Rechtbank Noord-Nederland, 11-10-2017, ECLI:NL:RBNNE:2017:3874, AWB LEE - 17 _ 68 en 17 _ 96

1.1

Eiser is geboren op [geboortedatum 1] 1965, en is gehuwd met [echtgenote] , geboren op [geboortedatum 2] 1966.

1.2

Eiser hield in de onderhavige jaren via zijn persoonlijke holding, [Holding 1] , 50% van de aandelen in [BV X] ( [BV X] ). [BV X] was actief in de schoenenbranche (als agent en later ook als producent/groothandel).

1.3

[BV Y] ( [BV Y] ) heeft vanaf 22 april 2009 een aantal keren geld verstrekt aan [BV X] . Gedurende 2009 heeft [BV X] diverse keren een bedrag terugbetaald (afgelost) aan [BV Y] . De betreffende geldverstrekkingen en terugbetalingen, welke zijn gedaan van 22 april 2009 tot en met 13 mei 2010 (zie Bijlage 1 bij de gronden van het beroep), zijn geformaliseerd in een overeenkomst van geldlening, gedateerd 20 mei 2011 (Geldlening 1). De bepalingen van deze overeenkomst luiden (voor zover hier van belang):

1. Zolang schuldenaar de geldlening genoemd onder artikel 1, of het resterende gedeelte daarvan, met rente en eventuele kosten niet aan schuldeiser volledig heeft afgelost, zullen de heer [eiser] en mevrouw [echtgenote] het woonhuis staande en gelegen te [adres 1] , partijen genoegzaam bekend, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van schuldeiser noch geheel noch ten dele in huurkoop geven, noch ruilen, noch schenken noch op andere wijze vervreemden, noch verhuren langer dan 4 weken, noch verpachten noch op enigerlei wijze aan enige derde in gebruik geven, noch met hypotheek of andere zakelijke rechten bezwaren.;

2. Schuldenaar verplicht zich om op eerste vordering van schuldeiser onder de gebruikelijke voorwaarden, te hare behoeve hypotheek in hoogste rang te vestigen op het hiervoor onder a bedoelde onroerende goed, zulks ter zekerheid voor de voldoening van al hetgeen schuldeiser van schuldenaar te vorderen mocht hebben zulks tot het bedrag van de genoemde hoofdsom, vermeerderd met 10% daarvan voor rente en kosten: de heer [eiser] en mevrouw [echtgenote] verplichten zich ieder voor zich bij deze om die hypotheek ten behoeve van schuldeiser te vestigen resp. zodanige hypotheek te gehengen en gedogen.

(…)"

1.4

In het kader van de zekerheidstelling in artikel 5 van Geldlening 1 (zie 1.3) heeft eiser op 20 mei 2011 met [BV X] een overeenkomst van borgstelling gesloten. De bepalingen van deze overeenkomst luiden (voor zover hier van belang):

2. de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid ‘ [BV X] ’, hierna te noemen de lener , statutair gevestigd te [plaats] en kantoorhoudende aan [adres 3] te dezen vertegenwoordigd door haar bestuurders [Holding 1] , te dezen vertegenwoordigd door de heer [eiser] , en [Holding 2] , te dezen vertegenwoordigd door mevrouw [echtgenote] ;

1. De borg verbindt zich hierbij gedurende de looptijd van deze overeenkomst van borgstelling jegens de uitlener als borg voor de lener tot zekerheid voor de betaling van al hetgeen de uitlener blijkens haar administratie van de lener te vorderen heeft, krijgt of mocht hebben uit hoofde van de geldlening, ingevolge welke geldlening de lener gelden verschuldigd is aan uitlener.

2. Het vermogensbestanddeel waarvoor de borg sub 1.a. en 1.b. uit hoofde van deze overeenkomst van borgstelling kan worden aangesproken bedraagt nimmer meer dan ieder de helft van de (opbrengst van de) woning gelegen te [adres 1] .

1.5

In de periode 12 mei 2011 tot en met 3 augustus 2011 heeft [BV Y] een aantal keren geld verstrekt aan [BV X] tot een totaalbedrag van € 399.000. Op 17 oktober 2011 heeft [BV X] een bedrag van € 250.000 terugbetaald (afgelost) aan [BV Y] . [BV X] en [BV Y] hebben de betreffende geldverstrekkingen en de terugbetaling (zie Bijlage 1 bij de gronden van het beroep) geformaliseerd in een overeenkomst van geldlening, gedateerd 10 januari 2012 (Geldlening 2). De bepalingen van deze overeenkomst luiden (voor zover hier van belang):

1.6

In mei 2013 heeft [BV Y] de borgstelling ingeroepen en zijn eiser en zijn echtgenote aangesproken. Eiser en zijn echtgenote hebben vervolgens hun woonhuis staande en gelegen te [adres 1] ( [het woonhuis] ), verkocht voor € 300.000 en de gehele verkoopopbrengst aan [BV Y] ter beschikking gesteld. Dit bedrag is aldus geheel aangewend om op de hoofdsom van Geldlening 1 af te lossen, zodat de restschuld van [BV X] aan [BV Y] , na de aflossing, nog € 51.849 bedroeg.

1.7

In zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2012 heeft eiser ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden (ROW) een voorziening ter zake van een regresvordering gevormd ten bedrage van € 150.000. Als borgstellingsprovisie is een bedrag van € 625 aangegeven. Per saldo resulteert dat, na toepassing van de terbeschikkingstellingsvrijstelling van 12 %, in een aangegeven belastbaar ROW van € 131.450 negatief. Het verlies uit werk en woning bedraagt volgens de aangifte € 112.619.

1.8

In afwijking van de aangifte van eiser heeft verweerder bij het opleggen van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2012 geen rekening gehouden met de gevormde voorziening. Verweerder heeft het belastbare ROW aldus berekend op € 550 positief.

1.9

In zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2013 heeft eiser onder meer een bedrag van -/- € 34.278 als saldo eigen woning aangegeven. Het saldo is vervolgens geheel toegerekend aan eisers echtgenote.

1.10

Verweerder heeft de aanslag IB/PVV voor het jaar 2013 opgelegd overeenkomstig eisers aangifte.

1.11

[BV Y] heeft bij akte van kwijtschelding van 2 oktober 2014 de tot en met 31 december 2013 op Geldlening 1 en Geldlening 2 bijgeschreven rente kwijtgescholden. Het totaal bedrag van de kwijtschelding is € 91.616. De regresvordering van eiser en zijn echtgenote op [BV X] is bij akte van 3 oktober 2014 kwijtgescholden.

1.12

Tot het dossier behoort de eerdergenoemde Bijlage 1 bij de gronden van het beroep, dat een chronologisch overzicht van de bedragen die door [BV Y] aan [BV X] zijn verstrekt, de door [BV X] aan [BV Y] gedane aflossingen en de berekende rente bevat.

1.13

In het verweerschrift (onderdeel 3.11) is een overzicht opgenomen van de materiële vaste activa, de winstreserves, het ondernemingsvermogen, de omzet en het resultaat van [BV X] , zoals deze volgen uit de aangiften voor de vennootschapsbelasting over de jaren 2007 tot en met 2013. Het overzicht is als volgt:

2.1

Meer in het bijzonder is in geschil of verweerder terecht van eisers aangifte is afgeweken door de vorming van de voorziening ten laste van het ROW niet toe te staan (zie 1.7 en 1.8). Verweerder is afgeweken van de aangifte omdat hij meent dat de borgstelling (zie 1.4) onzakelijk is. Ten grondslag aan het geschil ligt daarom de vraag of de borgstelling onzakelijk is.

2.2

De rechtbank stelt voorop dat partijen – zoals besproken ter zitting – het eens zijn over het volgende. Het toetsmoment voor de beoordeling van de (on)zakelijkheid van de borgstelling is 20 mei 2011. Als de borgstelling niet onzakelijk is, is niet in geschil dat in 2012 een voorziening ten laste van het ROW gevormd kan worden voor een bedrag van € 150.000 ter zake van de in 2013 ontstane regresvordering. Partijen zijn het verder ook eens over de cijfermatige uitwerking van de standpunten over en weer. De rechtbank sluit zich hier bij aan. Het voorgaande betekent dat enkel aan de rechtbank voorligt de vraag of de borgstelling onzakelijk is. Als dat het geval is, blijft de aanslag zoals hij is. Als dat niet het geval is, moet de aangifte van eiser worden gevolgd.

2.3

Uit het voorgaande en uit hetgeen bij 1.7 is vermeld, volgt dat het beroep zich eveneens richt tegen de impliciet genomen verliesvaststellingsbeschikking over 2012 (van € nihil).

3. De rechtbank overweegt dat uit vaste rechtspraak volgt dat indien een aanmerkelijk belanghouder zich hoofdelijk aansprakelijk heeft gesteld voor een geldverstrekking aan de vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft, en dat hoofdelijk aansprakelijk stellen slechts kan worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig, het eventueel uit die hoofdelijke aansprakelijkheid voortvloeiende verlies niet ten laste van het resultaat uit overige werkzaamheden zal kunnen worden gebracht (vgl. HR 12 december 2003, ECLI:NL:HR:2003:AH8973). Voor het beantwoorden van de vraag of de aanvaarding van deze hoofdelijke aansprakelijkheid moet worden aangemerkt als een handelen van een aandeelhouder als zodanig, is beslissend of een (niet van de winst van de vennootschap afhankelijke) vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden (vgl. HR 17 oktober 2014, ECLI:NL:HR:2014:2984 en Hof 's-Hertogenbosch 25 september 2015, ECLI:NL:GHSHE:2015:3716).

4. De rechtbank heeft geconstateerd dat er gelet op de gesloten overeenkomsten in dit geval een driehoeksverhouding is ontstaan tussen eiser en zijn echtgenote, [BV X] en [BV Y] . Desgevraagd hebben partijen ter zitting bevestigd dat zij uit gaan van een borgstelling en niet van een hoofdelijke aansprakelijkstelling. Naar het oordeel van de rechtbank maakt dat voor de te verrichten beoordeling niet uit, zodat de rechtbank partijen in het navolgende op dit punt zal volgen.

5. De rechtbank stelt voorop dat op verweerder de bewijslast rust om aannemelijk te maken dat niet een (niet van de winst van de vennootschap afhankelijke) vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid uit borgstelling te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden.

6. Verweerder heeft ter onderbouwing van zijn standpunt het volgende aangevoerd. De borgstelling ziet alleen op Geldlening 1. Geldlening 1 en Geldlening 2 moeten daarom in het kader van de beoordeling van de (on)zakelijkheid los van elkaar worden gezien. [BV Y] heeft bij het verstrekken van Geldlening 1 zekerheden bedongen, namelijk [het woonhuis] . Eiser heeft echter geen zekerheden bedongen bij de borgstelling. Op het pand van [BV X] aan [adres 3] was ook al een hypotheek gevestigd. Daarom waren er feitelijk ook geen mogelijkheden meer voor eiser om zekerheden te bedingen. Verder heeft verweerder gewezen op de negatieve resultaten en het negatieve eigen vermogen van [BV X] , zoals weergegeven bij 1.13. Verweerder heeft voorts gesteld dat Geldlening 1 uiterlijk 31 december 2011 afgelost moest zijn. Uit het feit dat [BV X] gedurende 2011 € 399.000 heeft moeten lenen van [BV Y] blijkt dat ten tijde van het aangaan van de borgstelling, er op het toetsmoment geen enkel zicht was op een eventuele aflossing voor 1 januari 2012. Tot slot heeft verweerder gesteld dat ten tijde van het aangaan van Geldlening 2 de positie van [BV Y] ten opzichte van [BV X] zo was dat er eigenlijk maar twee opties waren: het faillissement van [BV X] aanvragen en een verlies incasseren, of [BV X] ondersteunen met een tweede lening in de hoop nog iets terug te zien van de geïnvesteerde gelden. Daarom kunnen de voorwaarden van Geldlening 2 niet op één lijn worden gesteld met de voorwaarden van Geldlening 1, aldus verweerder.

7. Eiser heeft daar tegenover gesteld dat de borgstelling niet onzakelijk is. Ter onderbouwing van dat standpunt heeft hij het volgende aangevoerd. Op 12 mei 2011 heeft [BV Y] – zonder zekerheden te bedingen – opnieuw € 100.000 aan [BV X] verstrekt. Die verstrekking werd (onder meer) gedaan met het oog op een veelbelovende order uit Taiwan, welke naar verwachting tot een groot positief resultaat voor [BV X] zou leiden. Ook de aanvullende geldverstrekkingen nadien (tussen mei en augustus 2011), welke later zijn vastgelegd als Geldlening 2, zijn gedaan met het oog op het kunnen uitvoeren van diezelfde grote order, en zijn ook zonder enige zekerheid verstrekt. Door verschillende oorzaken, vooral problemen met de tijdige levering van de schoenen, viel het resultaat op de order uiteindelijk toch flink tegen. Wel kon met de opbrengst van de order op 17 oktober 2011 een bedrag van € 250.000 worden afgelost. De borgstelling is verder schriftelijk vastgelegd. Er is een borgstellingsvergoeding overeengekomen, en die is ook betaald. Het risico voor eiser was voorts beperkt tot € 250.000 c.q. de opbrengst van [het woonhuis] . [BV X] had een reorganisatie doorgemaakt, waarbij met hulp van een bedrijfsadviseur is gewerkt aan het waarborgen van de continuïteit van de onderneming. De aard van de branche waar [BV X] actief in was, bracht mee dat banken doorgaans niet als financier geschikt zijn, omdat er in de modewereld vaak een te hoge snelheid van handelen nodig is met het oog op het ritme van de elkaar snel afwisselende seizoenscollecties. Zo is het ook bij [BV X] gegaan: [BV X] had verkocht tegen een deadline, en moest vervolgens heel snel inkopen en bewerken om tijdig te kunnen leveren. Ten slotte wijst eiser erop, dat [BV Y] een onafhankelijke derde is die bereid was om aanzienlijke bedragen tegen 6% rente uit te lenen aan [BV X] , en daarmee doorging gedurende 2011.

8. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder, gelet op de gemotiveerde betwisting van eiser, niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast. Daarvoor geeft de rechtbank de volgende motivering.

8.1

De opvatting van verweerder, inhoudende dat Geldlening 1 en Geldlening 2 in het licht van de onderhavige beoordeling geheel los van elkaar bezien moeten worden, deelt de rechtbank niet. Weliswaar heeft de borgstelling alleen betrekking op Geldlening 1, maar op 20 mei 2011 (het relevante toetsmoment) had [BV Y] , van wie niet in geschil is dat het een onafhankelijke derde is, reeds opnieuw € 100.000 verstrekt. Dat betekent dat er een onafhankelijke derde was die daadwerkelijk (aanvullende) risico's nam, op vrijwel hetzelfde moment waarop eiser en zijn echtgenote dat deden, en waarmee dus vergeleken kan worden. Bij die vergelijking spelen de voorwaarden van de op dat moment overeengekomen geldverstrekking (Geldlening 2) wel degelijk een rol.

8.2

Op het bedoelde toetsmoment speelde bovendien de situatie rondom de veelbelovende order uit Taiwan. De verklaringen van eiser over de gang van zaken ten aanzien van de Taiwan-order, en de ten tijde van de borgstelling te verwachten opbrengsten daaruit, acht de rechtbank geloofwaardig. De rechtbank vindt daarvoor steun in de omstandigheid dat uiteindelijk, ondanks de tegenvallers bij de uitvoering van de order, een aanzienlijk bedrag (€ 250.000) is afgelost uit de met de order behaalde opbrengst. Ook acht de rechtbank het geloofwaardig dat [BV Y] gelet op de gunstige vooruitzichten vanwege deze grote order bereid is geweest om (meer) geld uit te lenen.

8.3

8.4

Ten aanzien van de borgstellingsovereenkomst acht de rechtbank voorts van belang dat deze op schrift is vastgelegd, dat de blootstelling gemaximeerd is tot op € 250.000, althans tot op de verkoopopbrengst van [het woonhuis] , dat de borgstelling alleen ziet op de bedragen verstrekt uit hoofde van Geldlening 1, en dat er een borgstellingsvergoeding is bedongen én betaald.

8.5

De rechtbank heeft voorts meegewogen dat verweerder geen concrete marktgegevens heeft overgelegd of onderzoek heeft verricht naar destijds gebruikelijke tarieven en voorwaarden voor borgstellingen als de onderhavige.

9. Gelet op al het voorgaande heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat een onafhankelijke derde onder de gegeven omstandigheden bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden. Met name is verweerder er niet in geslaagd om aannemelijk te maken dat er op 20 mei 2011 geen enkele winstonafhankelijke vergoeding kon worden bepaald, waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest om de hier bedoelde (eventuele) aansprakelijkheid uit borgstelling, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden, te aanvaarden. Verweerder heeft aldus onvoldoende onderbouwd de voor zijn gelijk noodzakelijke stelling dat een onafhankelijke derde op 20 mei 2011, ook niet tegen een hogere borgstellingsprovisie dan 0,5 %, bereid zou zijn geweest zich borg te stellen onder de hier toepasselijke voorwaarden.

10. Gelet op het geschil zoals partijen dat hebben voorgelegd (zie ook 2.1-2.3) is het gelijk aan eiser. Het beroep in zaaknummer LEE 17/68 is gegrond. De aanslag moet worden verminderd en het verlies uit werk en woning moet worden vastgesteld op € 112.619 (zie 1.7).

11. Blijkens de brief van eiser van 10 februari 2017 is het voorwerp van beroep in zaaknummer LEE 17/96 de toepassing van artikel 2.17, vierde lid van de Wet IB 2001 – ten aanzien van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2013. Dat betekent dat eiser en zijn echtgenote willen terugkomen op de bij het doen van aangifte gekozen verdeling van het saldo eigen woning (zie 1.9). Dit geldt evenwel louter in het geval dat het geschil ten aanzien van het jaar 2012 in het voordeel van verweerder zou worden beslist.

12. Ter zitting is met partijen besproken, en door partijen geaccordeerd, dat dit beroep op artikel 2.17, vierde lid van de Wet IB 2001 - mede gelet op een effectieve rechtsbescherming en op het bepaalde in artikel 8:41a van de Algemene wet bestuursrecht - in het kader van de onderhavige beroepsprocedure tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2013 als enige beroepsgrond wordt behandeld.

13. De rechtbank heeft hiervoor geoordeeld dat het gelijk met betrekking tot het geschil inzake het jaar 2012 aan eiser is. Nu niet aan de voorwaarde is voldaan dat het geschil ten aanzien van het jaar 2012 in het voordeel van verweerder wordt beslist, is de beroepsgrond ter zake van het jaar 2013 komen te ontvallen en is dus geen beslissing meer mogelijk of nodig in deze zaak. Het beroep in zaaknummer LEE 17/96 is daarom ongegrond.

14. De beroepen worden geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. Nu de met de beschikking belastingrente samenhangende aanslag zal worden verminderd, verstaat de rechtbank dat verweerder het bedrag van de belastingrente overeenkomstig het bepaalde in artikel 30fe van de Algemene wet inzake rijksbelastingen zal verminderen.

15. Het beroep met zaaknummer LEE 17/68 is gegrond, en het beroep met zaaknummer LEE 17/96 is ongegrond.

16. De rechtbank vernietigt de uitspraak op bezwaar ten aanzien van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2012. De rechtbank vermindert de aanslag IB/PVV voor het jaar 2012 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van -/- € 112.619 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 9.698, zulks in verband met de (eventuele) verrekening van voorheffingen en (de) voorlopige aanslag(en). De rechtbank stelt het verlies uit werk en woning over 2012 vast op € 112.619. De rechtbank vermindert de belastingrente dienovereenkomstig.

17. Omdat de rechtbank het beroep met zaaknummer 17/68 gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiser het door hem in die zaak betaalde griffierecht vergoedt.

18. De rechtbank is van oordeel dat ter zake van zaaknummer 17/68 van eiser en de zaak van zijn echtgenote met zaaknummer LEE 17/69 sprake is van samenhangende zaken als bedoeld in artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. De rechtbank overweegt daartoe dat het onderwerp van het geschil voor beide zaken gelijk is, voor beide zaken identieke werkzaamheden (konden) zijn verricht en dat beide zaken door de rechtbank gelijktijdig zijn behandeld. Zaaknummers LEE 17/68 en LEE 17/69 worden daarom voor de vaststelling van de proceskostenvergoeding als één zaak beschouwd. Omdat de rechtbank ten aanzien van deze beide zaken het beroep gegrond verklaart, zal de rechtbank de proceskostenvergoeding voor de beroepsfase voor de helft toekennen aan eiser en voor de andere helft aan zijn echtgenote in zaak LEE 17/69.

19. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 741 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift en 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495 en een wegingsfactor 1, waarvan de helft aan eiser toegekend).