Rechtbank Noord-Holland, 24-01-2022, ECLI:NL:RBNHO:2022:574, HAA - 21/390

12. Eiseres stelt zich op het standpunt dat een hoger bedrag in aanmerking moet worden genomen als aftrekbare kosten in verband met haar werkzaamheden als gastouder. De aftrekbare kosten betreffen volgens eiseres de kosten van slijtage van het meubilair, elektriciteit, verwarming en water, schoonmaakkosten, kosten van de aanschaf van speelgoed en knutselspullen, EHBO-kosten, telefoonkosten, representatiekosten en luierkosten. Eiseres verwijst in dit verband naar de onkostenspecificatie die zij van [naam 4] heeft ontvangen. De grieven ten aanzien van de waskosten, kosten van voedsel en drank en reiskosten heeft eiseres ter zitting ingetrokken. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep.

13. Verweerder stelt - zakelijk weergegeven - dat de aanslag ib/pvv 2016 tot de juiste hoogte is vastgesteld en dat het juiste bedrag aan aftrekbare kosten in verband met het resultaat uit overige werkzaamheden in aanmerking is genomen. Ter onderbouwing wijst verweerder erop dat het op de weg van eiseres ligt om aannemelijk te maken dat de kosten zijn gemaakt. Tot slot stelt verweerder dat de aanslag Zvw 2016 niet tot de juiste hoogte is vastgesteld, omdat geen rekening is gehouden met de inhouding van Zvw bij eiseres haar inkomsten uit loon. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep tegen de aanslag ib/pvv 2016 en navorderingsaanslag ib/pvv 2016. Verweerder concludeert tot gegrondverklaring van het beroep tegen de aanslag Zvw 2016.

14. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

15. Het betoog van eiseres wordt door de rechtbank opgevat als een beroep op het verbod van reformatio in peius.

16. Op grond van artikel 7:11, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) vindt, indien het bezwaar ontvankelijk is, op grondslag daarvan een heroverweging van het bestreden besluit plaats. De heroverweging is niet bedoeld om het bestuursorgaan in staat te stellen het bestreden besluit (de aanslag) ten nadele van de indiener van het bezwaarschrift te herstellen. Ook de rechter heeft niet de mogelijkheid de aanslag op een hoger bedrag vast te stellen (zie artikel 8:70 van de Awb).

17. Uit de wetgeschiedenis bij artikel 7:11 van de Awb (Kamerstukken II, 1988/89, 21221, nr. 3, p. 153-154) blijkt:

18. De aanslag ib/pvv 2016 is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.803, terwijl het belastbaar inkomen uit werk en woning bij uitspraak op bezwaar is vastgesteld op € 46.869. Verweerder heeft weliswaar een additioneel bedrag van € 1.500 aan kosten in verband met het resultaat uit overige werkzaamheden in aftrek toegestaan, maar tevens een bedrag van € 1.566 aan loon uit tegenwoordige dienstbetrekking in aanmerking genomen. Bij de uitspraak op bezwaar inzake de primitieve aanslag ib/pvv 2016 is het inkomen uit werk en woning aldus hoger vastgesteld, hetgeen niet mogelijk is in verband met het verbod van reformatio in peius. Blijkens de geciteerde wetsgeschiedenis was het wel mogelijk om het bedrag aan loon in de navorderingsaanslag te betrekken, hetgeen ook is gebeurd.

19. Partijen zijn ter zitting overeengekomen dat de uitspraak op bezwaar inzake de primitieve aanslag ib/pvv 2016 verminderd wordt met het bedrag aan loon uit tegenwoordige dienstbetrekking van € 1.566. De rechtbank volgt partijen hierin. Voorts is tussen partijen niet in geschil dat het loon terecht is begrepen in de navorderingsaanslag ib/pvv 2016, zodat correctie in zoverre in stand blijft. Ook op dit punt ziet de rechtbank geen reden om anders te oordelen.

20. Op grond van artikel 3.90 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) is het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden het gezamenlijke bedrag van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren verminderd met de terbeschikkingstellingvrijstelling.

21. Het resultaat uit een werkzaamheid (resultaat) is blijkens artikel 3.94 van de Wet IB 2001, het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden behaald met een werkzaamheid.

22. In artikel 3.95, eerste lid, van de Wet IB 2001 is het volgende opgenomen:

“Bij de bepaling van het resultaat zijn de artikelen 3.10, 3.13 tot en met 3.21, 3.25 tot en met 3.30a, eerste tot en met elfde lid, 3.55 tot en met 3.58, 3.59, eerste en tweede lid, en 3.60 tot en met 3.62 van overeenkomstige toepassing, alsof de werkzaamheid een onderneming vormt.”

23. In het van overeenkomstige toepassing verklaarde artikel 3.16 van de Wet IB 2001 is – voor zover hier van belang – het volgende bepaald:

"1. Bij het bepalen van de winst komen mede niet in aftrek kosten en lasten die verband houden met een werkruimte, de inrichting daaronder begrepen, ten behoeve van de belastingplichtige zelf in zijn niet tot zijn ondernemingsvermogen behorende woning, tenzij de werkruimte een naar verkeersopvatting zelfstandig gedeelte van de woning vormt en:a. (…), of

24. De rechtbank stelt voorop dat op eiseres de bewijslast rust om aannemelijk te maken dat zij de door haar gestelde kosten heeft gemaakt.

25. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de door eiseres opgevoerde kosten van slijtage meubilair, elektriciteit, verwarming, water en schoonmaak, onder de aftrekbeperking vallen van artikel 3.16, eerste lid, van de Wet IB 2001. Niet in geschil is dat het gaat om zakelijke kosten.

26. De rechtbank stelt vast dat de woning niet tot het ondernemingsvermogen van eiseres is gerekend. De rechtbank stelt voorts vast dat de woning of delen daarvan niet kwalificeren als een zelfstandige werkruimte in de zin van voormeld artikel 3.16 van de Wet IB 2001. Dit geldt ook voor de slaapkamers in de woning die zijn ingericht voor de kinderopvang. Niet kan worden gezegd dat het gaat om naar verkeersopvatting zelfstandige gedeelten van de woning. Partijen verschillen hierover ook niet van mening.

27. Eiseres heeft ter zitting erkend dat verwarmingskosten onder de aftrekbeperking vallen en dat verweerder de aftrek van verwarmingskosten terecht heeft geweigerd. De rechtbank volgt eiseres hierin. Ook de kosten van slijtage meubilair, elektriciteit, water en schoonmaak vallen naar het oordeel van de rechtbank onder de reikwijdte van genoemde aftrekbeperking.

28. Voor de uitleg van de uitdrukking ‘verband houden met’ kan worden aangesloten bij de wetsgeschiedenis van de werkruimteregeling van artikel 3.16 van de Wet IB 2001 en haar voorlopers in artikel 8b en 36 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Uit de wetsgeschiedenis valt af te leiden dat de uitdrukking ‘verband houden met’ in ruime zin moet worden opgevat en dat hieronder ook energiekosten (verwarming, elektriciteit) vallen (zie Kamerstukken II 1988-1989, 20874, nr. 3, p.8 en p. 25-27). Ook doordat de inrichting onder de werkruimte is begrepen, heeft de aftrekbeperking een ruime strekking. Dat de uitdrukking ‘verband houden met’ ruim moet worden uitgelegd, is tevens bevestigd door de Hoge Raad in zijn uitspraak van 5 maart 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO5057, alsmede heeft het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden in zijn uitspraak van 13 februari 2018, ECLI:NL:GHARL:2018:1460, bevestigd dat schoonmaakkosten verband houden met de niet tot het ondernemingsvermogen behorende woning.

29. De rechtbank oordeelt derhalve dat de kosten die eiseres heeft gemaakt in de uitoefening van haar werkzaamheden als gastouder voor de extra slijtage van het meubilair, elektriciteit, verwarming, waterverbruik en schoonmaak vallen onder de aftrekbeperking van artikel 3.16, eerste lid, in samenhang met artikel 3.95 van de Wet IB 2001. Deze kosten zijn niet aftrekbaar omdat in casu geen sprake is van een kwalificerende werkruimte. Verweerder heeft toegezegd niet terug te komen op de reeds verleende aftrek voor elektriciteit en waterverbruik en heeft zich in dat verband ook niet beroepen op interne compensatie.

30. Eiseres stelt de kosten voor de aanschaf van speelgoed en knutselspullen in aftrek moeten worden toegelaten en verwijst naar de door [naam 4] verstrekte onkostenspecificatie. Eiseres is van mening een aftrek van € 833 toegekend dient te worden. Op basis van de onkostenspecificatie is sprake van een maandelijks onkostenbedrag voor speelgoed van € 16,29 en voor knutselspullen een bedrag van € 11,50. Deze bedragen zien op de oppas van oppaskinderen, op basis van twee oppasdagen.

31. Eiseres heeft het maandelijks onkostenbedrag vermenigvuldigd met twaalf (maanden) en heeft het tevens vermenigvuldigd met een factor tweeënhalf. Eiseres voert ter onderbouwing van deze berekening aan dat zij niet vier maar zes oppaskinderen had, voor niet twee oppasdagen maar vijf oppasdagen. Verweerder is van mening dat de kosten zoals aangegeven in de onkostenspecificatie verstrekt door [naam 4] aan de hoge kant zijn, maar heeft niet weersproken dat eiseres kosten heeft gemaakt voor de aanschaf van speelgoed en knutselspullen. Ter zitting heeft hij voorts aangegeven zich te kunnen vinden in het alsnog in aftrek toelaten van kosten speelgoed en knutselspullen.

32. De rechtbank is van oordeel dat speelgoed en knutselspullen in het kader van de kinderopvang als zakelijke kosten kunnen worden aangemerkt en dat de omstandigheid dat eiseres tevens de oma is van de betreffende kinderen daar niet aan in de weg staat. De rechtbank acht voorts aannemelijk dat eiseres dienaangaande kosten heeft gemaakt. Uit hetgeen verweerder ter zitting naar voren heeft gebracht maakt de rechtbank op dat verweerder dit ook erkent. Voor de berekening van de kosten zal de rechtbank aansluiten bij hetgeen is vermeld in de door eiseres overgelegde onkostenspecificatie. Gelet op deze onkostenspecificatie, de vaststelling dat het gaat om opvang van zes kinderen gedurende vijf dagen in de week en rekening houdende met vakanties, is de rechtbank van oordeel dat het door eiseres voor 2016 geclaimde bedrag van € 833 voor de aanschaf van speelgoed en knutselspullen niet te hoog is. Het gelijk is in zoverre aan eiseres.

33. Eiseres stelt dat kosten in verband met EHBO aftrekbaar zijn en verwijst naar de door [naam 4] verstrekte onkostenspecificatie, op basis waarvan zij de aftrek van kosten voor EHBO (berekend per kind) heeft aangegeven. Eiseres heeft geen andere stukken, zoals betaalbewijzen of nota’s overgelegd. Verweerder stelt dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt kosten te hebben gehad in het jaar 2016 voor EHBO, omdat eiseres geen bonnen of betaalbewijzen heeft overgelegd.

34. De rechtbank is van oordeel dat eiseres onvoldoende heeft gesteld dat in 2016 kosten zijn gemaakt voor EHBO, laat staan dat zij aannemelijk heeft gemaakt dat deze uitgaven zijn gedaan.

35. Eiseres heeft aangegeven abonnementskosten te hebben gehad gedurende het jaar 2016 voor haar vaste telefoon. Daarnaast heeft zij ter zitting aangevoerd variabele kosten per telefoongesprek te hebben gehad. Zij verwijst voor de kostenaftrek naar de door [naam 4] verstrekte onkostenspecificatie, waaruit volgens haar de aftrek (berekend per kind) blijkt. Andere stukken, zoals betaalbewijzen of nota’s heeft eiseres niet overgelegd. Verweerder stelt dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt telefoonkosten te hebben gemaakt.

36. De rechtbank overweegt als volgt. Eiseres heeft ter zitting aangegeven dat de aangegeven telefoonkosten zien op een vaste telefoon. Op grond van artikel 3.16, tweede lid, onder a, van de Wet IB 2001 zijn telefoonabonnementen met betrekking tot telefoonaansluitingen in een woning van aftrek uitgesloten, waardoor eiseres ten aanzien daarvan geen recht op aftrek van haar abonnementskosten voor haar vaste telefoon heeft. Op de vraag van de rechtbank ter zitting of en in hoeverre eiseres – naast de abonnementskosten – nog extra kosten per telefoongesprek heeft gemaakt in verband met de kinderopvang, heeft eiseres geen antwoord kunnen geven. Gelet ook op gemotiveerde weerspreking van verweerder heeft eiseres niet voldaan aan de op haar rustende bewijslast, zodat de aftrek van telefoonkosten terecht is geweigerd.

37. Eiseres stelt dat de kosten in verband met representatiekosten toegekend dienen te worden en verwijst wederom naar de door [naam 4] verstrekte onkostenspecificatie, op basis waarvan zij de aftrek kosten voor representatie (berekend per kind) heeft aangegeven. Eiseres heeft geen andere stukken, zoals betaalbewijzen of nota’s overgelegd. Verweerder stelt dat eiseres geen representatiekosten heeft gemaakt.

38. De rechtbank is van oordeel dat eiseres onvoldoende heeft gesteld dat zij uitgaven heeft gedaan voor representatie, laat staan dat zij deze kosten aannemelijk heeft gemaakt.

39. Eiseres heeft ter zitting gesteld kosten te hebben gemaakt voor de aanschaf van (onder andere) luiers en billendoekjes. Verweerder heeft dit gemotiveerd weersproken, en wijst erop dat de luiers niet als onkostenpost staan vermeld in de onkostenspecificatie van [naam 4] . Hieruit leidt verweerder af dat deze kosten door de vraagouders zelf plegen te worden gedragen en dat zulks in casu ook het geval is geweest. De stelling van eiseres dat luiers en billendoekjes vallen onder het kopje “opvangvoorziening” van de onkostenspecificatie betwist verweerder.

40. De rechtbank volgt verweerder, aangezien niet blijkt uit de onkostenspecificatie van [naam 4] dat luiers onderdeel uitmaken van onkosten. Met verweerder gaat de rechtbank ervan uit dat deze kosten gewoonlijk worden gedragen door de vraagouders. Op eiseres rust de last te bewijzen dat dit anders is geweest. Eiseres is hierin niet geslaagd. Verweerder heeft terecht geen luierkosten in aanmerking genomen.

41. Op grond van artikel 43 van de Zorgverzekeringswet is de verzekeringsplichtige een inkomensafhankelijke bijdrage verschuldigd over het in een kalenderjaar genoten bijdrage-inkomen. De grondslag van het bijdrage-inkomen is – in het onderhavige – het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden, zoals blijkt uit artikel 43, tweede lid, onder c, van de Zorgverzekeringswet.

42. Eiseres stelt dat de aanslag Zvw 2016 te hoog is vastgesteld. Verweerder heeft dit in beroep erkend. Verweerder stelt dat een andere grondslag voor de berekening van het bijdrage-inkomen had moeten worden gebruikt, nu reeds over het loon uit dienstbetrekking een bijdrage is ingehouden. Derhalve dient het bijdrage-inkomen volgens verweerder te worden verlaagd naar een bedrag van € 51.197 (€ 52.763 minus € 1.566).

43. Nu eiseres de kosten in verband met speelgoed en knutselspullen aannemelijk heeft gemaakt, is de rechtbank van oordeel dat voor de berekening van het bijdrage-inkomen rekening moet worden gehouden met een aftrek van € 833. Het bijdrage-inkomen wordt derhalve verlaagd naar € 50.364, te weten € 51.197 minus € 833.

44. Gelet op het vorenoverwogene zullen de beroepen gegrond worden verklaard.

45. Aangezien het beroep gegrond is, zal de rechtbank verweerder veroordelen in de door eiseres gemaakte proceskosten in beroep. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 759 (1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 759 en een wegingsfactor 1 voor het gemiddelde gewicht van de zaak).