Rechtbank Noord-Nederland, 18-08-2022, ECLI:NL:RBNNE:2022:2949, LEE 21/1747

1.1.

Eiser is eigenaar van een tennishal aan de [adres] te [plaats] (de tennishal). De tennishal beschikt over zes tennisbanen. In het midden van de tennishal bevindt zich een kantine met daarboven een verdieping. Aan de zijkant van de tennishal bevindt zich een fitnesscentrum. Het fitnesscentrum heeft een aparte ingang.

1.2.

Het fitnesscentrum, de kantine (met verdieping) en de (gezamenlijke) tennisbanen hebben ieder een afzonderlijke elektriciteitsmeter. In totaal beschikt de tennishal dus over drie elektriciteitsmeters.

1.3.

Eiser verhuurde het fitnesscentrum in 2018 en 2019 middels een schriftelijke huurovereenkomst aan [A] . De kantine verpachtte eiser in 2018 en 2019 middels een schriftelijke pachtovereenkomst aan [B] . De verdieping boven de kantine verhuurde eiser in deze periode tijdelijk als kantoorruimte aan [C] . Daarnaast verhuurde eiser in 2018 en 2019 op factuurbasis tennisbanen aan [D] , [E] en [F] . Ook verhuurde eiser in de genoemde periode incidenteel op factuurbasis tennisbanen aan particulieren. Ter zake van de verhuur van de verdieping boven het kantoor en de tennisbanen zijn geen schriftelijke huurovereenkomsten opgemaakt.

1.4.

Ter zake van alle onder 1.3. genoemde verhuuractiviteiten heeft eiser geen omzetbelasting in rekening gebracht aan de huurders.

1.5.

In 2018 heeft eiser niet-geïntegreerde zonnepanelen gekocht en laten aanbrengen op de tennishal. De zonnepanelen zijn in 2018 in gebruik genomen.

1.6.

Ter zake van de levering en installatie van de zonnepanelen op de tennishal is aan eiser omzetbelasting in rekening gebracht ten bedrage van € 75.474. Eiser heeft deze omzetbelasting volledig als voorbelasting in aftrek gebracht in zijn aangiften omzetbelasting voor het tweede en derde kwartaal van 2018. In deze aangiften heeft eiser geen met omzetbelasting belaste prestaties aangegeven.

1.7.

De met de zonnepanelen opgewekte elektriciteit wordt deels geleverd aan een energiemaatschappij en deels gebruikt door de huurders van de tennishal. In 2018 en 2019 heeft eiser met de zonnepanelen de volgende hoeveelheid elektriciteit opgewekt en geleverd aan een energiemaatschappij:

1.8.

Eiser heeft vergoedingen ontvangen van de energiemaatschappij voor de door hem geleverde elektriciteit. Deze vergoedingen bedroegen in 2018 € 6.336,25 en in 2019 € 19.793,56.

1.9.

Eiser heeft in 2018 en 2019 geen omzetbelasting in rekening gebracht ter zake van de levering van elektriciteit aan de energiemaatschappij en de huurders van de tennishal. Eiser heeft ook geen aangiften omzetbelasting ingediend waarin omzetbelasting is aangegeven met betrekking tot deze leveringen van elektriciteit.

1.10.

Verweerder heeft met dagtekening 27 augustus 2020 over het tijdvak 1 mei 2018 tot en met 31 december 2019 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 10.680. Dit bedrag bestaat uit door eiser verschuldigde omzetbelasting over de aan de energiemaatschappij geleverde elektriciteit van € 1.330 voor 2018 en € 4.156 voor 2019 en uit een herziening van de aftrek van voorbelasting van € 3.019 voor 2018 en € 2.174 voor 2019. Deze herziening betreft een gedeeltelijke correctie van de in 2018 in aftrek gebrachte omzetbelasting voor de aanschaf van de zonnepanelen, omdat – volgens verweerder – eiser in het betreffende tijdvak de zonnepanelen niet volledig voor belaste prestaties heeft gebruikt nu eiser een deel van de met de zonnepanelen opgewekte elektriciteit leverde aan de huurders van de tennishal.

3.1.

Eiser stelt dat verweerder de aftrek van voorbelasting ten onrechte heeft herzien omdat de levering van elektriciteit aan de huurders een zelfstandige met omzetbelasting belaste prestatie is. Eiser voert daartoe aan dat de huurders geen contractuele verplichting hadden om bij hem elektriciteit af te nemen en zij vrij waren om de elektriciteit bij derden af te nemen. De levering van elektriciteit was dus niet onlosmakelijk verbonden met de verhuur. Dit duidt er volgens eiser op dat wat betreft de verhuur en de levering van elektriciteit sprake was van twee afzonderlijke en zelfstandige prestaties.

3.2.

Verweerder stelt dat de levering van elektriciteit aan de huurders geen afzonderlijke prestatie was, maar onderdeel uitmaakte van de vrijgestelde verhuur. Verweerder wijst erop dat eiser geen afzonderlijke afspraken heeft gemaakt met de huurders over de afname van elektriciteit of andere nutsvoorzieningen. De huurders betaalden één bedrag voor de huur inclusief de levering van elektriciteit. Volgens verweerder hebben zowel eiser als de huurders daarmee gehandeld alsof er sprake is van één prestatie. Verweerder wijst er verder op dat er ook geen omzetbelasting ter zake van levering van elektriciteit aan de huurders is aangegeven of afgedragen door eiser. Indien de rechtbank tot de conclusie komt dat wel sprake is van twee zelfstandige prestaties, is eiser volgens verweerder een bedrag van € 1.072 aan omzetbelasting verschuldigd voor de levering van elektriciteit aan de huurders in de periode 1 mei 2018 tot en met 31 december 2019. Hierbij moet bij het vaststellen van de hoogte van de naheffingsaanslag dan rekening worden gehouden.

3.3.

De rechtbank overweegt als volgt. Met betrekking tot het antwoord op de vraag of sprake is van één of een meerdere (bijkomende) prestaties bij de verhuur van onroerend goed heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie in het arrest Wojskowa¹ – voor zover hier van belang – het volgende overwogen:

33 Wat huurlasten betreft als die welke in het hoofdgeding aan de orde zijn, heeft het Hof al in twee gevallen gepreciseerd welke elementen als kenmerkend moeten worden beschouwd.

34 In het arrest RLRE Tellmer Property (C-572/07, EU:C:2009:365) heeft het Hof met betrekking tot de schoonmaak van de gemeenschappelijke delen van een gebouw geoordeeld dat deze dienst op verschillende wijzen kan worden verricht, met name door een derde die de kosten ervan rechtstreeks in rekening brengt aan de huurders dan wel door de verhuurder, die daarvoor zijn eigen personeel of een schoonmaakbedrijf inschakelt. Aangezien de verhuurder de schoonmaakdiensten in die zaak los van de huursom in rekening bracht aan de huurders en de twee prestaties van elkaar konden worden gescheiden, heeft het Hof geoordeeld dat zij niet als één enkele prestatie konden worden aangemerkt (arrest RLRE Tellmer Property, C-572/07, EU:C:2009:365, punten 22 en 24).

35 In het arrest Field Fisher Waterhouse (C-392/11, EU:C:2012:597) heeft het Hof geoordeeld dat de inhoud van een huurovereenkomst een belangrijke aanwijzing kan vormen. Met betrekking tot de in die zaak aan de orde zijnde overeenkomst inzake de huur van kantoren door een advocatenkantoor, heeft het Hof benadrukt dat de verhuurder — volgens de informatie waarover het beschikte — op grond van deze overeenkomst niet alleen de kantoren verhuurde maar voor de huurder ook een aantal prestaties moest verrichten, waarvoor huurlasten in rekening werden gebracht, en dat de verhuurder de overeenkomst mocht beëindigen indien de huurder die lasten niet betaalde. Het Hof was van oordeel dat de economische reden om de huurovereenkomst te sluiten blijkbaar niet enkel lag in de verkrijging van het recht om de betrokken gebouwen te gebruiken, maar ook in de verwerving van een geheel van diensten door de huurder. Het heeft daaruit afgeleid dat de huurovereenkomst zag op één enkele tussen de verhuurder en de huurder overeengekomen prestatie. Bij zijn analyse heeft het Hof de kwestie met name bekeken vanuit het perspectief van een gemiddelde huurder van de betrokken bedrijfsruimten, te weten kantoorruimten voor advocatenkantoren (arrest Field Fisher Waterhouse, C-392/11, EU:C:2012:597, punt 23).

36 De twee aangehaalde arresten betreffen prestaties die, net als de prestaties die in het hoofdgeding aan de orde zijn, doorgaans nuttig en soms zelfs noodzakelijk zijn voor het gebruik van het gehuurde onroerend goed. Uit deze rechtspraak volgt dat deze prestaties onafhankelijk van de verhuur van een onroerend goed kunnen bestaan. Afhankelijk van de specifieke omstandigheden en met name de inhoud van de overeenkomst, kunnen zij evenwel ondergeschikte prestaties uitmaken of onlosmakelijk met deze verhuur verbonden zijn en er één enkele prestatie mee vormen.

37 Uit met name het arrest BGŻ Leasing (C-224/11, EU:C:2013:15, punten 44 en 45) blijkt dat de elementen die de belangen van de contractpartijen weergeven, zoals de tariferings- en facturatiewijze, in aanmerking kunnen worden genomen teneinde de kenmerkende elementen van de betrokken handeling vast te stellen. Met name moet worden nagegaan of de huurder en de verhuurder met de overeenkomst in de eerste plaats beogen een onroerend goed te huren, respectievelijk te verhuren en slechts subsidiair andere prestaties — zelfs al zijn die noodzakelijk voor het gebruik van het goed — te ontvangen, respectievelijk te verrichten. Met name moet worden nagegaan of de huurder en de verhuurder met de overeenkomst in de eerste plaats beogen een onroerend goed te huren, respectievelijk te verhuren en slechts subsidiair andere prestaties — zelfs al zijn die noodzakelijk voor het gebruik van het goed — te ontvangen, respectievelijk te verrichten.

38 Derhalve moet rekening worden gehouden met de volgende omstandigheden, op grond waarvan twee hoofdscenario's van elkaar kunnen worden onderscheiden.

39 Ten eerste kunnen de prestaties in verband met de betrokken goederen of diensten in beginsel als onderscheiden van de huur worden aangemerkt, indien de huurder de leveranciers of dienstverrichters zelf kan kiezen en/of zelf kan bepalen hoe hij de betrokken goederen of diensten gebruikt. In het bijzonder kunnen de prestaties in verband met de levering van water, elektriciteit en verwarming in beginsel worden geacht los te staan van de huur indien de huurder zelf kan beslissen over zijn water-, elektriciteits- of verwarmingsverbruik, dat kan worden geverifieerd door de installatie van individuele meters en gefactureerd aan de hand van het werkelijke verbruik.

41 Dat de huurder de mogelijkheid heeft om deze prestaties te betrekken bij de aanbieder van zijn keuze, is op zich overigens evenmin bepalend, aangezien de mogelijkheid dat de onderdelen van de ene enkele prestatie in andere omstandigheden afzonderlijk worden verricht, inherent is aan het begrip één samengestelde handeling (arrest Field Fisher Waterhouse, C-392/11, EU:C:2012:597, punt 26).

42 Ten tweede kunnen de prestaties die in verband met een te huur gesteld onroerend goed worden verricht, worden geacht één enkele prestatie te vormen met de verhuurdienst, indien het goed in kwestie — economisch gezien — objectief één geheel vormt met de eerstbedoelde prestaties. Dit kan met name het geval zijn voor de verhuur van sleutelklare kantoren, die dankzij de levering van nutsvoorzieningen en bepaalde andere prestaties meteen gebruiksklaar zijn, en voor de kortetermijnverhuur van onroerende goederen, met name voor vakanties of voor professionele doeleinden, die samen met deze prestaties wordt aangeboden zonder dat laatstbedoelde prestaties ervan kunnen worden gescheiden.

44 Indien de verstrekking van de prestaties in dit tweede geval los van de verhuur zou worden beoordeeld voor de toepassing van de btw, zou dit betekenen dat een handeling die economisch gezien één geheel vormt kunstmatig wordt gesplitst.

45 In een geval als dat van het hoofdgeding, dat volgens de preciseringen die ter terechtzitting zijn gegeven, betrekking heeft op de verhuur van een groot aantal onroerende goederen die voor verschillende vormen van gebruik zijn bestemd (gaande van hangars tot woningen), moet dus in het kader van iedere huur afzonderlijk worden nagegaan of de huurder vrij zijn verbruik van de nutsvoorzieningen kan bepalen. Dat er individuele meters zijn geïnstalleerd en dat de facturatie gebeurt aan de hand van het werkelijke verbruik, vormt in dit verband een belangrijke aanwijzing dat de verstrekking van elk van die voorzieningen moet worden beschouwd als een van de verhuurdienst onderscheiden prestatie.

46 Het staat in elk van de gevallen aan de nationale rechter om de nodige beoordelingen te verrichten, rekening houdend met alle omstandigheden van de verhuur en de prestaties die in verband daarmee worden verricht, en in het bijzonder met de inhoud van de overeenkomst zelf.”

3.4.

De rechtbank is van oordeel dat, gezien de specifieke omstandigheden van alle door eiser in de periode 2018 en 2019 verrichte verhuurdiensten, de verhuur van een deel van de tennishal en de levering van elektriciteit in verband met die verhuur, voor de omzetbelasting één prestatie vormen. De rechtbank overweegt daartoe dat de tennisbanen niet beschikken over aparte elektriciteitsmeters, maar dat er één elektriciteitsmeter is voor de zes banen gezamenlijk (zie 1.2.). Bij het verhuren van de (afzonderlijke) tennisbanen aan de verschillende huurders kan dus niet worden bijgehouden hoeveel elektriciteit er door de huurders afzonderlijk wordt verbruikt. Het was en is voor eiser daarom niet mogelijk om de huurders van de tennisbanen ieder afzonderlijk de door hen tijdens een verhuurperiode daadwerkelijk verbruikte elektriciteit in rekening te brengen. Ook is het voor ieder van de huurders van de tennisbanen daarom niet mogelijk om zelfstandig een energieleverancier te kiezen voor de levering van elektriciteit. Verder betrekt de rechtbank bij dit oordeel de omstandigheid dat alle huurders, ook van de kantine, de kantoorruimte en de fitnessruimte, in de in geschil zijnde periode steeds één huurbedrag aan eiser hebben betaald voor welk bedrag zij niet alleen de betreffende ruimte huurden, maar ook elektriciteit geleverd kregen. In de gevallen waarin de huur of pacht in een schriftelijke overeenkomst is vastgelegd (zie 1.3.), is in die overeenkomsten ook geen aparte vergoeding voor de levering van elektriciteit opgenomen. Naar het oordeel van de rechtbank is het niet aannemelijk geworden dat het wel de bedoeling van partijen was om een afzonderlijke vergoeding voor de levering van elektriciteit overeen te komen. Ter zake van de verhuur van de kantoorruimte was geen schriftelijke overeenkomst opgesteld en heeft eiser in geheel geen bewijs geleverd dat afspraken zijn gemaakt over een afzonderlijke vergoeding voor de levering van elektriciteit. De enkele omstandigheid dat het voor een deel van de huurders theoretisch wel mogelijk was om zelf een energieleverancier te kiezen omdat er een aparte elektriciteitsmeter aanwezig is, maakt ten slotte in dit geval naar het oordeel van de rechtbank niet dat alleen daarom de verhuur en de levering van elektriciteit afzonderlijke prestaties zouden vormen.

3.5.

Uit het voorgaande volgt dat de rechtbank de verhuur en de levering van elektriciteit als één prestatie aanmerkt. Voor dat geval is niet in geschil dat de in aftrek gebrachte omzetbelasting met betrekking tot de zonnepanelen moet worden herzien. Het bedrag van deze herziening is eveneens niet in geschil (zie 2.). De rechtbank komt daarom tot de conclusie dat verweerder de naheffingsaanslag omzetbelasting tot de juiste hoogte heeft vastgesteld.

4.1.

Eiser doet subsidiair een beroep op het vertrouwensbeginsel. Eiser stelt dat hij aan de informatie op de website van de Belastingdienst het vertrouwen mocht ontlenen dat de door hem aan de huurders geleverde elektriciteit is onderworpen aan omzetbelasting. Eiser heeft ter onderbouwing van dit standpunt een uitdraai van de website van de Belastingdienst overgelegd, waaruit volgens hem blijkt dat de opgewekte elektriciteit die door particulieren voor privédoeleinden wordt gebruikt, onderworpen is aan de heffing van omzetbelasting. Ter zitting heeft de gemachtigde van eiser toegelicht dat bij het indienen van de aangiften omzetbelasting ter zake van de aanschaf van de zonnepanelen door de informatie op de website de conclusie is getrokken dat er geen herziening plaats zou vinden.

4.2.

Volgens verweerder kan het beroep op het vertrouwensbeginsel niet slagen. Verweerder stelt daartoe dat eiser geen particulier is, maar een ondernemer omdat hij een vermogensbestanddeel - de tennishal - duurzaam exploiteert. Verweerder voert daarnaast aan dat de levering van de elektriciteit door eiser aan de verschillende huurders niet kan worden aangemerkt als privégebruik.

4.3.

De rechtbank overweegt als volgt. In gevallen waarin de belastingplichtige, afgaande op - achteraf bezien onjuiste - inlichtingen, een handeling heeft verricht of nagelaten ten gevolge waarvan een hoger bedrag van hem wordt geheven dan hij op basis van die informatie meende als gevolg van die handeling of dat nalaten te moeten betalen, zal het vertrouwensbeginsel in de regel het oordeel rechtvaardigen dat het meerdere niet van de belastingplichtige mag worden geheven. Het ligt op de weg van de belastingplichtige om aannemelijk te maken dat dit het geval is.²

4.4.

De rechtbank overweegt dat met hetgeen eiser in zijn beroepschrift en ter zitting heeft aangevoerd, niet duidelijk is geworden welk vertrouwen hij precies aan de informatie op de website van de Belastingdienst heeft ontleend en welke handelingen hij vervolgens naar aanleiding van dat vertrouwen heeft verricht of nagelaten. De rechtbank kan dit ook niet opmaken uit de door eiser overgelegde uitdraaien van de website van de Belastingdienst. Daarbij merkt de rechtbank nog op dat voor zover eiser meende dat hij belaste prestaties verrichte, hij geen belaste prestaties heeft aangegeven (zie 1.6. en 1.9.). In zoverre heeft eiser dus niet gehandeld naar de – volgens hem – door de Belastingdienst verstrekte informatie. Het beroep op het vertrouwensbeginsel slaagt niet.

6.2.

De rechtbank constateert wel ambtshalve dat de verzuimboete gematigd moet worden wegens overschrijding van de redelijke termijn van artikel 6 van het Europese Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden. Voor de berechting van een zaak in eerste aanleg heeft namelijk als uitgangspunt te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat de redelijke termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden.⁴ Bijzondere omstandigheden zijn in dit geval niet gebleken. De rechtbank sluit voor wat betreft de aanvangsdatum van de redelijke termijn aan bij de brief van verweerder van 26 juni 2020 waarin verweerder heeft aangekondigd een verzuimboete op te zullen leggen. Dit betekent dat de redelijke termijn ten tijde van deze uitspraak met bijna twee maanden is overschreden. De rechtbank ziet hierin aanleiding om de verzuimboete met 5% te matigen tot € 1.014.⁵