Rechtbank 's-Gravenhage, 17-02-2010, BL8819, AWB 08/3329 IB/PVV en AWB 08/3334 IB/PVV

RECHTBANK 'S-GRAVENHAGE

Sector bestuursrecht

Afdeling 4, meervoudige kamer

Procedurenummer: AWB 08/3329 IB/PVV en AWB 08/3334 IB/PVV

Uitspraakdatum: 17 februari 2010

Uitspraak ingevolge artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb)

In het geding tussen

[X], wonende te [Z], eiser,

en

de inspecteur van de Belastingdienst/[te P] verweerder.

I PROCESVERLOOP

1.1.1 Verweerder heeft op 22 december 2005 aan eiser voor het jaar 2002 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 63.772, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 890.839 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 124.671. Bij brief van 16 december 2005, door verweerder ontvangen op 2 januari 2006, heeft eiser hiertegen bezwaar gemaakt.

1.1.2 Op 9 januari 2007 heeft verweerder aan eiser een aanslag IB/PVV voor het jaar 2003 opgelegd, berekend naar een inkomen uit werk en woning van negatief € 17.761, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 1.500.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 130.437. Bij brief van 19 februari 2007, door verweerder ontvangen op 20 februari 2007 heeft eiser hiertegen bezwaar gemaakt.

1.1.3 Verweerder heeft op 31 maart 2008 in één geschrift uitspraak gedaan op de bezwaarschriften van eiser tegen de aanslagen voor 2002 en 2003 en daarbij de bezwaren afgewezen en de aanslagen gehandhaafd.

1.1.4 Eiser heeft daartegen bij brief van 28 april 2008, ontvangen bij de rechtbank op 29 april 2008, beroep ingesteld.

1.1.5 Op 29 mei 2009 heeft de rechtbank verweerschriften, gedateerd 10 mei 2009, van verweerder ontvangen, alsmede de op de zaak betrekking hebbende stukken. Deze stukken zijn in afschrift aan eiser verstrekt.

1.1.7 Eiser heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen waarvan een kopie is verstrekt aan de wederpartij en aan de rechtbank.

1.2.1 Eiser was in 2002 en 2003 enig aandeelhouder van de naar Antilliaans recht opgerichte vennootschap [X] Beheer N.V. en van de naar Nederlands recht opgerichte [G] Holding B.V. De activiteiten van deze vennootschappen bestonden in de genoemde jaren uit het beleggen van vermogen en het ontwikkelen en exploiteren van onroerende zaken op de Nederlandse Antillen, met name op Curaçao. In 2001 hebben zowel [X] Beheer N.V. als [G] Holding B.V. hun feitelijke leiding verplaatst van Nederland naar de Nederlandse Antillen.

1.2.2 [X] Beheer N.V. bezat in 2002 en een gedeelte van 2003 een 100%-belang in [X] Beleggingen B.V. In de loop van 2003 verkreeg zij een belang van 50% in [H] Beheer & Vastgoed Ontwikkeling B.V. en een belang van 50% in [I] Vastgoedontwikkeling B.V. Deze drie vennootschappen waar [X] Beheer N.V. belangen in hield, waren in Nederland gevestigd en aldaar aan belasting onderworpen.

1.2.3 [G] Holding B.V. bezat in de jaren die in geschil zijn deelnemingen in [G] I B.V. en [G] II B.V. Deze laatstgenoemde vennootschappen waren in de onderhavige jaren Nederland gevestigd en aldaar aan belasting onderworpen.

1.2.4 Voor het jaar 2002 heeft eiser een verzamelinkomen aangegeven van € 576.116, bestaande uit een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 63.772, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 387.673 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 124.671. Bij het vaststellen van de aanslag heeft verweerder ter zake van de aandelen [X] Beheer N.V. en [G] Holding B.V. een forfaitair voordeel, als bedoeld in de artikelen 4.13, eerste lid, aanhef en onderdeel a, en artikel 4.14 (hierna: een forfaitair rendement of het forfaitaire rendement), Wet IB 2001 in aanmerking genomen van € 503.166 en daarmee het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang verhoogd tot € 890.839.

1.2.5 Voor het jaar 2003 heeft eiser een verzamelinkomen aangegeven van € 112.676, bestaande uit een inkomen uit werk en woning van € 17.761 negatief, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 130.437. Bij het vaststellen van de aanslag heeft verweerder ter zake van de aandelen [X] Beheer N.V. en [G] Holding B.V. een forfaitair rendement in aanmerking genomen van € 1.500.000.

1.3.2 Eiser stelt zich primair op het standpunt dat de regeling inzake het forfaitaire rendement in het onderhavige geval een in artikel 56 van het EG-verdrag (hierna: EG) verboden belemmering van het kapitaalverkeer vormt. Subsidiair neemt eiser het standpunt in dat het forfaitaire rendement te hoog is vastgesteld, aangezien verweerder in strijd met doel en strekking van de artikelen 4.13, eerste lid, aanhef en onderdeel a, en artikel 4.14 van de Wet IB 2001, een forfaitair rendement heeft berekend over de waarde in het economisch verkeer van middellijk gehouden deelnemingen in vennootschappen die in Nederland zijn gevestigd en aldaar aan belasting zijn onderworpen.

1.3.3 Verweerder heeft de standpunten van eiser gemotiveerd betwist.

1.3.4 Tussen partijen is niet langer in geschil dat, indien de regeling inzake het forfaitaire rendement voor het onderhavige geval verbindend wordt verklaard, de belastbare inkomens uit aanmerkelijk belang voor 2002 en 2003 dienen te worden vastgesteld op respectievelijk € 890.839 en € 890.840.

1.3.5 Eiser concludeert primair tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de aanslagen tot aanslagen conform de ingediende aangiften en subsidiair tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de aanslagen IB/PVV voor 2002 en 2003 tot aanslagen berekend naar verzamelinkomens van respectievelijk € 943.761 (met een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 367.645) en € 499.948 (met een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 387.272).

1.3.6 Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep tegen de aanslag IB/PVV voor 2002 en gegrondverklaring van het beroep tegen de aanslag IB/PVV voor 2003, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag voor 2003 tot een naar een verzamelinkomen van € 1.003.516 (met een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 890.840).

1.3.7 Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

II OVERWEGINGEN

II.1 Wettelijk kader

2.1.1 Artikel 4.13, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001 luidt voor de jaren 2002 en 2003:

2.1.2 Artikel 4.14 van de Wet IB 2001 luidt, voor zover hier van belang:

2.1.3 Artikel 43 EG luidt:

2.1.4 Artikel 56 EG luidt:

2.1.5 Artikel 57, eerste lid, EG luidt:

"1. Het bepaalde in artikel 56 doet geen afbreuk aan de toepassing op derde landen van beperkingen die op 31 december 1993 bestaan uit hoofde van nationaal of Gemeenschapsrecht inzake het kapitaalverkeer naar of uit derde landen in verband met directe investeringen - met inbegrip van investeringen in onroerende goederen -, vestiging, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten."

2.1.6 Artikel 182 EG luidt, voor zover hier van belang:

"De lidstaten komen overeen de niet-Europese landen en gebieden welke bijzondere betrekkingen onderhouden met Denemarken, Frankrijk, Nederland en het Verenigd Koninkrijk te associëren met de Gemeenschap. Die landen en gebieden, hierna genoemd landen en gebieden, worden opgenoemd in een lijst die als bijlage II aan dit Verdrag is gehecht [...]."

In de als bijlage II aan het EG-Verdrag gehechte lijst worden onder andere de Nederlandse Antillen genoemd.

2.1.7 Artikel 183, aanhef en onderdeel 5, EG luidt:

2.1.8 Artikel 299, derde lid, EG luidt:

"De landen en gebieden overzee waarvan de lijst als bijlage II aan dit Verdrag is gehecht, vormen het onderwerp van de bijzondere associatieregeling omschreven in het vierde deel van dit Verdrag."

Voormeld vierde deel omvat de artikelen 182 tot en met 188 EG.

2.1.9 De tweede en de zesde overweging in de considerans van het besluit van de Raad van 27 november 2001 betreffende de associatie van de LGO met de Europese Gemeenschap (2001/822/EG) (hierna: LGO-besluit) luiden:

2.1.10 Artikel 45, tweede lid, van het LGO-besluit luidt:

2.1.11 Artikel 47, opschrift en eerste lid, aanhef en onderdeel b, van het LGO-besluit luidt:

2.1.12 Artikel 55, opschrift en derde lid, van het LGO-besluit luidt:

II.2 Beoordeling van het geschil

EG-Verdrag

2.2.1 Eiser beroept zich op het vrije verkeer van kapitaal dat is neergelegd in de artikelen 56, 57 en 58 EG, en betoogt dat de Nederlandse Antillen als een derde land dienen te worden behandeld. De rechtbank dient de regeling inzake het forfaitaire rendement, nu deze in geschil is, ook ambtshalve aan het EG-verdrag te toetsen en zal de regeling daarom toetsen aan de vrijheid van vestiging, zoals neergelegd in artikel 43 EG en aan de regeling inzake landen en gebieden overzee, zoals neergelegd in het vierde deel van het EG-verdrag en in het LGO-besluit.

2.2.2 Het is vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJ EG) dat bij het beantwoorden van de vraag of een nationale wettelijke regeling onder de ene of de andere vrijheid uit het EG-verdrag valt, rekening gehouden dient te worden met het voorwerp van de wettelijke regeling in kwestie (HvJ EG 24 mei 2007, C-157/05, Holböck, en HvJ EG 17 september 2009, C-182/08, Glaxo Wellcome). De wettelijke regeling inzake het forfaitaire rendement geldt niet alleen voor aandelenbelangen die een zodanige invloed op de besluiten van een vennootschap geven dat de activiteiten ervan kunnen worden bepaald, maar ook voor aandelenbelangen die directe investeringen vormen. Deze wettelijke regeling kan derhalve zowel aan de vrijheid van vestiging als aan het vrije verkeer van kapitaal worden getoetst. Daarnaast behoren de Nederlandse Antillen ingevolge artikel 299 EG en bijlage 2 bij het EG-verdrag tot de landen en gebieden overzee en zijn uit dien hoofde het vierde deel van het EG-verdrag en het LGO-besluit op het verkeer met de Nederlandse Antillen van toepassing.

2.2.3 Voor zover de onderhavige kwestie aan de vrijheid van vestiging dient te worden getoetst, heeft het volgende te gelden. De Nederlandse Antillen vormen een onderdeel van het Koninkrijk der Nederlanden en zijn uit dien hoofde gebonden aan het EG-verdrag. Zoals in 2.2.2 is overwogen, behoren zij echter tot de landen en gebieden overzee en nemen derhalve niet deel aan de in artikel 2 EG bedoelde interne markt. Het is vaste jurisprudentie van het HvJ EG dat de algemene verdragsbepalingen zonder uitdrukkelijke verwijzing niet op de landen en gebieden overzee van toepassing zijn (HvJ EG 12 februari 1992, C-260/90, Leplat). Artikel 43 EG beperkt zich tot het verkeer tussen lidstaten in de interne markt en heeft dientengevolge geen werking voor het verkeer met derde landen (HvJ EG 12 december 2006, C-446/04, Test Claimants in the FII Group Litigation). Hieruit volgt dat een vestiging vanuit Nederland op de Nederlandse Antillen buiten de reikwijdte van artikel 43 EG valt, zodat de regeling inzake het forfaitaire rendement in het onderhavige geval reeds om die reden niet in strijd is met de vrijheid van vestiging.

2.2.4 Voor zover de onderhavige kwestie aan het vrije verkeer van kapitaal dient te worden getoetst, geldt naar het oordeel van de rechtbank de uitzondering van artikel 57, eerste lid, EG, die bepaalt dat artikel 56 EG geen afbreuk doet aan de toepassing op derde landen van beperkingen die op 31 december 1993 bestonden uit hoofde van nationaal recht inzake het kapitaalverkeer naar of uit derde landen in verband met onder meer directe investeringen. Artikel 4.13, eerste lid, aanhef en onderdeel a, en 4.14 van de Wet IB 2001 bestonden nog niet op 31 december 1993, maar volgens vaste rechtspraak geldt deze uitzondering eveneens voor een bepaling die op de voornaamste punten identiek is aan wetgeving die op 31 december 1993 bestond of die daarin alleen een belemmering voor de uitoefening van de communautaire rechten en vrijheden vermindert of opheft (HvJ EG 1 juni 1999, C-302/97, Konle, en HvJ EG 24 mei 2007, C-157/05, Holböck). Naar het oordeel van de rechtbank is dat het geval. Artikel 4.13, eerste lid, aanhef en onderdeel a, en artikel 4.14 van de Wet IB 2001 zijn ingevoerd met ingang van 1 januari 2001, maar deze bepalingen komen overeen met een bepaling die van kracht was op 31 december 1993, te weten artikel 29a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964). Deze bepalingen in de Wet IB 2001 wijken weliswaar op enkele punten af van artikel 29a Wet IB 1964 - de werking wordt beperkt tot aanmerkelijke belangen, het forfaitaire rendement wordt verlaagd naar vier percent en het wordt belast naar een lager tarief - maar daarmee worden slechts belemmeringen voor de uitoefening van het vrije verkeer van kapitaal verminderd. Afgezien daarvan is de regeling op de voornaamste punten identiek aan artikel 29a van de Wet IB 1964, zodat het feit dat de regeling van de Wet IB 2001 eerst per 1 januari 2001 van kracht is geworden, geen beletsel vormt voor de toepassing van de uitzondering van artikel 57, eerste lid, EG. Hieruit volgt dat de regeling inzake het forfaitaire rendement in haar toepassing op kapitaalverkeer met derde landen met betrekking tot directe investeringen niet in strijd is met het EG-verdrag. Nu niet in geschil is dat de investeringen die eiser in [X] Beheer N.V. en [G] Holding B.V. heeft gedaan, gericht zijn op de vestiging of handhaving van duurzame betrekkingen tussen hem en genoemde vennootschappen, en derhalve directe investeringen vormen, volgt hieruit dat de regeling inzake het forfaitaire rendement in het onderhavige geval reeds om die reden geen verboden belemmering van het vrije verkeer van kapitaal vormt.

2.2.5 Voor zover de onderhavige regeling van het forfaitaire rendement aan het vierde deel van het EG-verdrag en het LGO-besluit dient te worden getoetst, heeft het volgende te gelden. De associatie die door middel van het vierde deel van het EG-verdrag en het LGO-besluit tussen de Europese Gemeenschap en de landen en gebieden overzee tot stand wordt gebracht, behelst niet dezelfde mate van economische integratie als de interne markt. Dientengevolge zijn de bepalingen over vestiging en kapitaalverkeer, de artikelen 45 en 47 van het LGO-besluit, veel beperkter van opzet dan de artikelen 43 en 56 van het EG-verdrag. Artikel 45 van het LGO-besluit verwijst voor de verplichtingen van de lidstaten naar de Algemene overeenkomst inzake handel en diensten. Artikel 47 van het LGO-besluit beperkt zich tot transacties op de kapitaalrekening van de betalingsbalans. Deze bepalingen verzetten zich niet tegen een heffing over het forfaitaire rendement op de aandelen in een vennootschap die in één van de landen en gebieden overzee is gevestigd. Bovendien bepaalt de fiscale uitzonderingsclausule van artikel 55 van het LGO-besluit dat de lidstaten onderscheid mogen maken naar de plaats waar het kapitaal is geïnvesteerd zodat ook het feit dat deze heffing in binnenlandse situaties achterwege blijft geen schending van het LGO-besluit vormt. Reeds hierom is de regeling inzake het forfaitaire rendement niet in strijd met het vierde deel van het EG-verdrag en het LGO-besluit.

2.2.6 Op grond van het voorgaande faalt het primaire standpunt van eiser.

Doel en strekking

2.2.7 Subsidiair betoogt eiser dat de heffing naar het forfaitaire rendement vanwege strijd met doel en strekking van de regeling achterwege dient te blijven voor zover deze heffing ziet op middellijk gehouden deelnemingen in vennootschappen die in Nederland zijn gevestigd en aldaar aan belasting zijn onderworpen. De regeling inzake het forfaitaire rendement richt zich op het bestrijden en ontmoedigen van het onderbrengen van beleggingen in tax-havenvennootschappen en van dergelijk misbruik is naar eiser stelt geen sprake indien de beleggingen in Nederland in de heffing zijn betrokken en de houdstervennootschap op de Nederlandse Antillen slechts als tussenschakel dient. Naar het oordeel van de rechtbank is de tekst van de regeling duidelijk, te meer nu de wetgever in artikel 4.14, zesde lid, van de Wet IB 2001 heeft opgesomd in welke gevallen geen heffing naar een forfaitair rendement plaatsheeft. Derhalve komt de rechtbank niet toe aan een uitleg van de regeling naar doel en strekking van de regeling, Mitsdien faalt eveneens het subsidiaire standpunt van eiser.

Slotsom

Uit het voorgaande volgt dat het beroep tegen de aanslag IB/PVV voor het jaar 2002 ongegrond wordt verklaard. Verweerder heeft geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep inzake de aanslag IB/PVV 2003. De rechtbank heeft geen aanleiding deze conclusie onjuist te achten. Mitsdien wordt het beroep inzake de aanslag IB/PVV 2003 gegrond verklaard.

II.3 Proceskosten

De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken voor de zaak AWB 08/3334 IB/PVV. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 966 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1).

III BESLISSING

Aldus vastgesteld door mr. J.M. van Kempen, mr. R.C.H.M. Lips en mr. J.W. van der Voort in tegenwoordigheid van de griffier mr. C.J.M. Reniers.

Uitgesproken in het openbaar op 17 februari 2010.