Rechtbank Noord-Nederland, 09-03-2023, ECLI:NL:RBNNE:2023:953, AWB - 21 _ 2417

Het geschil spitst zich toe op de vragen:

- heeft eiser de vereiste aangifte gedaan en zo nee, moet daarom de bewijslast worden omgekeerd en verzwaard?

- heeft verweerder terecht en tot het juiste bedrag een winstuitdeling in aanmerking genomen?

- beschikt verweerder over een navordering rechtvaardigend nieuw feit?

- is sprake van schending van enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur?

De geschilvraag wat betreft de winstuitdeling ziet uitsluitend op de vraag of eiser de woningen [G] en [J] voor een bedrag onder de waarde in het economisch verkeer heeft gekocht van een destijds door hem beheerste B.V. ( [Z] B.V.).

Ter zitting is komen vast te staan dat [G] en [J] ten tijde van de levering aan eiser op [datum] 2014 nog niet volledig waren afgebouwd. Verweerder heeft daaraan de conclusie verbonden dat de door hem gedane redelijke schatting en dientengevolge de opgelegde navorderingsaanslag IB/PVV 2014 te hoog is geweest. De winstuitdeling met betrekking tot [G] moet op (€ 160.000 minus € 90.000 is) € 70.000 worden vastgesteld en met betrekking tot [J] op (€ 150.000 minus € 110.000 is) € 40.000, aldus verweerder.

Om te kunnen concluderen dat [Z] B.V. in 2014 (middellijk) een winstuitdeling aan eiser heeft gedaan, is nodig dat zowel de B.V. als eiser zich ervan bewust was, of zich redelijkerwijs bewust had moeten zijn, dat de B.V. voordelen aan eiser heeft doen toekomen in diens kwaliteit van (middellijk) aandeelhouder met de bedoeling om eiser als zodanig te bevoordelen.¹ Het bewustheidsvereiste strekt zich niet uit tot het exacte bedrag van de bevoordeling.² De bewijslast dat sprake is van een winstuitdeling rust op verweerder.

Verweerder stelt dat eiser en [Z] B.V. bij de koopovereenkomst [G] wisten dat deze woning meer waard was dan de koopsom van € 90.000, omdat die koopsom gelijk was aan de door de makelaar bepaalde executiewaarde (zie 1.4.) en lager dan de getaxeerde marktwaarde van € 140.000. Voor wat betreft de [J] stelt verweerder dat voor die koopsom ten onrechte is aangesloten bij de executiewaarde van [G] . Uit het taxatierapport van [G] blijkt immers al dat die woning voor een veel te lage waarde aan eiser is verkocht gelet op de getaxeerde marktwaarde. Verweerder verwijst met betrekking tot beide woningen verder naar de WOZ-beschikkingen (1.8. en 1.9.) en de door hem opgestelde waardebeoordelingen (1.7.).

Eiser heeft op dit punt aangevoerd dat hij voor de bepaling van de koopsom van [G] uit mocht gaan van de koopsom die [Z] B.V. en de curator in het faillissement van [V ] B.V. bij de voorafgaande verkrijging waren overeengekomen. Omdat de woningen [G] en [J] nagenoeg gelijk waren, heeft eiser voor beide dezelfde koopsom gehanteerd.

De rechtbank is van oordeel dat eiser bij de aankoop van de woningen [G] en [J] is bevoordeeld. Verweerder, op wie in dezen de bewijslast rust, heeft naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat de waarde in het economisch verkeer ten tijde van de aankoop van de woningen hoger was dan de door [Z] B.V. en eiser overeengekomen koopsommen.

De rechtbank neemt bij dit oordeel voor wat betreft [G] in aanmerking dat bij de voorafgaande verkrijging sprake was van een verkoop uit een failliete boedel, waarbij de koper een hypothecaire vordering had op de verkoper. Reeds om die reden kan, anders dan eiser stelt, niet worden gesproken van een marktconforme koopsom en – in het verlengde daarvan – van een transactie tussen zakelijk handelende derden. De door [Z] B.V. en de curator gehanteerde koopsom (de executiewaarde) kan daarom niet dienen ter onderbouwing voor de bepaling van de koopsom voor de verkoop van [G] door de B.V. aan eiser. Dit klemt te meer nu voor de transactie tussen [Z] B.V. en de curator geldt dat de hypothecaire vordering van de B.V. op de faillissementsboedel significant hoger was dan de aan de onroerende zaken toegekende waarde. Deze vordering is (desondanks) door de B.V. als onderdeel van de transactie volledig kwijtgescholden. De rechtbank acht het aannemelijk dat de aanwezigheid van die aanzienlijke vordering van de B.V. op de faillissementsboedel en het daaraan verbonden zekerheidsrecht van belang is geweest bij de totstandkoming van de koopovereenkomst. Bij de bepaling van de koopsom bij de transactie tussen de B.V. en eiser kan dus niet worden aangesloten bij de koopsom overeengekomen tussen de curator en de B.V., maar moet worden uitgegaan van zakelijke omstandigheden. In dat kader acht de rechtbank verder van belang dat in het, in opdracht van [Z] B.V. opgemaakte, taxatierapport (1.4.) [G] ook is getaxeerd op een marktwaarde die veel hoger ligt dan de executiewaarde. Gelet op de inhoud van het taxatierapport moet ervan uitgegaan worden dat dit de marktwaarde is in de staat (casco) waarin het object zich toen bevond. Er zijn, naar het oordeel van de rechtbank, geen aanknopingspunten voor de stelling van eiser dat dit de marktwaarde in afgebouwde staat zou zijn. Wat betreft [J] is, zonder een taxatierapport op te stellen, aangesloten bij de koopsom van [G] , terwijl niet aannemelijk is geworden dat het om eenzelfde woning gaat en het vaststaat dat de ligging, elders in Nederland, verschilt. Er is verder geen enkele grond gebleken op basis waarvan geconcludeerd zou kunnen worden dat de waarde van de [J] gelijk zou kunnen worden gesteld aan de waarde van [G] . Te meer niet, omdat zoals hiervoor is overwogen, is aangesloten bij een koopsom die tot stand is gekomen in een bijzondere situatie. Voor beide woningen geldt bovendien dat de waardes volgens de WOZ-beschikkingen (1.8. en 1.9.) en de waardebeoordelingen (1.7.) hoger zijn dan de overeengekomen koopsommen.

De rechtbank is verder van oordeel dat zowel [Z] B.V. als eiser zich ervan bewust waren, althans zich redelijkerwijs bewust hadden moeten zijn, dat de B.V. eiser bevoordeelde door de woningen tegen een prijs die lager was dan de waarde in het economisch verkeer over te dragen. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat ten tijde van de aankoop van [G] door eiser er geen sprake was van de aankoop op een veiling of van een aankoop uit een failliete boedel, zodat niet van de executiewaarde uitgegaan had kunnen worden. Verder was op dat moment al het in opdracht van de B.V. opgemaakte taxatierapport waarin werd geconcludeerd tot een marktwaarde van € 140.000 beschikbaar en was er geen aanleiding om te veronderstellen dat de [J] gelijkelijk kon worden gewaardeerd als [G] . Bovendien waren op het moment van aankoop de WOZ-beschikkingen van beide woningen hoger dan de overeengekomen koopsommen. Dit alles maakt dat eiser en de B.V. zich ten minste redelijkerwijs bewust hadden moeten zijn dat de woningen voor een lager bedrag dan de waarde in het economisch verkeer aan eiser werden overgedragen en dat eiser daarmee werd bevoordeeld.

Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat verweerder ten aanzien van de overdracht van de woningen van [Z] B.V. aan eiser aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een winstuitdeling.

Voor een aangifte IB/PVV geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Eveneens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Indien sprake is van een gecombineerde aanslag IB/PVV, is in dit verband het gezamenlijke bedrag van de verschuldigde belasting en premie bepalend. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden voor de toepassing van de hiervoor gegeven regels slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast.³

Kennis en inzicht van personen aan wie een belastingplichtige het doen van aangifte overlaat of die de belastingplichtige anderszins behulpzaam zijn geweest bij de nakoming van zijn verplichting tot het doen van aangifte, moeten in dit verband aan die belastingplichtige worden toegerekend.⁴

In dit geval heeft de adviseur van eiser de aangifte IB/PVV 2014 opgesteld (zie 1.10.) zonder daarin een door eiser middellijk ontvangen winstuitdeling op te nemen. Eiser is naar eigen zeggen nauwelijks betrokken geweest bij het opstellen van de aangifte. Eiser heeft ook nagenoeg geen kennis genomen van de aangifte voordat die is ingediend. De kennis en het inzicht van de adviseur van eiser alsmede zijn bewustheid moet in dit verband aan eiser worden toegerekend.

De rechtbank stelt vast dat de onder 4.7. geconcludeerde winstuitdeling niet in de aangifte IB/PVV 2014 van eiser is opgenomen. De rechtbank is verder van oordeel dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat dit gebrek in de aangifte ten aanzien van de winstuitdeling ten gevolge van alleen al de overdracht van [G] , uitgaande van een door de taxateur vastgestelde marktwaarde van € 140.000 (1.4.) (al) leidt tot een aanzienlijk bedrag aan niet geheven inkomstenbelastingbelasting (zowel absoluut als relatief).

Vervolgens is het de vraag of de adviseur van eiser zich bewust had moeten zijn dat hij niet de vereiste aangifte heeft gedaan zoals hiervoor onder 5.4. is geconcludeerd. De rechtbank is van oordeel dat dit het geval is. Daartoe neemt zij het volgende in aanmerking. De adviseur van eiser stelde de jaarrekening van [Z] B.V. samen en was ermee bekend dat de voorafgaande verkrijging [G] uit een faillissement kwam. Omdat hij tevens het rekeningcourantoverzicht tussen eiser en [Z] B.V. opstelde, was hij op de hoogte van de overdrachtsprijzen van de woningen aan eiser. De rechtbank is van oordeel dat, mede gelet op zijn dubbele deskundigheid (als registeraccountant (RA) en registerbelastingadviseur (RB)), hij had moeten weten dat dit fiscaal niet rechtens was. Daar komt bij dat hij ter zitting heeft verklaard dat hij voor het doen van aangiften in ieder geval de WOZ-beschikkingen van [G] en [J] bij eiser had opgevraagd en gekregen. Deze beschikkingen vermelden een veel hogere waarde van de woningen dan de koopsommen waarvoor eiser deze had gekocht.

Gelet op het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat eiser de in 2014 genoten winstuitdeling niet in aanmerking heeft genomen bij het doen van de aangifte IB/PVV. Hierdoor is de volgens de aangifte verschuldigde belasting zowel op zichzelf beschouwd als verhoudingsgewijs aanzienlijk lager dan de werkelijk verschuldigde belasting. Eiser wist, althans moest zich ervan bewust zijn, ten tijde van het doen van de aangifte dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. De kennis en het inzicht van de adviseur van eiser, die zijn aangifte heeft opgesteld, wordt daarbij aan eiser toegerekend. De bewijslast wordt omgekeerd en verzwaard.

De omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat verweerder gehouden is om bij het vaststellen van de navorderingaanslag uit te gaan van een redelijke schatting van het belastbare inkomen. Het vereiste van een redelijke schatting voorkomt dat een aanslag naar willekeur wordt vastgesteld.⁵ In dat kader rust op verweerder de taak om de schatting zodanig te onderbouwen met feitelijke stellingen dat die schatting de redelijkheidstoets kan doorstaan.⁶ Als verweerder daarin slaagt dan ligt het op de weg van eiser, wanneer hij de schatting betwist, om daarvoor het verzwaarde (tegen)bewijs te leveren op de in artikel 27e, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) bedoelde wijze.

De rechtbank overweegt dat verweerder voor de hoogte van de winstuitdeling een onderbouwing heeft gegeven door ten aanzien van beide woningen een waardebeoordeling (1.7.) op te laten stellen en te verwijzen naar de WOZ-beschikkingen. Daarbij heeft verweerder ter zitting nog een vermindering van de waarde in het economisch verkeer/marktwaarde van € 20.000 per woning bepleit, omdat de woningen ten tijde van de aankoop door eiser nog niet volledig waren afgebouwd (zie 2.3.). De rechtbank acht dit uitgangspunt voor de bepaling van de winstuitdeling niet onredelijk, laat staan dat sprake is van willekeur. Naar het oordeel van de rechtbank is de schatting van verweerder van het belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang alleszins redelijk.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser niet doen blijken dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2014 verder verminderd dient te worden dan volgens de nadere conclusie van verweerder (zie 2.3.). De rechtbank neemt daarbij het volgende in aanmerking. Eiser heeft inzake [G] geen taxatierapport overgelegd met een waardepeildatum die dicht bij de datum van de verkoop aan eiser ligt en van [J] heeft eiser in het geheel geen taxatierapport overgelegd. Bovendien komt de waarde in het economisch verkeer van de [J] van € 150.000 die de door eiser in zijn beroepschrift aangehaalde makelaar noemt, overeen met de uiteindelijk door verweerder gehanteerde waarde. Met de blote stellingen dat de woningen onverkoopbaar waren, hetgeen waardedrukkend zou zijn, slaagt eiser niet in het door hem te leveren (tegen)bewijs.

Eiser stelt dat verweerder niet beschikt over een nieuw feit in de zin van artikel 16 van de AWR dat navordering rechtvaardigt. Eiser heeft daartoe aangevoerd dat verweerder ten tijde van het opleggen van de definitieve aanslag IB/PVV 2014 de beschikking had over de notariële gegevens inzake de woningen en kennis had van de WOZ-waardes. Bovendien was in de aangifte IB/PVV 2014 een bedrag aan dividend in box 2 aangeven en waren [G] en [J] als bezitting in box 3 aangegeven. Dit alles had voor verweerder aanleiding moeten zijn voor nader onderzoek van de aangifte. Ten slotte heeft eiser aangevoerd dat op het moment van het opleggen van de definitieve aanslag IB/PVV 2014 er al een boekenonderzoek in voorbereiding was.

Naar het oordeel van de rechtbank hoefde verweerder bij het opleggen van de definitieve aanslag IB/PVV 2014 - na met normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangiften - in redelijkheid niet te twijfelen aan de juistheid van het in de aangifte opgenomen belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang. Pas gedurende het boekenonderzoek bij [Z] B.V. is aan het licht gekomen dat er woningen aan eiser zijn verkocht met een koopsom die lager is dan de waarde in het economisch verkeer. Dit boekenonderzoek is pas op 20 december 2016 aangekondigd, ruim na het opleggen van de definitieve aanslag IB/PVV 2014. Dat het boekenonderzoek al eerder in voorbereiding was, heeft eiser niet aannemelijk gemaakt.

De omstandigheid dat verweerder de beschikking had over de notariële gegevens inzake de woningen en kennis had van de WOZ-waardes, maakt niet dat sprake is van een ambtelijk verzuim. Er bestaat immers geen verplichting voor verweerder tot het raadplegen van die gegevens, ook al zouden die gegevens mogelijkerwijs voor het opleggen van de aanslag IB/PVV 2014 van belang kunnen zijn.⁷

Eiser heeft ter zitting verklaard dat zijn standpunt dat verweerder algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden, ziet op de volgende beginselen:

- het zorgvuldigheidsbeginsel;

- het rechtszekerheidsbeginsel;

- het beginsel van fair play en

- het verbod van detournement de pouvoir.

De rechtbank is van oordeel dat deze standpunten van eiser niet kunnen slagen en neemt daartoe het volgende in aanmerking.

Eiser heeft verzocht om immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank constateert dat in deze zaak de redelijke termijn is overschreden. Het tijdsverloop tussen de ontvangst van het bezwaarschrift door verweerder (30 september 2020) en de uitspraak van de rechtbank bedraagt twee jaar en afgerond zes maanden. Uitgaande van dit tijdsverloop is de redelijke termijn voor geschilbeslechting van twee jaar dus met zes maanden overschreden. Dat leidt in beginsel tot een immateriële schadevergoeding van € 500 (1 maal een half jaar à € 500). Gelet op de gezamenlijke behandeling van het beroep van de echtgenote van eiser (met het zaaknummer 21/2418) dat op hetzelfde onderwerp betrekking heeft, ziet de rechtbank aanleiding deze schadevergoeding te matigen tot € 250. Van samenhang met de overige gezamenlijk behandelde zaken (zie procesverloop) is, naar het oordeel van de rechtbank, geen sprake.

De bezwaarfase heeft, uitgaande van de uitspraak op bezwaar van 8 juli 2021, afgerond 3 maanden langer in beslag genomen dan de daarvoor redelijk te achten termijn van een half jaar. Van de aan eiser toegekende schadevergoeding van € 250 zal daarom € 125 (3/6) ten laste van verweerder komen en € 125 (3/6) ten laste van de Minister. Omdat het bedrag van de schadevergoeding minder dan € 5.000 beloopt, behoeft de Minister niet in de gelegenheid te worden gesteld hierop verweer te voeren.⁹

Eiser heeft gevraagd om een integrale vergoeding van zijn proceskosten, omdat hij veel schade heeft ondervonden van de wijze waarop het boekenonderzoek is uitgevoerd.

De rechtbank overweegt dat voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) grond is indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden, of als verweerder anderszins ernstige onzorgvuldigheid kan worden verweten.

De rechtbank is van oordeel dat, hoewel verweerders beslissing in deze beroepszaak niet volledig stand heeft gehouden, de door eiser aangevoerde feiten en omstandigheden niet kunnen leiden tot het oordeel dat verweerder ‘tegen beter weten in’ heeft gehandeld. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat de standpunten van verweerder niet volstrekt onredelijk zijn te noemen.

Dat het (boeken)onderzoek bij eiser en de door hem beheerste besloten vennootschappen voor eiser zowel materieel als immaterieel een zware last zijn geweest acht de rechtbank aannemelijk, maar dit leidt nog niet tot de conclusie dat verweerder ernstig onzorgvuldig heeft gehandeld. De overige door eiser aangevoerde feiten en omstandigheden maken dit niet anders.

Nu de rechtbank het verzoek van eiser om vergoeding van de integrale proceskosten afwijst, stelt de rechtbank de proceskosten vast op grond van de forfaitaire bedragen van het Bpb. Niet is aannemelijk geworden dat eiser voordat verweerder heeft beslist op het bezwaar, heeft verzocht om vergoeding van in verband met de behandeling van het bezwaar gemaakte kosten. Gelet op het bepaalde in artikel 7:15, tweede en derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht, kan de rechtbank verweerder dan niet veroordelen in de door eiser in de bezwaarfase gemaakte kosten.

De rechtbank vindt wel aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Bpb voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.674 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837 en een wegingsfactor 1). Dit beroep hangt samen met het beroep van de echtgenote van eiser met zaaknummer 21/2418. Gelet op deze samenhang worden deze beroepen voor de veroordeling in de proceskosten gezien als één beroep, zodat in beide procedures een proceskostenvergoeding van € 837 zal worden toegekend.