Rechtbank 's-Gravenhage, 10-06-2009, BJ4957, AWB 06/10269

RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE

Uitspraakdatum: 10 juni 2009

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

[X] Holding B.V., gevestigd te [Z], eiseres,

en

de inspecteur van de Belastingdienst [te P], verweerder.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1 Verweerder heeft aan eiseres voor het jaar 2002 een aanslag vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van € 488.538.

1.2 Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 20 november 2006 de aanslag gehandhaafd.

1.3 Eiseres heeft daartegen bij brief van 21 december 2006, ontvangen bij de rechtbank op 22 december 2006, beroep ingesteld.

1.4 Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

1.5 Eiseres heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan verweerder.

1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 november 2007 te Den Haag. Namens eiseres is mr. [A] daar verschenen, bijgestaan door [B], [C] en [D]. Namens verweerder is mr. [E] verschenen, bijgestaan door [F]. Beide partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1 [C] en zijn echtgenote [D] oefenden in maatschapverband een landbouwbedrijf uit. Op 24 februari 1995 hebben zij 12.31.11 ha land verkocht aan de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [G] B.V., statutair gevestigd te [plaats 1] en kantoorhoudend te [plaats 2] (hierna: koper). In het concept van de koopovereenkomst d.d. 22 februari 1995, is onder meer het volgende vermeld:

2.2 De koopovereenkomst is ondertekend op 24 februari 1995. Bij deze overeenkomst is, in afwijking van de onder 2.1 geciteerde conceptovereenkomst, het onder Koopprijs vermelde rentepercentage van 5 gewijzigd in 3 en is het gedeelte van de koopprijs van ƒ 30 per centiare nader vastgesteld op ƒ 15. Verder is artikel 4, onderdeel b, voor zover hier van belang, als volgt komen te luiden:

"b De betaling van het gedeelte van de koopprijs ad maximaal ƒ 1.846.665,-- (ƒ 15,-- per centiare) zal geschieden zodra met betrekking tot het verkochte de desbetreffende bouwvergunning(en) voor woningbouw is (zijn) verleend of er een onherroepelijk goedgekeurd bestemmingsplan ten behoeve van woningbouw is vastgesteld, (...)."

Verder zijn artikel 8, onderdelen b en c toegevoegd, die als volgt luiden:

2.3 Bij akte van 8 februari 1996 heeft de levering plaatsgevonden van de economische eigendom van voormelde grond en van enkele andere percelen grond ter grootte van 00.13.63 ha. In totaal is dus 12.44.74 ha (12.31.11 ha + 00.13.63 ha) overgedragen, voor een koopprijs van ƒ 3.111.850 (124.474 x ƒ 25), waarvan ƒ 1.244.740 (124.474 x ƒ 10, hierna: de eerste termijn) direct is betaald en het restant van ƒ 1.867.110 (124.474 x ƒ 15, hierna: de tweede termijn) zou worden voldaan zodra de bouwvergunning voor woningbouw zou zijn verleend of een onherroepelijk goedgekeurd bestemmingsplan ten behoeve van woningbouw zou zijn vastgesteld. Deze betaling heeft in 2002 plaatsgevonden.

2.4 In de akte van economische levering was een boeteclausule opgenomen die inhield dat koper nog ƒ 15 per m² extra verschuldigd zou zijn indien door een korter gebruik als landbouwgrond dan 73 maanden de landbouwvrijstelling voor verkopers teloor zou gaan. Op grond van deze boeteclausule heeft koper op enig moment ƒ 186.711 (124.474 x ƒ 15 x 0,1) aan verkopers betaald, omdat ongeveer een tiende deel van de overgedragen grond inmiddels in gebruik was als weg en op dat gedeelte de landbouwvrijstelling niet van toepassing was.

2.5 In november 2000 is tussen [C] en [D] enerzijds en koper anderzijds een aanvullende overeenkomst gesloten waarbij [C] en [D] onder meer hebben verklaard dat zij van koper niets meer te vorderen hebben.

2.6 Op 6 december 2000 hebben [C] en [D] de juridische eigendom en de rechtsopvolgers van koper de economische eigendom van alle hiervoor genoemde landerijen juridisch geleverd aan de gemeente [plaats 3].

2.7 Bij brief van 13 maart 1995 aan verweerder heeft [B] zich namens [C] en [D] op het standpunt gesteld dat de landbouwvrijstelling ook van toepassing is op het gedeelte van de koopprijs dat verschuldigd zou worden bij de bestemmingswijziging en heeft hij verweerder gevraagd of hij daarmee akkoord gaat en zo ja, om de brief voor akkoord te ondertekenen en aan hem te retourneren. Bij brief van 18 juli 1995 heeft verweerder aan [B] meegedeeld vooralsnog geen standpunt in te nemen in afwachting van de uitkomst van een lopende procedure voor het Gerechtshof te Arnhem.

2.8 In 1999 heeft overleg plaatsgevonden tussen mr. [H], van [I] Fiscaal Juridisch Adviesbureau te [plaats 4], en verweerder. Op verzoek van verweerder overlegde [H] daarbij volmachten van [C] en [D] waaruit bleek dat hij was gemachtigd "om voor en namens hen (voor-)overleg te voeren met de Belastingdienst Ondernemingen te [plaats 5] met betrekking tot de toepassing van de landbouwvrijstelling op de winst gerealiseerd bij de verkoop van de grond, één en ander zoals verantwoord in de belastingaangifte over het jaar 1995". Hierbij was vermeldt dat de volmachten zich uitstrekten "tot alle handelingen die ondergetekende zelf zou mogen verrichten indien hij persoonlijk ten aanzien van deze aangelegenheden zou optreden".

2.9 Bij brief van 8 september 1999 heeft [H] aan verweerder een voorstel voor een vaststellingsovereenkomst gedaan. Het voorstel hield in dat de landbouwvrijstelling van toepassing zou zijn ten aanzien van 90% van de verkochte grond. Daarbij zou de eerste termijn geheel onder de vrijstelling vallen en van de tweede termijn een gedeelte ter grootte van ƒ 3 per m² overgedragen grond. De brief is voor akkoord ondertekend door verweerder.

2.10 Bij brieven van 6 oktober 1999 heeft [H] [C], [D] en hun accountant, [J], over de vaststellingsovereenkomst geïnformeerd. Een kopie van de vaststellingsovereenkomst was als bijlage bijgevoegd.

2.11 Per 15 december 2000 hebben [C] en [D] hun onderneming ingebracht in eiseres, met toepassing van artikel 18 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de geruisloze omzetting). Vervolgens heeft eiseres de activa en passiva overgedragen aan [K] B.V. en [L] B.V. Sindsdien vormt eiseres met deze twee vennootschappen een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.

2.12 Voor de heffing van vennootschapsbelasting heeft eiseres voor het jaar 2002 een belastbaar bedrag aangegeven van € 189.268 negatief, als volgt gespecificeerd:

Berekening

Het bedrag van € 677.806 (ƒ 1.493.688) is het verschil tussen de tweede termijn en het bedrag van € 169.452 (ƒ 373.423) dat als vordering was opgenomen op de openingsbalans van eiseres voor het onderhavige jaar.

2.13 Bij het opleggen van de aanslag heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat op het bedrag van € 677.806 de landbouwvrijstelling niet van toepassing is en de aanslag vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 488.538 (-/- € 189.268 + € 677.806).

3. Geschil

3.1 In geschil is of de in 2002 genomen winst, die is behaald als voortvloeisel van de in 1995 en 1996 overgedragen landerijen, valt onder de landbouwvrijstelling als bedoeld in artikel 3.12 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet), hetgeen eiseres stelt en verweerder bestrijdt. Meer specifiek is in geschil of eiseres is gebonden aan de onder 2.9 vermelde vaststellingsovereenkomst en of en in hoeverre het voordeel van € 677.806 is aan te merken als waardeverandering van landbouwgrond of als waardeverandering van de vordering op de koper van de grond.

3.4 Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en, primair, tot vermindering van de aanslag tot nihil en vaststelling van het verlies voor het jaar 2002 op € 121.488, dan wel, subsidiair, meer subsidiair en meest subsidiair tot vermindering van de aanslag tot een, vastgesteld naar een belastbaar bedrag van respectievelijk € 81.854, € 183.525 en € 285.196. Voor de berekening van deze bedragen wijst de rechtbank naar de stukken.

3.5 Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4. Beoordeling van het geschil

4.1 De rechtbank stelt voorop dat tussen partijen kennelijk niet in geschil is dat de tweede termijn van de koopsom van de in 1995 verkochte landbouwgrond, in beginsel onder de landbouwvrijstelling valt. Wat partijen verdeeld houdt is of een deel van de tweede termijn moet worden aangemerkt als waardeverandering van de vordering op de koper van de grond, die niet onder de vrijstelling valt, en zo ja, hoe groot dat deel is.

4.2 Op grond van artikel 3.12, eerste lid, van de Wet, behoren voordelen uit landbouwbedrijf ter zake van waardeveranderingen van gronden, voorzover deze waardeveranderingen zijn toe te rekenen aan de ontwikkeling van de waarde in het economische verkeer bij voortzetting van het gebruik van de grond in het kader van een landbouwbedrijf, niet tot de winst. Bij vervreemding van grond, waarvan het gebruik in het kader van een landbouwbedrijf wordt voortgezet, komt de waardeverandering van de grond tot uiting in het verschil tussen de waarde van de tegenprestatie ten tijde van de vervreemding en de boekwaarde van de grond op dat moment. Als de tegenprestatie een geldbedrag is, waarvan is overeengekomen dat het eerst geruime tijd na de overdracht zal worden betaald, dient de aldus ontstane vordering te worden gewaardeerd naar de waarde in het economische verkeer van de vordering ten tijde van de vervreemding.

4.3 Vaststaat dat de tweede termijn onderdeel is van de koopsom van de in 1995 en 1996 vervreemde landbouwgronden. Ook staat vast dat de verkopers met de koper waren overeengekomen dat de grond nog gedurende ten minste 73 maanden in het kader van een landbouwbedrijf zou worden gebruikt en dat de tweede termijn pas zou worden betaald als het bestemmingsplan zou zijn gewijzigd of de desbetreffende bouwvergunningen zouden zijn verleend. Dat in 1995 en 1996 kon worden verwacht dat de tweede termijn veel eerder dan in 2002 zou worden betaald, is gesteld noch gebleken. De rechtbank is daarom van oordeel dat bij de bepaling van de verkoopwinst die de realisering is van de waardeverandering van de grond bij voorgezet agrarisch gebruik, de vordering, bestaande in de nog te ontvangen tweede termijn, moet worden gewaardeerd op de contante waarde daarvan ten tijde van de vervreemding van de grond, rekening houdend met het tijdsverloop tussen vervreemding en betaling. Vervolgens vloeit naar het oordeel van de rechtbank de gedurende dat tijdsverloop optredende waardeaangroei van de vordering tot het nominale bedrag voort uit de waardeverandering van de vordering. Deze valt niet onder de landbouwvrijstelling. In zoverre is het gelijk dus aan verweerder.

4.4 Niet in geschil is dat partijen met de in 2.9 vermelde vaststellingsovereenkomst hebben beoogd de landbouwvrijstelling van toepassing te laten zijn op de contante waarde van 90% van de door de koper van de grond te betalen tweede termijn. Tevens is afgesproken: "indien en voor zover betaling van de tweede termijn zal plaatsvinden, zal een bedrag van f 12,-- per meter in beginsel in de belastingheffing worden betrokken. Mogelijke toepassing van de vervangingsreserve blijft in dit kader buiten beschouwing." De contante waarde is bij deze vaststellingsovereenkomst bepaald op ƒ 3 per m², oftewel ƒ 336.080 (90% van 124.474 x ƒ 3).

4.6 Een gevolmachtigde is bevoegd om namens de volmachtgever rechtshandelingen te verrichten (artikel 3:60 van het Burgerlijk Wetboek; hierna: BW). Is een rechtshandeling namens een ander verricht, dan kan tegen de wederpartij, indien zij op grond van een verklaring of gedraging van die ander heeft aangenomen en onder de gegeven omstandigheden redelijkerwijs mocht aannemen dat een toereikende volmacht was verleend, op de onjuistheid van deze veronderstelling geen beroep worden gedaan (artikel 3:61, tweede lid, van het BW). Daartoe is beslissend hetgeen de feitelijk handelende personen over en weer hebben verklaard en hetgeen zij uit elkaars verklaringen en gedragingen hebben mogen afleiden (HR 11 maart 1977, NJ 1977, 521; Kribbebijter-arrest). De schijn van bevoegdheid kan, afhankelijk van de verdere omstandigheden, ook worden gewekt door het laten voortbestaan van een bepaalde situatie of door een andersoortig nietsdoen (vergelijk HR 1 maart 1967, NJ 1968, 246, Moluksche Kerk/Clijnk).

4.7 Partijen hebben langdurig overleg gevoerd over de toepassing van de landbouwvrijstelling. Overleg tussen [H] en verweerder heeft er tenslotte toe geleid dat de vaststellingsovereenkomst is gesloten. Verweerder heeft gesteld dat hij op grond van de gedragingen en verklaringen van eiseres heeft aangenomen en onder de gegeven omstandigheden redelijkerwijs heeft mogen aannemen dat aan [H] een toereikende volmacht was verleend. De rechtbank is van oordeel dat deze stelling steun vindt in de vaststaande feiten. Bij dit oordeel neemt de rechtbank het volgende in aanmerking. Uit de inhoud van de akten en de overige stukken die op de verkoop van de grond betrekking hebben, leidt de rechtbank af dat alle betrokkenen, waaronder eiseres, er belang bij hadden dat er zo spoedig mogelijk duidelijkheid zou komen over de fiscale behandeling van zowel de eerste als de tweede termijn. De vaststellingsovereenkomst verschafte deze duidelijkheid. De rechtbank vermag niet in te zien welk ander doel dan het bereiken van een compromis met de fiscus het in 1999 tussen [H] en verweerder gevoerde overleg kan hebben gehad. Eiseres heeft geen feiten gesteld en aannemelijk gemaakt die de stelling van verweerder dat hij ervan uit mocht gaan dat [H] tot het sluiten van de vaststellingsovereenkomst bevoegd was, ontkrachten. De subsidiaire stelling van eiseres dat, nu de vastellingsovereenkomst slechts de naam van [C] vermeldt, [D] daaraan niet gebonden is, faalt reeds omdat uit de in 2.10 vermelde brieven kan worden afgeleid dat het compromis zowel [C] als [D] betreft.

4.8 De stelling van eiseres dat de volmachten aan [H] slechts zijn verleend omdat [C] en [D] daartoe jegens de koper contractueel verplicht waren, mist feitelijke grondslag. In de akte van economische levering is onder meer bepaald dat [C] en [D] al datgene moesten doen om de realisatie van de bouwplannen van de koper te bevorderen en dat zij aan de koper een onherroepelijke volmacht moesten verlenen om de landerijen juridisch te leveren en desgewenst met hypotheek te bezwaren. Naar het oordeel van de rechtbank valt hierin niet te lezen dat zij ook verplicht waren tot het verlenen van volmachten voor het voeren van overleg met de Belastingdienst.

4.9 Op grond van hetgeen onder 4.6 tot en met 4.8 is overwogen is de rechtbank van oordeel dat, zo al moet worden aangenomen dat eiseres [H] niet heeft gemachtigd om namens haar een vaststellingsovereenkomst te sluiten, zulks niet mee brengt dat eiseres jegens verweerder niet aan de vaststelling, waartoe de vaststellingsovereenkomst leidt, gebonden is.

4.10 Eiseres neemt het standpunt in dat bij de berekening van de contante waarde moet worden uitgegaan van een termijn van zeven jaar en een rekenrente van 4,7 percent. Dit leidt tot een contante waarde van ƒ 11 per m². Verweerder heeft deze berekening niet weersproken, ook niet nadat de rechtbank het grote verschil in de contante-waardebedragen van eiseres en verweerder ter zitting uitdrukkelijk aan de orde had gesteld, en de rechtbank heeft geen reden om aan de juistheid hiervan te twijfelen. De door verweerder gehanteerde contante waarde van ƒ 3 per m² kan dan niet juist zijn en kan niet, zelfs niet als een ruwe benadering van het juiste bedrag, worden aanvaard. In zoverre is de vaststellingsovereenkomst, naar het oordeel van de rechtbank, zozeer in strijd is met de geldende wettelijke regeling dat verweerder op volledige nakoming daarvan niet mocht rekenen (vgl. HR 3 juni 1981, nr. 20 281, BNB 1981/230). Door de overeenkomst wordt de landbouwvrijstelling op onaanvaardbare wijze uitgehold.

4.12 Uit de gedingstukken kan worden afgeleid dat een deel van de tweede termijn ter grootte van ƒ 3 per m², oftewel ƒ 373.422 (€ 169.452), in een eerder jaar is verantwoord en dat over dat bedrag de landbouwvrijstelling is toegepast. Dit brengt de rechtbank, met inachtneming van hetgeen is overwogen onder 4.10 en 4.11, tot de conclusie dat van de door eiseres in 2002 verantwoorde winst een bedrag van ƒ 858.871 (€ 389.738) onder de landbouwvrijstelling valt, namelijk 90% van 124.474 x ƒ 11 -/- ƒ 373.422. Het belastbare bedrag waarnaar de aanslag is opgelegd dient daarom te worden verlaagd tot € 98.800, als volgt gespecificeerd:

Berekening

4.13 Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard en dient te worden beslist zoals onder 6 is vermeld.

De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 644 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1).

6. Beslissing

Deze uitspraak is gedaan op 10 juni 2009 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. J.P.F. Slijpen, mr. G.J. van Leijenhorst en mr. T. van Rij, in tegenwoordigheid van H. van Lingen, griffier.

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te 's-Gravenhage (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.