisch hoorgesprek plaatsgevonden. Het verslag is op 1 mei 2019 aan gemachtigde toegezonden. Op 13 mei 2019 is door gemachtigde op het hoorverslag gereageerd. Op 14 juni 2019 heeft verweerder uitspraak op bezwaar gedaan.

19. Partijen houdt verdeeld:

20. Eiser heeft zich – zakelijk weergegeven – op het standpunt gesteld dat de contant in Nederland aangehouden gelden ad € 200.000 niet tot het privévermogen behoren, maar moeten worden aangemerkt als ondernemingsvermogen. Hij geeft aan waarom de gelden niet kunnen worden aangemerkt als blijvend overtollige liquide middelen en wijst op de investeringsplannen die hij vanaf 2010 heeft. Daartoe heeft hij correspondentie overgelegd met [f] AG van 29 november 2010, 16 januari 2014, 2 juni 2015 en een factuur van 28 februari 2017. In februari 2017 is een tweedehands machine aangeschaft voor een bedrag van € 172.400.

21. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de belastingaanslagen, waarbij het bedrag van € 200.000 tot het ondernemingsvermogen moet worden gerekend.

22. Verweerder heeft zich – eveneens zakelijk weergegeven – op het standpunt gesteld dat de in Nederland aangehouden contanten (€ 200.000) in alle jaren tot het privévermogen behoren. Eiser heeft daar ondubbelzinnig voor gekozen; keuzeherziening is niet mogelijk. De contanten kunnen niet worden aangemerkt als verplicht ondernemingsvermogen, zodat herstel op grond van de foutenleer niet mogelijk is.

23. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

24. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

25. Of een vermogensbestanddeel tot het ondernemingsvermogen of tot het privévermogen behoort, is in beginsel afhankelijk van de wil van de belanghebbende, tenzij hij bij zijn keuze de grenzen der redelijkheid overschrijdt.

26. Vaststaat dat eiser er vanaf het belastingjaar 1993 tot en met het belastingjaar 2017 voor heeft gekozen om de in Nederland aangehouden contanten tot zijn privévermogen te rekenen. In elk geval in de periode 1993 tot en met 2009 heeft de belanghebbende zijn contante ontvangsten afgeroomd. Deze gelden zijn direct aan de onderneming onttrokken en tot het fiscaal onbekende vermogen, derhalve privé, gerekend. Door deze handelwijze heeft eiser ondubbelzinnig en onmiskenbaar de keuze uitgebracht om deze gelden tot het privévermogen te rekenen. Eiser heeft daarbij de grenzen der redelijkheid niet overschreden.

27. Aan het vorenstaande oordeel draagt bij de brief van 29 april 2016, waarin namens eiser onomwonden wordt geschreven dat de gelden aan de onderneming zijn onttrokken. Voorts zijn in de jaarrekeningen van de in geschil zijnde jaren en de daaraan voorafgaande periode deze bedragen nimmer vermeld.

28. Eiser heeft in zijn aangiften inkomstenbelasting voor de jaren 2015, 2016 en 2017 zich (aanvankelijk) ook op het standpunt gesteld dat de contante gelden tot het box 3 vermogen moesten worden gerekend. De primitieve aanslagen over die jaren staan onherroepelijk vast. Daarmee staat ook zijn keuze vast. De stelling van eiser dat nu de navorderingsaanslagen voor die jaren nog niet onherroepelijk vaststaan hij zijn keuze voor die jaren 2012, 2013 en 2014 mag herzien, vindt geen steun in het recht. Daarnaast heeft de keuze ook onherroepelijke fiscale gevolgen gehad. De aanslag IB/PVV 2015 is onherroepelijk, de contanten zijn als onderdeel van de rendementsgrondslag in box 3 in de belastingheffing betrokken.

29. Eiser heeft ter onderbouwing van zijn betoog dat het voormelde bedrag verplicht ondernemingsvermogen moet zijn, zulks gelet op de behoefte aan werkkapitaal binnen de onderneming, verwezen naar de door de externe accountant opgestelde inkomstenstroom voor de jaren 2016 en 2017, welke opstelling naar zijn zeggen van overeenkomstige toepassing zou moeten zijn voor de in geschil zijnde jaren. De rechtbank acht dit betoog daarmee niet aannemelijk gemaakt en overweegt daartoe als volgt. Vaststaat dat de onderneming in alle jaren draaiend is gebleven zonder de beschikking te hebben over voormeld bedrag van € 200.000, en dat op de balans van de onderneming blijkens de vastgestelde jaarrekeningen in de betreffende jaren ruime bedragen aan liquide middelen aanwezig waren. Aan het ter zitting gedane bewijsaanbod om de externe accountant ook voor de onderhavige jaren een identieke verklaring te laten opstellen, kan onder deze omstandigheden dan ook voorbij worden gegaan, nu een dergelijke verklaring, gelet op de door eiser gedane keuze en de blijkens de vastgestelde jaarrekeningen over die jaren aanwezige liquide middelen, voor de beantwoording van de vraag of sprake is van verplicht ondernemingsvermogen niet van belang is en kan zijn.

30. Het enkele gegeven dat eiser in 2010 een offerte heeft aangevraagd voor nieuwe apparatuur, welke offerte niet heeft geleid tot het daadwerkelijk plaatsen van een order, is geen reden om daar anders over te oordelen. Ook de aanschaf op 28 februari 2017 van de nieuwe apparatuur voor een bedrag van € 172.400 kan niet tot een andersluidend oordeel leiden, nu een aanschaf van een machine in 2017 niets zegt over de behoefte aan het ter beschikking hebben van financiële middelen in voorliggende jaren, gelet op de mogelijke alternatieve wijzen van financieren van een dergelijke aanschaf.

31. Liquide middelen, zoals spaarrekeningen en contanten, behoren nimmer tot het verplichte ondernemingsvermogen. Het staat de ondernemer in beginsel volledig vrij zijn onderneming geheel met vreemd geld te financieren, ook al heeft hij in privé voldoende spaargelden. Hetzelfde geldt voor de financiering van voorgenomen investeringen.

32. Gelet op het vorenoverwogene heeft eiser naar het oordeel van de rechtbank de contanten als privévermogen kunnen aanmerken. Met deze keuze heeft hij de grenzen der redelijkheid niet overschreden.

33. Eiser heeft nog een beroep gedaan op de zogenoemde foutenleer. Nu het onderhavige geschil de omvang van het box 3 vermogen betreft, en niet de belastingheffing over de winst van eisers onderneming, kan een beroep op de foutenleer eiser niet baten. Immers, de foutenleer dient ertoe te voorkomen dat ingeval het eindvermogen van een voorgaand jaar niet naar de voorschriften van de wet en overeenkomstig goed koopmansgebruik is vastgesteld een stuk bedrijfswinst onbelast blijft, hetzij dubbel wordt belast (HR 13 maart 2009, ECLI: NL:HR:2009:LJN BB5878). Daarvan is in casu geen sprake. Bijgevolg kan de door eiser gemaakte keuze ook niet door toepassing van de zogenoemde foutenleer worden herzien.

34. Eiser heeft bij brief van 29 juni 2015 voor de eerste keer in een nog onvolledige vorm en inhoud melding gemaakt van niet eerder fiscaal verantwoord inkomen en vermogen (box 3). Op 29 april 2016 heeft hij bankstukken overgelegd en een overzicht gegeven van de door hem berekende fiscale gevolgen. Hij is van mening dat, nu de navorderingsaanslagen uiteindelijk overeenkomstig de op 29 april 2016 verstrekte gegevens zijn opgelegd, verweerder heeft gehandeld in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel door niet direct op grond van deze brief navorderingsaanslagen met beschikkingen belastingrente op te leggen. Voorts zou op grond van artikel 30fc, vijfde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) de belastingrente moeten worden beperkt tot uiterlijk twaalf weken na ontvangst van het verzoek om navordering.

35. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat op 29 april 2016 nog geen sprake was van een verzoek tot navordering dat zonder meer voldoende gegevens bevatte om tot het opleggen van navorderingsaanslagen over te gaan. Integendeel, de brief geeft aanleiding te veronderstellen dat hogere bedragen in de belastingheffing zouden moeten worden betrokken. In het verzoek wordt immers melding gemaakt van een continu proces van afroming van winsten uit de onderneming, welk proces gestopt zou zijn in 2009, exact het jaar dat, op het moment van het doen van de inkeermelding, op grond van artikel 16, derde lid, van de AWR buiten de navorderingstermijn viel.

36. Verweerder heeft ter feitelijke onderbouwing van zijn hiervoor weergegeven stelling het volgende aangevoerd.

37. Op 10 maart 2017 betreft de problematiek, zo stelt verweerder, nog twee elementen, enerzijds de vraag of de verlengde navorderingstermijn van toepassing is voor een deel van de periode waarvoor eiser de omzetverzwijging heeft toegegeven (het zogenoemde IJssalonarrest, ECLI:NL:HR:2018:303 is dan nog niet gewezen) en anderzijds de geloofwaardigheid van de verklaring dat het afromen daadwerkelijk in 2009 is gestopt en het geld in twee etappes zou zijn gestort: in 2011 in Zwitserland en het restant in 2016 in Nederland. Juist het feit dat een tweede storting plaatsvindt wijst eerder op een doorgaan van het afromen dan op het tegendeel.

Omdat er geen overeenstemming wordt bereikt, wenste verweerder in het bijzonder het al dan niet meer afromen vanaf 2011 via een controle te laten onderzoeken. Tijdens dat onderzoek heeft verweerder - wegens het ontbreken van een kasadministratie - niet kunnen constateren hoeveel contante gelden eiser op enig moment heeft. Verweerder heeft naar aanleiding van het onderzoek geconcludeerd dat hij niet aannemelijk kan maken dat nog steeds omzet zou worden afgeroomd. Dit leidt er toe dat de navorderingsaanslagen uiteindelijk overeenkomstig de gegevens omtrent het vermogen vermeld in de brief van 29 april 2016 zijn vastgesteld.

38. Gelet op het feit dat, zoals verweerder overtuigend heeft gesteld en de rechtbank aannemelijk gemaakt acht, de brief van 29 april 2016 in ieder geval niet volledig was ten aanzien van de tegoeden aangehouden bij de Zwitserse bank(en), en gelet op hetgeen in de periode na 29 april 2016 is gebeurd en nodig was om tot de opgelegde navorderingsaanslagen te komen, is de rechtbank van oordeel dat op 29 april 2016 geen sprake was van een verzoek tot navordering dat voldoende gegevens bevatte om direct tot navordering over te kunnen gaan. Het vorenstaande leidt ertoe dat er op dat moment geen sprake is van een verzoek als bedoeld in artikel 30fc van de AWR en bijgevolg de belastingrente moet worden beperkt tot een periode van twaalf weken aanvangend op of eerdaags na 29 april 2016, dan wel of na 28 oktober 2016 te weten het moment waarop eiser melding heeft gemaakt van de tegoeden bij de tweede Zwitserse bank. Evenmin was het doen van onderzoek naar de juistheid van de verklaring dat het afromen in 2009 zou zijn gestopt en het daarom instellen van een controle onzorgvuldig of in strijd met enig ander in het algemene rechtsbewustzijn levend beginsel van behoorlijk bestuur. Ook daarin kan geen reden zijn gelegen tot het beperken van de in rekening gebrachte belastingrente.

Overigens heeft eiser niets cijfermatig aangevoerd tegen het in rekening gebrachte bedrag aan belastingrente als zodanig.

39. Eiser heeft zich subsidiair op het standpunt gesteld dat de rente moet worden beperkt tot 19 september 2017, nu hij op die dag verweerder heeft verzocht voorlopige navorderingsaanslagen op te leggen en dit door verweerder is afgewezen. De rechtbank is van oordeel dat in de AWR niet de mogelijkheid wordt geboden om voorlopige navorderingsaanslagen op te leggen, bijgevolg heeft de weigering op goede gronden plaatsgevonden.

40. Voorts merkt de rechtbank op dat, zoals verweerder met juistheid heeft gesteld, dat indien verweerder op 19 september 2017 navorderingsaanslagen zou hebben opgelegd, hij daarmee mogelijkerwijs zijn recht had verspeeld of zou hebben kunnen verspelen om, afhankelijk van de uitkomst van de controle, een of meer navorderingsaanslagen tot een hoger bedrag vast te stellen. Ook op die grond is er geen reden om de in rekening gebrachte dan wel in rekening te brengen belastingrente te beperken.

41. Eiser heeft ter zitting nog een beroep gedaan op het beginsel van dienstbaarheid. Dat beginsel, zo stelt eiser, strekt ertoe dat verweerder als bestuursorgaan het verzoek van een burger aandachtig, ruimhartig en welwillend dient te lezen en juridisch te duiden. Bijgevolg had verweerder het verzoek van 19 september 2017 van de advocaat-gemachtigde, moeten opvatten als een verzoek om hem de weg te wijzen de in rekening te brengen belastingrente zoveel mogelijk te beperken, bijvoorbeeld door een vaststellingsovereenkomst te sluiten dan wel te wijzen op de mogelijkheid om in overleg met de Ontvanger een geoormerkt bedrag in depot te storten. Eiser heeft daartoe verwezen naar de noot van L.M. Koenraad onder de uitspraak van de afdeling bestuursrechtspraak, Raad van State, afdeling rechtspraak, 18 september 2019, ECLI:NL:RVS:2019:3164. Verweerder heeft het standpunt van eiser gemotiveerd bestreden.

42. De rechtbank is van oordeel dat dit beginsel, zo daar al een beroep op gedaan zou kunnen worden, onder de gegeven feiten en/of omstandigheden eiser niet kan baten. In alle redelijkheid mag van de gemachtigde als advocaat, en daarmee juridisch onderlegd, worden verwacht dat hij zelf nagaat en afweegt welke acties hij moet ondernemen om tot mitigering van de verschuldigde belastingrente te komen. Het verzoek van 19 september 2017 is volstrekt onvoldoende op de gronden hiervoor en onder 35 en 36 vermeld om verweerder als bestuursorgaan verplicht te achten een oplossing voor de bij de gemachtigde levende wens te bewerkstelligen. Dat behoort niet tot een redelijke vervulling van het ambt van verweerder maar ligt uitsluitend op de weg van de gemachtigde zelf. Dat verweerder niet zorgvuldig zou hebben gehandeld heeft eiser niet met feiten en/of omstandigheden gestaafd. Ook bij die invulling van eisers betoog faalt die stelling.

43. Ook indien dat beroep dient te worden verstaan als een schending van het zorgvuldigheidsbeginsel mist naar het oordeel van de rechtbank dat standpunt steun in de feiten. Eiser op wie de bewijslast rust heeft zodanige feiten niet bijgebracht.

44. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep in al haar onderdelen ongegrond te worden verklaard.

45. De rechtbank acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.