Rechtbank Noord-Holland, 07-11-2024, ECLI:NL:RBNHO:2024:13307, HAA 23/2919

1. Eiseres is een op 28 maart 2001 naar Nederlands recht opgerichte besloten vennootschap.

2. Eiseres vormt met ingang van 2 januari 2018 als moedermaatschappij een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet Vpb) met [naam B.V.] als dochtermaatschappij.

3. Op 15 oktober 2018 heeft [naam B.V.] opdracht gegeven tot de bouw van een nieuw recreatiepark, bestaande uit een aantal recreatiewoningen, een dienstwoning en de complete infrastructuur aan de [straat] te [vestigingsplaats] (hierna ook: het recreatiepark).

4. Het recreatiepark maakt onderdeel uit van het overkoepelende vakantiepark ' [vakantiepark] ' [plaats] . Dit vakantiepark beschikt over diverse faciliteiten zoals een binnen- en buitenzwembad, golfbanen, in- en outdoor speelparadijs, restaurants en cafés, klimpark, kapsalon, dogwash, gamehal, supermarkt, bowlingbanen en een recreatieprogramma. Recreanten op [naam B.V.] kunnen tijdens hun verblijf ook van deze faciliteiten gebruikmaken.

5. De recreatiewoningen hebben volgens een uittreksel uit de Basisregistratie Adressen en Gebouwen een logiesfunctie.

6. Eiseres heeft op 21 december 2018 deze investering tot een bedrag van € 17.788.000 gemeld bij de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland (hierna: RVO) voor toepassing van milieu-investeringsaftrek als bedoeld in artikel 3.42a Wet IB 2001 (hierna: MIA).

7. Bij brief van 27 december 2018 heeft de RVO aan eiseres meegedeeld dat de gemelde investering voor de MIA geselecteerd is voor een technische controle.

8. Bij brief van 13 maart 2019 heeft de RVO aan eiseres medegedeeld dat de RVO in tegenstelling tot haar eerdere bericht, geen aanleiding ziet om de melding te controleren en dat dit betekent dat eiseres de MIA in de aangifte kan verwerken.

9. Op 30 maart 2019 heeft verweerder op verzoek van eiseres een voorlopige aanslag Vpb voor het jaar 2018 opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 1.284.845. Hierbij is geen MIA in aanmerking genomen.

10. Bij beschikking van 15 mei 2019 heeft de staatssecretaris van infrastructuur en waterstaat, in overeenstemming met de staatssecretaris van financiën een groenverklaring als bedoeld in artikel 5.15, derde lid, onderdeel a en achtste lid, van de Wet IB 2001 afgegeven voor het project “ [het project] ”, het recreatiepark van eiseres. In deze verklaring is kortgezegd vastgesteld dat de bouw van het recreatiepark voldoet aan de aan de omschrijving van artikel 9 onderdeel f1 van de Regeling groenprojecten 2016 (Stcrt. 15992, 31 maart 2016) en dat het projectvermogen samenhangende met dit project is vastgesteld op maximaal € 4.633.020.

11. Op 22 mei 2019 heeft de RVO nogmaals een brief aan eiseres gestuurd. Hierin heeft de RVO nadere informatie bij eiseres opgevraagd die de RVO nodig heeft om de door eiseres gemelde investering voor MIA te kunnen beoordelen.

14. Op 13 september 2019 heeft eiseres een nieuwe aangifte Vpb voor het jaar 2018 ingediend, naar een belastbaar van € 3.517.914 negatief. In deze aangifte heeft eiseres een bedrag van € 4.802.760 als MIA ten laste van haar winst gebracht.

15. Verweerder heeft op 5 oktober 2018 overeenkomstig de door eiseres ingediende aangifte een nieuwe voorlopige aanslag Vpb 2018 opgelegd. Het bedrag van de voorlopige aanslag is op 30 september 2019 aan eiseres uitbetaald.

16. De RVO heeft op 18 december 2019 advies uitgebracht aan verweerder. In dit advies staat voor zover van belang het volgende:

17. Op 21 januari 2020 heeft eiseres verweerder verzocht om met haar in vooroverleg te treden.

18. Verweerder heeft bij e-mailbericht van 3 februari 2020 aan eiseres medegedeeld dat hij het verzoek om vooroverleg niet in behandeling kan nemen, omdat dit niet voldoet aan de voorwaarden zoals die zijn neergelegd in paragraaf 3 van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht.

19. Op 25 oktober 2021 heeft eiseres aan verweerder verzocht om een nieuwe voorlopige aanslag op te leggen berekend naar een belastbaar bedrag van € 1.769.840. Deze verhoging is niet verwerkt.

20. Met dagtekening 20 augustus 2022 heeft verweerder de aanslag Vpb voor het boekjaar 2018 opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 1.200.622. Hierin is een bedrag van € 84.184 aan MIA begrepen. Gelijktijdig is bij beschikking een bedrag van € 53.271 aan belastingrente in rekening gebracht.

21. Eiseres heeft daartegen bezwaar gemaakt. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag Vpb voor het jaar 2018 gehandhaafd en de beschikking belastingrente verminderd tot een bedrag van € 31.927. De belastingrente is verminderd om twee redenen. Allereerst is geen belastingrente verschuldigd gedurende de periode dat het geld op de rekening van de Belastingdienst heeft gestaan (1 juli 2019 tot 1 oktober 2019). Daarnaast is geen gehoor gegeven aan een verzoek om een nadere voorlopige aanslag van 25 oktober 2021. Krachtens artikel 30fb, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, had uiterlijk 14 weken na ontvangst van het verzoek op 25 oktober 2021, op 31 januari 2022 een nadere voorlopige aanslag moeten worden opgelegd overeenkomstig dit verzoek. De resterende belastingrente is aldus berekend over de periode 1 oktober 2019 tot en met 31 januari 2022.

22. In geschil is of de aanslag Vpb naar het juiste bedrag is opgelegd, meer in bijzonder is in geschil of eiseres recht heeft op een hoger bedrag MIA dan reeds in de aanslag is begrepen. Voorts is in geschil of de na bezwaar resterende beschikking belastingrente naar het juiste bedrag is opgelegd.

23. Eiseres stelt zich primair op het standpunt dat zij recht heeft op MIA tot een bedrag van € 4.802.760 en subsidiair dat zij recht heeft op MIA tot een bedrag van € 1.250.925. Voorts is eiseres van mening dat de beschikking belastingrente verder moet worden verminderd.

24. Verweerder is van mening dat de aanslag Vpb naar het juiste bedrag is opgelegd en dat eiseres geen recht heeft op een hoger bedrag aan MIA dan reeds in de aanslag is begrepen. Voorts is verweerder van mening dat de beschikking belastingrente, na vermindering bij uitspraak op bezwaar, niet te hoog is.

25. De MIA beoogt - door middel van een aftrek van de winst - investeringen in (nog niet gebruikte) bedrijfsmiddelen te bevorderen die van belang zijn voor de bescherming van het milieu. De MIA wordt verleend voor investeringen in bedrijfsmiddelen of onderdelen daarvan die zijn opgenomen in de Aanwijzingsregeling willekeurige afschrijving en investeringsaftrek milieu-investeringen 2009 en de daarbij voor het jaar 2018 behorende bijlage (de Milieulijst).

26. De Milieulijst 2018 bevat bedrijfsmiddelen die in aanmerking kunnen komen voor MIA. Deze bedrijfsmiddelen zijn onderverdeeld naar thema, en daarbinnen naar categorie. Elk bedrijfsmiddel is voorzien van een specifieke letter-cijfercode (de code).

27. De Milieulijst vermeldt in paragraaf 2a. ‘Bedrijfsmiddelen met middelvoorschrift’, onder het kopje ‘Bebouwde omgeving’, het volgende bij code D 6110 (tekst 2018):

a. het duurzaam vervullen van utiliteitsfuncties, niet zijnde een industriefunctie, met een nieuw gebouw, waarbij voor het gemelde gebouw:

-

een groenverklaring is verstrekt op grond van artikel 9, aanhef en onderdeel f van de Regeling groenprojecten 2016 of haar opvolger, en

-

een milieuprestatieberekening (MPG) wordt overgelegd,

b. bestaande uit: een nieuw utiliteitsgebouw, met uitzondering van de volgende onderdelen: interieur, inrichting (waaronder magazijnstellingen), aankoop van grond en aankoop en sloop van een bestaand gebouw.

28. Paragraaf 1, onderdeel 4., van de Milieulijst bepaalt dat investeringen in woonhuizen en woonschepen, met inbegrip van de gedeelten van andere zaken die dienen voor bewoning, niet in aanmerking komen voor milieu-investeringsaftrek. Deze beperking geldt, anders dan eiseres meent, op grond van paragraaf 1, onderdeel 2., ook voor de onderhavige investering in een ‘Duurzaam nieuw utiliteitsgebouw volgens de Regeling groenprojecten 2016’ genoemd onder Code D 6110. Gelet op de algemene, niet nader geclausuleerde formulering, is sprake van een categorische uitsluiting van woonhuizen in de Milieulijst. Als sprake is van een woning, dan is de MIA in zoverre niet van toepassing.

29. Dat in artikel 3.45, derde lid, Wet IB 2001 is bepaald dat voor de milieu-investeringsaftrek de uitsluiting van woonhuizen en woonschepen genoemd in het eerste lid van dat artikel niet van toepassing is, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Hiertoe overweegt de rechtbank het volgende.

30. In de wetgeschiedenis is over de invoering van artikel 3.45, derde lid, Wet IB 2001 het volgende opgemerkt:

31. In de toelichting op de Milieulijst 2014 is over de invoering van artikel 3.45, derde lid, Wet IB 2001 het volgende opgemerkt:

32. De uitzondering van artikel 3.45, derde lid, wet IB 2001 is, zoals uit de hiervoor aangehaalde wetgeschiedenis en toelichting op de Milieulijst 2014 blijkt, alleen bedoeld om toepassing van de MIA op investeringen in asbestsanering en zonnepanelen van (kort gezegd) woonhuizen mogelijk te maken. Het was uitdrukkelijk niet de bedoeling van de wetgever om toepassing van de MIA op andere investeringen in woonhuizen mogelijk te maken. Hieruit leidt de rechtbank af dat de wetgever bij de invoering van artikel 3.45, derde lid, Wet IB 2001 een beperkte reikwijdte van deze uitzondering voor ogen heeft gehad. De wetgever heeft dus, anders dan eiseres betoogt, niet beoogd met de invoering van artikel 3.45, derde lid, Wet IB 2001 de MIA mogelijk te maken op alle investeringen in woonhuizen.

33. Nu de minister van Infrastructuur en Waterstaat in overeenstemming met de minister van Financiën op grond van artikel 3.42a, Wet IB 2001, de bevoegdheid heeft om bij ministeriële regeling de bedrijfsmiddelen aan te wijzen waarop de MIA van toepassing is, heeft hij daarom ook de bevoegdheid om in deze ministeriële regeling te bepalen dat bepaalde investeringen in woonhuizen niet tot de aangewezen bedrijfsmiddelen behoren. Het standpunt van eiseres dat artikel 3.45, derde lid, Wet IB 2001 een algehele uitzondering voor de MIA inhoudt, waarop in de lagere wetgeving geen uitzondering kan worden gemaakt, is naar het oordeel van de rechtbank dan ook onjuist.

34. De vervolgvraag is of de recreatiewoningen kunnen worden aangemerkt als woonhuizen als bedoeld in paragraaf 1, onderdeel 4, van de Milieulijst. De rechtbank stelt in dit verband voorop dat de bepaling in de Milieulijst identiek is aan de bepaling van artikel 3.45, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 2001. De rechtbank leidt hieruit af dat het begrip woonhuis voor de MIA gelijk moet worden uitgelegd als het begrip woonhuis in artikel 3.45, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 2001.

35. Woonhuizen zijn opstallen, welke naar aard en inrichting woningen zijn en bestemd om als zodanig te worden gebruikt; hieronder vallen vakantiezomerhuisjes en een gebouw waarin een beroepspension is gevestigd (vgl. Hoge Raad 24 december 1958, BNB 1959/56). Uit de beschrijving van de recreatiewoningen blijkt dat zij zijn bestemd om te worden gebruikt als overnachtings- en verblijfsruimte voor de gasten in het recreatiepark. Naar het oordeel van de rechtbank kwalificeren de recreatiewoningen dan ook als woonhuis in de zin van paragraaf 1, onderdeel 4, van de Milieulijst. Dat de gasten slechts tijdelijk in de recreatiewoningen verblijven, dat langdurig verblijf is uitgesloten en dat de gasten zich niet in de gemeentelijke Basisregistratie Personen (BRP) op het adres van de recreatiewoningen kunnen inschrijven, doet hier niet aan af. Dit laat onverlet dat de recreatiewoningen bestemd zijn om, zij het tijdelijk, als woonhuis te worden gebruikt. Hetzelfde heeft te gelden voor de omstandigheid dat bij verblijf in de recreatiewoningen ook gebruik kan worden gemaakt van de faciliteiten van het vakantiepark ‘ [vakantiepark] ’.

36. Ook de omstandigheid dat de recreatiewoningen voor andere belastingwetten en regelingen niet kwalificeren als woning, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel.

37. Eiseres heeft in dit verband nog aangevoerd dat het recreatiepark voor de Regeling groenprojecten 2016 kwalificeert als duurzaam utiliteitsgebouw en dat het begrip utiliteitsgebouw in deze regeling is gedefinieerd als een gebouw waarvoor in het Bouwbesluit een energieprestatie-eis is vastgelegd, met uitzondering van woningen. Nu de recreatiewoningen voor de Regeling groenprojecten niet als woning kwalificeren dient naar haar mening hetzelfde te gelden voor de toepassing van de MIA. De rechtbank overweegt hierover als volgt.

38. Artikel 9 onderdeel f1 van de Regeling groenprojecten 2016 bepaalde in het onderhavige jaar kortgezegd dat een groenverklaring kan worden afgegeven voor projecten in de categorie duurzaam bouwen, die zijn gericht op het realiseren van duurzame utiliteitsgebouwen. Het begrip utiliteitsgebouw is in de Regeling groenprojecten 2016 gedefinieerd als een gebouw waarvoor in het Bouwbesluit een energieprestatie-eis is vastgelegd, met uitzondering van woningen. Het begrip woning in de Regeling groenprojecten 2016 is gedefinieerd als gebouw, bedoeld voor bewoning, dat voortdurend als hoofdverblijf ter beschikking staat aan een of meer natuurlijke personen en per wooneenheid ten minste is voorzien van een eigen toegang, toilet, bad- of douchevoorziening, alsmede energieaansluiting, bedoeld voor een kooktoestel om een maaltijd te kunnen bereiden.

39. Uit het voorgaande volgt dat het begrip ‘woning’ in de Regeling groenprojecten 2016 een eigen definitie kent en dat dit een ander begrip met een andere definitie is dan het begrip ‘woonhuis’ als bedoeld in paragraaf 1, onderdeel 4, van de Milieulijst. Dat de recreatiewoningen voor de toepassing van de Regeling groenprojecten 2016 niet kwalificeren als woning, maakt dus niet dat de uitsluiting voor woonhuizen zoals bedoeld in paragraaf 1, onderdeel 4, van de Milieulijst niet van toepassing is.

40. Eiseres heeft tot slot gesteld dat het project mede investeringen in zonnepanelen, warmtepompen, laadpalen, isolatiematerialen, LED-besparingslampen en gebruik van duurzaam geproduceerd hout, omvat. Zij is van mening dat op grond van het besluit Staatssecretaris van Financiën van 17 maart 2014 BLKB2014/106M (onderdeel 2.1) voor deze onderdelen geen sprake is van investeringen in woningen en dat de MIA op deze afzonderlijke onderdelen van toepassing is tot het bedrag zoals genoemd in de groenverklaring, zijnde een bedrag van € 4.633.020.

41. In onderdeel 2.1 van voornoemd besluit staat, voor zover van belang, het volgende:

42. Naar het oordeel van de rechtbank kan eiseres niet worden gevolgd in haar standpunt dat de MIA op deze investeringen van toepassing is, reeds op grond van de omstandigheid dat eiseres deze investeringen niet afzonderlijk heeft aangemeld voor de toepassing van de MIA, hetgeen op grond van artikel 3.42a, zevende lid, Wet IB 2001 een voorwaarde voor toepassing van de MIA is. Voorts heeft eiseres naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat de zonnepanelen, warmtepompen, laadpalen, isolatiematerialen, LED-besparingslampen en het duurzaam geproduceerd hout, zelfstandige onderdelen zijn, die niet (door natrekking) onderdeel van de recreatiewoningen zijn geworden, of dat deze onderdelen voldoen aan de voorwaarden die in onderdeel 2.1 van het besluit Staatssecretaris van Financiën van 17 maart 2014 BLKB2014/106M aan toepassing voor de MIA zijn gesteld.

43. De rechtbank is gelet op het vorenoverwogene van oordeel dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij recht heeft op een hogere MIA dan reeds in de aanslag Vpb is begrepen.

44. Eiseres is van mening dat de belastingrente naar een te hoog bedrag is berekend. In dit verband heeft zij aangevoerd dat verweerder in had moeten gaan op haar verzoek om vooroverleg op 20 januari 2020 dan wel dit verzoek had moeten opvatten als een verzoek om een nadere voorlopige aanslag.

45. De rechtbank stelt voorop dat onder omstandigheden de beginselen van behoorlijk bestuur, waaronder het in artikel 3:4 van de Algemene wet bestuursrecht neergelegde evenredigheidsbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel, kunnen meebrengen dat geen belastingrente in rekening mag worden gebracht, dan wel dat de berekening van deze rente moet worden beperkt (Hoge Raad 15 december 2017, ECLI:NL:HR:2017:3126).

46. De rechtbank ziet in de door eiseres aangevoerde omstandigheden geen aanleiding de belastingrente verder te verlagen dan verweerder reeds heeft gedaan bij uitspraak op bezwaar. Hierbij weegt de rechtbank mee dat verweerder het verzoek om vooroverleg in overeenstemming met zijn eigen beleid heeft afgewezen en eiseres daar ook over heeft bericht. Voorts heeft eiseres in de brief niet verzocht om een nadere voorlopige aanslag en heeft verweerder hetgeen is geschreven in de brief ook niet zo hoeven opvatten. Verweerder heeft dan ook niet onzorgvuldig gehandeld door naar aanleiding van het verzoek om overleg geen nadere voorlopige aanslag aan eiseres op te leggen.

47. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

48. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een vergoeding van de door eiseres gemaakte proceskosten.