Rechtbank Noord-Holland, 15-03-2021, ECLI:NL:RBNHO:2021:2190, AWB - 19 _ 5286

1. Eiseres heeft op 12 oktober 2018 de eigendom verkregen van het pand aan de [g] van [H] B.V. (hierna: [H] ).

2. [H] kwalificeert voor de overdrachtsbelasting als onroerendezaaklichaam als bedoeld in artikel 4, eerste lid, onderdeel a, van de Wet op belastingen van Rechtsverkeer (hierna: WBR).

3. De verkrijging van het pand volgt op een reeks transacties. Op 4 juni 2018 heeft [E] B.V. (hierna: [E] ) de eigendom verkregen van 50% van de aandelen in [H] . Vervolgens heeft [E] deze aandelen op 12 oktober 2018 doorgeleverd aan [F] B.V. Op 12 oktober 2018 heeft [H] het pand geleverd aan eiseres. In de onderhavige zaak staat de levering van het pand aan eiseres centraal.

4. Het pand is in 1992 oorspronkelijk gebouwd als kantoorgebouw. Het pand bestaat uit zeven verdiepingen. De totale gebruiksoppervlakte van het pand bedraagt 7.147,23 m2.

5. De begane grond, eerste etage en tweede etage zijn op de verkrijgingsdatum van de aandelen naar hun bouwkundige aard bestemd te worden gebruikt als kantoor.

6. In 2016 is een ingrijpende verbouwing van de derde tot en met de zesde etage aangevangen, waarbij de kantoren zijn verbouwd tot units (appartementen). De verbouwing is voltooid vóór de levering van het pand aan eiseres op 12 oktober 2018. Op de derde tot en met zesde etage bevinden zich op verkrijgingsdatum 81 units, een fitnessruimte/sauna en een bijeenkomstruimte met daarin een restaurant. De oppervlakte van de derde tot en met de zesde etage exclusief fitnessruimte/sauna en bijeenkomstruimte bedraagt 3.685 m2. De zevende etage bevat technische ruimtes.

7. De 81 units werden aanvankelijk door [I] gehuurd van eiseres. [I] verhuurde de 81 units als appartementen op short stay basis aan particulieren op verschillende locaties in en nabij [J] .

8. De oppervlakte van de 81 units varieert van 20 m2 tot 40 m2. De units betreffen 3 en 4 sterren kamers, hebben één tot maximaal drie slaapkamers en zijn alle voorzien van een eigen badkamer en keuken. De keuken bevat een koelkast, vaatwasser, kookplaat, afzuigkap, magnetron en oven. [I] heeft een short stay- en hotelvergunning op basis waarvan zij de 81 units mag verhuren aan dezelfde huurder voor de duur van maximaal zes maanden. Hiertoe hoeft geen huurcontract te worden afgesloten, maar volstaat een boeking/reservering. Huurders staat vrij gebruik te maken van het restaurant en de fitness/sauna. Huurders hebben de mogelijkheid zich in te schrijven op het adres van het pand in de gemeentelijke basisadministratie. Een specifieke inschrijving op een bepaalde gehuurde unit is niet mogelijk. Huurders hebben geen eigen adres/huisnummer en brievenbus. Post dient te worden afgehaald bij de receptie. De units hebben geen eigen deurbel. Bezoekers dienen zich eerst te melden bij de receptie. Voor de units worden door de gemeente [J] geen afzonderlijke WOZ-beschikkingen afgegeven.

9. Het bouwdossier met betrekking tot de verbouwing van de derde tot en met de zesde etage van kantoren tot units bevat onder meer een aanvraag en verlening van een omgevingsvergunning, een brandveiligheidsrapport, bouwtekeningen waarop per etage de verschillende ruimten staan aangegeven en een plattegrond van de units.

10. In de aanvraag omgevingsvergunning van 23 december 2015 en in de verleende omgevingsvergunning van 20 april 2016 staat als projectomschrijving vermeld: “het intern verbouwen van een kantoor naar hotelfunctie en het oprichten van een nieuwe entree’.

11. Tussen partijen staat vast dat het pand ten tijde van de levering aan eiseres geen publiekrechtelijke woonbestemming had.

12. Eiseres heeft ter zake van haar verkrijging van het pand – met toepassing van artikel 13 van de WBR – over een heffingsgrondslag van € 9.617.300 een bedrag van € 577.038 aan overdrachtsbelasting (6%) afgedragen. Eiseres is van mening dat op een gedeelte van haar verkrijging het overdrachtsbelastingtarief van 2% van toepassing is. Daarom heeft zij op 22 november 2018 bezwaar tegen de afdracht gemaakt.

13. In navolging van het bezwaar hebben partijen met elkaar gecorrespondeerd.

14. Verder heeft op 6 augustus 2019 een hoorgesprek plaatsgevonden. Verweerder heeft hiervan een verslag gemaakt dat eiseres van commentaar heeft voorzien.

15. Verweerder heeft op 29 augustus 2019 het pand geschouwd.

16. Verweerder heeft met dagtekening 5 september 2019 uitspraak op bezwaar gedaan. Het bezwaar van eiseres is afgewezen.

17. Primair is het toepasselijke percentage voor de overdrachtsbelasting in geschil. Het geschil spitst zich toe op de vraag of het pand gedeeltelijk kwalificeert als een woning (zodat op het woningdeel een tarief van 2% van toepassing is) of dat het volledig kwalificeert als hotel (zodat op het geheel het tarief van 6% van toepassing is). Meer in het bijzonder is de vraag of de 81 units op de derde tot en met zesde etage van het gebouw kwalificeren als woning.

Subsidiair is in geschil of op grond van het gelijkheidsbeginsel het tarief van 2% van toepassing is.

18. Eiseres neemt primair het standpunt in dat de 81 units op de derde tot en met zesde etage van het pand een woonfunctie hebben, en derhalve kwalificeren als woning in de zin van artikel 14, tweede lid, van de WBR. Dit is 53,44% van de oppervlakte van het pand. Subsidiair meent eiseres dat in vergelijking met vergelijkbare woonconcepten zoals short stay studentenwoningen, welke voor de overdrachtsbelasting als woning kwalificeren, de units ook als woningen kwalificeren.

19. Verweerder weerspreekt de standpunten van eiseres en neemt het standpunt in dat het pand voor de heffing van overdrachtsbelasting volledig kwalificeert als niet-woning. Verder bestrijdt verweerder dat sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel.

20. De standpunten van partijen steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en het verhandelde ter zitting.

21. Artikel 14 van de WBR luidt als volgt:

22. De memorie van toelichting bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot toevoeging van het tweede lid aan artikel 14 van de WBR vermeldt het volgende met betrekking tot het begrip ‘woning’ in dat tweede lid (Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 3, p. 115-116):

23. De Hoge Raad heeft zich in zijn arrest van 24 februari 2017, nr. 16/04101, ECLI:NL:HR:2017:295 uitgelaten over de vraag wat moet worden verstaan onder ‘woning’ als bedoeld in artikel 14, tweede lid, van de WBR en heeft daarover het volgende overwogen:

24. In zijn arrest van 29 november 2019, nr. 18/04593, ECLI:NL:HR:2019:1779, waarin een zakelijk recht op een (deel van een) oorspronkelijk als bedrijfs- of kantoorpand gebouwde onroerende zaak wordt overgedragen nadat reeds bouwkundige wijzigingen zijn aangebracht en voordat ook de feitelijke levering plaatsvindt, oordeelt de Hoge Raad dat in het verlengde van de hiervoor in punt 23 gegeven regels evenzeer aansluiting moet worden gezocht bij het doel waarvoor het bouwwerk oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd. Onder 2.3.4 van dit arrest oordeelt de Hoge Raad verder dat:

“(…) in een geval waarin verbouwingswerkzaamheden hebben plaatsgevonden die, ook indien zij nog niet zijn voltooid, de gevolgtrekking kunnen rechtvaardigen dat die werkzaamheden onmiskenbaar strekken tot (op)levering van een woning, kan het bouwwerk alleen worden geacht de oorspronkelijke aard te hebben behouden indien de inspecteur aannemelijk maakt dat niet meer dan beperkte aanpassingen nodig zijn om het weer voor het oorspronkelijke doel geschikt te maken. De vaststelling van de strekking van de verbouwingswerkzaamheden dient te geschieden met inachtneming van alle omstandigheden van het geval. Zo kan naast de aard en inhoud van de verrichte werkzaamheden ook de inhoud van de koop-/aannemingsovereenkomst(en) in aanmerking worden genomen, evenals de voor kopers van een woning en hun geldverstrekkers in het algemeen relevante omstandigheid dat het verkregen object zelfstandig overdraagbaar is, bijvoorbeeld door splitsing van een oorspronkelijk als bedrijfspand- of kantoorpand gebouwde onroerende zaak in appartementsrechten. Indien de bouwkundige staat en kenmerken van de onroerende zaak geen uitsluitsel bieden, kan mede betekenis worden toegekend aan de uit publiekrechtelijke voorschriften voortvloeiende eisen of beperkingen.”

25. Uit het voorgaande volgt dat een onroerende zaak kan worden aangemerkt als een ‘woning’ in de hiervoor bedoelde zin als sprake is van een bouwwerk dat naar zijn aard bestemd is voor bewoning, waarbij voor de beantwoording van de vraag of daarvan sprake is een maatstaf wordt gehanteerd die zoveel mogelijk aanknoopt bij de kenmerken van het bouwwerk zelf. Dit laatste wordt bereikt door aansluiting te zoeken bij het doel waarvoor het bouwwerk oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd, dan wel later is verbouwd. Bij de vaststelling hiervan dient rekening te worden gehouden met alle omstandigheden van het geval. Biedt het voorgaande geen uitkomst, dan kan mede betekenis worden toegekend aan de publiekrechtelijke bestemming.

26. Toepassing van de hiervoor weergegeven maatstaf leidt naar het oordeel van de rechtbank ertoe dat de onderhavige units van het pand, ten tijde van de verkrijging van het pand door eiseres, naar hun aard en met aanknoping bij hun objectieve kenmerken en alle omstandigheden van het geval, niet bestemd zijn voor wonen. De rechtbank overweegt hiertoe het volgende.

27. Vast staat dat het pand oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd als kantoor, en ook is gebruikt als kantoor. Hoewel elke unit na de verbouwing beschikt over fysieke eigenschappen zoals een keuken, een badkamer en een woonkamer die kenmerkend zijn voor een woning, is de rechtbank van oordeel dat de enkele aanwezigheid hiervan niet op zichzelf staand tot de kwalificatie ‘woning’ leidt. Gelet op de wetsgeschiedenis kan een hotelkamer niet als woning worden aangemerkt. Kenmerken waarmee een woning zich duidelijk onderscheidt ten opzichte van een hotelkamer, bijvoorbeeld een eigen huisnummer, een eigen deurbel en een eigen brievenbus, zijn in het pand niet aanwezig. Eiseres sluit voor het gebruik van de units geen huurovereenkomsten met de desbetreffende individuen. Een boeking volstaat. Voorts is het voor de gebruiker van de unit niet mogelijk om zich op het specifieke nummer van de unit in de GBA in te schrijven en worden door de gemeente geen WOZ-beschikkingen afgegeven voor elke afzonderlijke unit.

28. Het ontbreken van bovenvermelde elementen in samenhang met de strekking van de verbouwingswerkzaamheden leidt de rechtbank tot het oordeel dat de units naar hun aard niet bestemd zijn als woning. Anders dan eiseres betoogt, blijkt de bedoeling om de units als woning te gebruiken geenszins uit de hieraan voorafgaande verbouwing van het pand en het onderliggende bouwdossier. Uit onder andere de stukken omtrent de omgevingsvergunning en brandveiligheid volgt slechts dat wordt beoogd de kantoorfunctie te wijzigen naar een logiesfunctie dan wel een overige gebruiksfunctie. Ten overvloede merkt de rechtbank nog op dat ook de publiekrechtelijke bestemming, waarover partijen hebben verklaard dat in ieder geval geen sprake is van een woonbestemming, erop duidt dat dat de units niet als woning kwalificeren.

29. Het beroep van eiseres op het gelijkheidsbeginsel kan evenmin slagen. De rechtbank stelt voorop dat het op de weg van eiseres ligt om bewijs te leveren voor de stelling dat in dit geval het gelijkheidsbeginsel is geschonden. Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan sprake zijn indien aannemelijk wordt dat de inspecteur in met de situatie van eiseres vergelijkbare gevallen hetzij (I) een beleid heeft gevoerd waarvan ten nadele van haar is afgeweken, hetzij (II) het oogmerk heeft gehad één of meer andere belastingplichtigen te begunstigen, hetzij (III) in een meerderheid van de met het geval van eiseres vergelijkbare gevallen een gunstiger beslissing heeft genomen. Eiseres stelt dat in vergelijking met short stay studentenwoningen, welke voor de overdrachtsbelasting als woning kwalificeren, de units óók als woningen zouden moeten kwalificeren. In hoeverre het hier gaat om met het geval van eiseres vergelijkbare gevallen, heeft eiseres onvoldoende inzichtelijk gemaakt. Reeds daarom komt de rechtbank niet toe aan de vraag of sprake is van begunstigend beleid, oogmerk van begunstiging of dat in een meerderheid van de vergelijkbare gevallen een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven. Er is daarom geen sprake van schending van het gelijkheidsbeginsel.

30. Gelet op het vorenwogene dient het beroep van eiseres ongegrond te worden verklaard.

31. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.