Rechtbank Noord-Holland, 24-01-2024, ECLI:NL:RBNHO:2024:747, HAA 23/1406 en HAA 23/1407

1. Eiser oefende samen met zijn broer de heer [naam 5] en zijn vader de heer [naam 6] een landbouw- en veehoudersbedrijf uit in een vennootschap onder firma (vof). De onderneming had de naam “ [bedrijf 1] ”, is opgericht op [datum 1] en was gevestigd op [vestigingsplaats] .

2. De vennootschapsbepalingen van voormelde vof zijn vastgelegd in een notariële akte gedateerd [datum 2] en gewijzigd bij notariële akte van [datum 3] .

3. In de gewijzigde vennootschapsbepalingen van [datum 3] is in artikel 11, eerste lid, voor zover hier van belang, het volgende vastgelegd:

4. Per [datum 4] is de vader uitgetreden uit de vof, is de vof ontbonden en is het vennootschapsvermogen verdeeld. Voorts zijn eiser en zijn broer als voortzettende vennoten overeengekomen dat zij het aan hen toebedeelde vennootschapsvermogen (geruisloos, onder toepassing van het bepaalde in artikel 17 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964) inbrengen in de vof “ [bedrijf 1] ”. De vennootschapsbepalingen uit de akte van [datum 3] blijven van toepassing, met dien verstande dat eiser en zijn broer ieder voor 50 percent delen in de winsten en verliezen.

5. Volgens een akte “Verdeling van vennootschapsvermogen” van [datum 5] is de vof “ [bedrijf 1] ” van eiser en zijn broer met terugwerkende kracht per [datum 5] ontbonden. In de akte is vastgelegd dat eiser de melkveehouderij zal voortzetten, samen met zijn zoon [naam 7] en dat de broer van eiser de schapenhouderij zal voortzetten. Eiser en zijn broer hebben daarbij elk een deel van de tot de vof behorende percelen (cultuurgrond) verkregen. De stille reserves zijn op grond van artikel 3.63 Wet IB 2001 doorgeschoven naar de voortzettende vennoot melkveehouderij (eiser) respectievelijk de voortzetter schapenfokkerij (de broer van eiser) ieder voor het hen betreffende deel. Een door een arbitragecommissie opgemaakte overeenkomst van 22 oktober 2015 maakt onderdeel uit van de akte van verdeling van het vennootschapsvermogen. In deze arbitrageovereenkomst is een beslissing genomen op de resterende geschilpunten over de verdeling (ontvlechting) van de door eiser en zijn broer tot [datum 5] als vof gedreven onderneming.

6. Bij de verdeling van het vennootschapsvermogen per [datum 5] is door eiser in totaal 36.57.38 ha grond aan eiser toebedeeld, bestaande uit de hieronder genoemde percelen cultuurgrond, bedrijfserf en ondergrond woning:

7. Met toepassing van artikel 11, eerste lid, van de vennootschapsbepalingen uit de akte van [datum 3] is de waarde van de aan eiser toebedeelde (tot zijn ondernemingsvermogen behorende) percelen als volgt bepaald:

8. De waarde in verpachte staat is door eiser vastgesteld op 60% van de waarde in het economisch verkeer bij voortgezet agrarisch gebruik (WEVAB). Aan de bepaling van de WEVAB ligt een taxatierapport ten grondslag dat is opgesteld door [bedrijf 2] B.V. In het taxatierapport is de WEVAB van de aan eiser toebedeelde percelen per 1 januari 2014 als volgt bepaald:

9. Per [datum 5] is tussen eiser en zijn zoon het samenwerkingsverband ” [vof] ” opgericht. Blijkens de oprichtingsakte van [datum 6] heeft eiser bedrijfsvermogen in de vof ingebracht, waaronder de onder 6 genoemde percelen. Deze inbreng is geschied onder voorbehoud van de aanwezige stille reserves in het ingebrachte bedrijfsvermogen. De inbreng heeft voorts fiscaal geruisloos plaatsgevonden met toepassing van artikel 3.63 Wet IB 2001, dus zonder afrekening over de gerealiseerde stille reserves en met doorschuiven van de boekwaarden.

10. Bij (onderhandse) wijzigingsakte van [datum 7] hebben eiser en zijn zoon met ingang van [datum 8] de verdeling van de liquidatiewinsten en -verliezen van de vof gewijzigd. Eiser deelde voor de wijziging voor 50% in de liquidatiewinst of- verlies en na de wijziging voor 40%.

11. Als gevolg van de onder 10 genoemde wijziging heeft eiser een stakingswinst gerealiseerd. Eiser heeft zijn belang in de vof per [datum 8] geherwaardeerd naar de

– volgens eiser op dat moment – werkelijke waarde van € 50.000 per ha.

12. De gerealiseerde stakings- en herwaarderingswinst is door eiser als volgt aangegeven in de aangifte IB/PVV 2017:

13. Het aandeel van eiser in de stakings- en herwaarderingswinst bedroeg volgens de aangifte € 1.361.994. Op dit bedrag heeft eiser in zijn aangifte de landbouwvrijstelling toegepast.

14. Verweerder is bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2017 afgeweken van het in de aangifte aangeven bedrag aan landbouwvrijstelling en heeft hierop een bedrag aan gebruikersvoordeel in mindering gebracht.

15. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder de hoogte van het gebruikersvoordeel als volgt berekend:

16. Verweerder heeft het bedrag aan landbouwvrijstelling bij uitspraak op bezwaar als volgt berekend:

17. Tot de dossierstukken behoort een bij de motivering van het bezwaar ingediende verklaring van eiser en zijn broer gedagtekend 26 maart 2022, die, voor zover hier van belang, als volgt luidt:

“In de akte van vennootschap onder firma is overeengekomen dat de activa worden gewaardeerd door een taxateur tegen de waarde in verpachte staat, behoudens tijdens de duur van de vennootschap aangekochte grond. Deze wordt gewaardeerd op de aanschafprijs

18. Tot de dossierstukken behoort tevens een in de beroepsfase ingediende verklaring van eiser gedagtekend 28 september 2023, die, voor zover hier van belang, als volgt luidt:

“Verklaart hierbij in aanvulling op de eerdere verklaring d.d. 26 maart 2022(zie bijlage) in genoemde procedure als volgt:

19. In geschil is de vraag of eiser de percelen grond op [datum 5] tegen een zakelijke overnamesom heeft verkregen en of sprake is van een tot de belaste winst te rekenen gebruikersvoordeel.

20. Eiser stelt zich op het standpunt dat de percelen tegen een onzakelijk lage prijs zijn verkregen, omdat de overname van de bestaande vennootschapsbepalingen – daaronder begrepen artikel 11, eerste lid, van de vennootschapsbepalingen van [datum 3] – door de broers onzakelijk is geweest. Door overname van de percelen tegen een waarde in verpachte staat is volgens eiser sprake van een onzakelijk voordeel dat niet tot de stakings- en herwaarderingswinst behoort. Eiser concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de aanslagen.

21. Verweerder stelt zich op het standpunt dat artikel 11, eerste lid, van de vennootschapsbepalingen van [datum 3] dat aan overnamesom van de percelen grond ten grondslag heeft gelegen, zakelijk is en dat de overnamesom zakelijk is bepaald. Omdat de overnamesom beneden de WEVAB ligt, is er volgens verweerder een zakelijk gebruikersvoordeel van € 367.621 ontstaan, dat is gerealiseerd bij de herwaardering van de percelen in de aangifte IB/PVV 2017. Dit gebruikersvoordeel behoort tot de winst en valt niet onder de landbouwvrijstelling, aldus verweerder. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.

22. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

23. De waarde van de aan eiser toebedeelde percelen (WEVAB) per [datum 5] , de door eiser in aanmerking genomen werkelijke waarde van de percelen (WEVAB) per [datum 8] en de bedragen van de (doorgeschoven) boekwaarden van de percelen, zijn tussen partijen niet in geschil. Evenmin is in geschil dat artikel 11 eerste lid, van de gewijzigde vennootschapsbepalingen van [datum 3] (zie onder 3), van toepassing was bij de verdeling per [datum 5] en dat de op grond van deze bepaling gehanteerde overnamesom is gesteld op een bedrag van € 839.668. Partijen houdt verdeeld de vraag of de gehanteerde overnamesom zakelijk is. Indien de overnamesom onzakelijk is dan is er, zo begrijpt de rechtbank het betoog van eiser, geen sprake van een gebruikersvoordeel dat tot de belaste winst behoort. Indien de rechtbank oordeelt dat er sprake is van een zakelijke overnamesom, dan is sprake van een gebruikersvoordeel dat wel tot de belaste winst behoort. Tussen partijen is niet in geschil dat – indien de rechtbank van oordeel is dat het gebruikersvoordeel tot de winst behoort – de landbouwvrijstelling daarop niet van toepassing is. De rechtbank volgt partijen hierin omdat zo’n gebruikersvoordeel niet samenhangt met een waardeverandering van de grond als bedoeld in artikel 3.12 Wet IB 2001, maar met het vennootschapscontract (vgl. het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 23 november 2018, dat is gepubliceerd in Staatscourant 2018, 68647, nr. 2018-115091, en HR 23 november 1983, nr. 22068, BNB 1984/17).

24. Winst uit een onderneming (winst) is het bedrag van de gezamenlijke voordelen die, onder welke naam en in welke vorm ook, worden verkregen uit een onderneming (artikel 3.8 Wet IB 2001). Onzakelijke voordelen behoren niet tot de fiscale winst. Nu eiser zich op het standpunt stelt dat voor de bepaling van de winst ex artikel 3.8 Wet IB 2001 moet worden afgeweken van de gehanteerde overnamesom zoals die volgt uit de contractuele bepalingen en volgens eiser in 2017 een lagere stakings- en herwaarderingswinst in aanmerking dient te worden genomen, ligt het op zijn weg bewijs te leveren van zijn stellingen.

25. Ter onderbouwing van zijn standpunt dat de overnamesom onzakelijk laag is geweest en een bevoordeling heeft plaatsgevonden die buiten de winstsfeer valt, heeft eiser aangevoerd dat het beding waarop de overnamesom gebaseerd is, artikel 11, eerste lid, van de gewijzigde vennootschapsbepalingen van [datum 3] (zie onder 3), louter voortvloeide uit familieverhoudingen. Eiser stelt dat de wijziging van de akte in 1993 op initiatief van de vader van eiser en zijn broer was en dat hun ouders hadden de bedoeling om eiser en zijn broer te bevoordelen. De wijziging van de akte in 1993 was op initiatief van de vader en hun ouders hadden de bedoeling om eiser en zijn broer te bevoordelen, zo stelt eiser. Na de uittreding van de vader zijn eiser en zijn broer onder dezelfde vennootschapsvoorwaarden als die in de akte uit 1993 verdergegaan. Eiser en zijn broer wilden het uit de familiesfeer verkregen voordeel niet ten opzichte van of ten koste van elkaar realiseren/uitwinnen. Eiser heeft verklaard dat hij en zijn broer een dergelijke afspraak nooit met een willekeurige derde (firmant) gemaakt zouden hebben. Er had volgens eiser dan ook een schenkingsaangifte gedaan moeten worden bij de splitsing van het bedrijf in 2015 in combinatie met een beroep op de bedrijfopvolgingsregeling volgens artikel 35b van de Successiewet 1956. Ter onderbouwing van zijn stelling dat de bepaling is ingegeven door onzakelijke motieven wijst eiser er voorts op dat er een verschil van leeftijd van 10 jaar tussen hem en zijn broer bestaat. De kans dat de firma ten einde zou komen door pensionering danwel overlijden van zijn broer was volgens eiser logisch en groot. De kans dat eiser van de gunstige contractsbepaling zou profiteren was volgens eiser veruit het grootst. Dat betekent dat er geen gelijke kans was om van de contractsbepaling te profiteren.

26. Naar het oordeel van de rechtbank is eiser er niet in geslaagd het van hem verlangde bewijs te leveren. De gewraakte firmabepaling (artikel 11, eerste lid, van de vennootschapsbepalingen; zie onder 3) stamt uit 1993 en gold ook voor de door de eiser en zijn broer voortgezette vof. De stelling van eiser dat een dergelijke bepaling ongebruikelijk is in firmaverhoudingen, is niet onderbouwd. De vergelijking van eiser met een willekeurige derde gaat niet op. In dit verband zou de vergelijking moeten worden gemaakt met een medefirmant waarmee geen familierelatie bestaat. Zonder nadere onderbouwing vermag de rechtbank niet in te zien dat in een dergelijke situatie niet zo’n contractsbepaling zou zijn overeengekomen. Ook overigens is er onvoldoende reden om aan te nemen dat deze bepaling berust op onzakelijke – buiten de winstsfeer gelegen – gronden. De enkele grond dat een familierelatie bestond tussen de firmanten is daartoe onvoldoende. Vaststaat dat de percelen in gebruik zijn gebleven binnen het uitgeoefende landbouw- en veehoudersbedrijf en ook na splitsing en verdeling zijn de percelen binnen de melkveehouderij van eiser en zijn zoon aangewend. Omdat de percelen steeds in gebruik zijn gebleven in het kader van het landbouwbedrijf acht de rechtbank een waardering van de percelen in verpachte staat niet in strijd met het in artikel 3.8 Wet IB 2001 neergelegde totaalwinstbegrip. Het leeftijdsverschil van de broers in 1993 en 1994 is geen reden om te spreken van een onzakelijke bepaling waarvan eiser als de jongste broer op voorhand zou profiteren. Niet was te voorzien hoe de vof zou worden beëindigd en evenmin stond vast wie de onderneming uiteindelijk zou voortzetten. Daarbij weegt de rechtbank mee dat beide broers kinderen hadden ten tijde van de gezamenlijke voortzetting van de onderneming per 1 januari 1994 , zodat het niet voor de hand ligt aan te nemen dat zij elkaar op onzakelijke – buiten de winstsfeer gelegen – gronden zouden bevoordelen. In dit verband neemt de rechtbank ook in aanmerking dat de broer van eiser ook percelen heeft verkregen bij de verdeling in 2015 en een deel van de onderneming (het schapenhoudersbedrijf) heeft voortgezet. Desgevraagd heeft gemachtigde ter zitting niet kunnen aangeven of en in hoeverre de broer van eiser deze percelen eveneens met toepassing van artikel 11 van de firma-akte tegen de waarde in verpachte staat heeft overgenomen en hiervan dus ook heeft geprofiteerd. Voorts acht de rechtbank van belang dat er bij de verdeling van het vermogen van de vof in 2015 geen geschil tussen de broers bestond over de (toepassing van) artikel 11, eerste lid, van de vennootschapsbepalingen, terwijl er blijkens die overeenkomst wel andere geschilpunten bestonden over de verdeling van het vennootschapsvermogen. In de onder 5 genoemde overeenkomst van de arbitragecommissie van 22 oktober 2015 is niets opgenomen over de verdeling van de percelen tegen de waarde in verpachte staat. Ook dit wijst erop dat eiser en zijn broer geen onzakelijke bevoordelingbedoeling hebben gehad. Hetzelfde geldt voor de omstandigheid dat eiser nimmer aangifte schenkbelasting heeft gedaan ter zake van de gestelde onzakelijke bevoordeling. De stelling van eiser dat dit simpelweg is verzuimd en dat het voornemen daartoe bestaat, brengt hierin geen verandering. De achteraf gegeven verklaringen van eiser en zijn broer brengen de rechtbank evenmin tot een ander oordeel. De rechtbank is gelet op het voorgaande van oordeel dat de gewraakte firmabepaling op zakelijke gronden berust en dat de naleving ervan bij de verdeling in 2015 zakelijk is. Hieruit volgt dat de overnamesom zakelijk is bepaald en het in 2017 gerealiseerde gebruikersvoordeel tot de belastbare winst behoort. Bij die uitkomst is tussen partijen niet in geschil (zie hierboven) dat de landbouwvrijstelling niet van toepassing is op het gerealiseerde gebruikersvoordeel. De omvang van dit voordeel volgt uit de – niet in geschil zijnde (zie hierboven) – hoogte van de gehanteerde overnamesom en de onderscheiden (boek)waarden van de percelen. De beroepen zijn ongegrond.

27. Het bezwaarschrift is ontvangen op 14 januari 2022. Gelet op de uitspraakdatum van de rechtbank is in totaal een termijn van meer dan twee jaar overschreden. Eiser heeft niet verzocht om vergoeding van een immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Ter zitting heeft de rechtbank aangekondigd schriftelijk uitspraak te doen op 23 november 2023. Omdat de overschrijding van de redelijke termijn ter zitting op 12 oktober 2023 niet kon worden voorzien, ziet de rechtbank aanleiding ambtshalve te beoordelen of de redelijke beslistermijn is overschreden en of eiser op grond daarvan aanspraak kan maken op een vergoeding van immateriële schade.

28. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, moet worden aangesloten bij de uitgangspunten als neergelegd in het overzichtsarrest van de Hoge Raad van 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252. Voor een uitspraak in eerste aanleg heeft te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar (24 maanden) nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. De termijn vangt in beginsel aan op het moment waarop verweerder het bezwaarschrift ontvangt. Indien de redelijke termijn is overschreden, dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per half jaar dat die termijn is overschreden, waarbij ter bepaling van de totale vergoeding de geconstateerde overschrijding naar boven wordt afgerond.

29. Gelet op het feit dat verweerder de bezwaarschriften van eiser op 14 januari 2022 heeft ontvangen, is de termijn op die datum aangevangen. Aangezien de rechtbank uitspraak doet op 24 januari 2024 is een periode van afgerond 25 maanden verstreken. Dit betekent dat de overschrijding van de redelijke termijn afgerond één maand bedraagt. Daarmee correspondeert een vergoeding van immateriële schade van € 500.

30. Aangezien de bezwaarfase, gelet op de datum van de uitspraken op bezwaar, zijnde 6 december 2022 en 22 december 2022, (afgerond) elf maanden heeft geduurd en als regel heeft te gelden dat de bezwaarfase zes maanden mag duren, dient de overschrijding te worden toegerekend aan de bezwaarfase. De rechtbank heeft het aan haar toe te rekenen deel van de redelijke termijn van anderhalf jaar niet overschreden.

31. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, zal de rechtbank verweerder veroordelen tot het betalen van een schadevergoeding van € 500.

32. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten, omdat de immateriële schadevergoeding is toegekend op ambtshalve bijgebrachte gronden.