Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 15-04-2013, ECLI:NL:RBZWB:2013:2410 CA2765, 12/1643

Zittingsplaats: Breda

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

en

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. De ontvanger heeft aan belanghebbende een beschikking aansprakelijkstelling loonbelasting afgegeven (kenmerk [nummer]) ten bedrage van € 134.464 (hierna: de beschikking).

1.2. De ontvanger heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 februari 2012 de beschikking verminderd tot € 123.786.

1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij fax van 5 april 2012 beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 310.

1.4. De ontvanger heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. Belanghebbende heeft vóór de zitting een formulier proceskosten ingediend. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan de ontvanger.

1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 februari 2013. Aldaar zijn verschenen en gehoord, namens belanghebbende, [X], vergezeld van de gemachtigde van belanghebbende, [gemachtigde], verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Leusden en namens de ontvanger, [gemachtigden]. Ter zitting hebben de gemachtigde van belanghebbende en de ontvanger een pleitnota voorgedragen en afschriften daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. De rechtbank heeft een schriftelijke uitspraak aangekondigd.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1. Bij brief van 3 februari 2003 heeft de inspecteur een boekenonderzoek aangekondigd bij [M GmbH] (hierna: [M GmbH]) betreffende haar aangiften loonheffing in 2002. Dit onderzoek is aangevangen op 6 maart 2003 en heeft geresulteerd in een rapport boekenonderzoek van 5 augustus 2003.

2.2. Het in 2.1 genoemde boekenonderzoek heeft geleid tot een naheffingsaanslag loonbelasting en premies volksverzekeringen (hierna: LB), welke is gedagtekend 24 september 2003, tot een bedrag aan enkelvoudige belasting van € 209.878 (hierna: de aanslag). Na het verstrijken van de betalingstermijn van de aanslag heeft de ontvanger op 19 oktober 2003 een betalingsherinnering gestuurd. In verband met een bezwaar van [M GmbH] tegen de aanslag is op 4 november 2003 uitstel van betaling verleend voor de gehele aanslag. Na uitspraak op bezwaar van 15 januari 2004, is bedoeld uitstel ingetrokken bij brief van de ontvanger van 29 januari 2004. Bij brief van 6 februari 2004 is de inspecteur op de hoogte gesteld van het feit dat [M GmbH] in staat van faillissement verkeert. Op 24 februari 2004 is ter zake van de aanslag een dwangbevel uitgevaardigd. Het dwangbevel is op 5 maart 2004 aan [M GmbH] betekend.

2.3. Bij brief van 31 januari 2005 heeft de ontvanger, betreffende onder andere de aanslag, een vordering ingediend bij de curator in het faillissement van [M GmbH]. Laatstgenoemde heeft de vordering erkend in zijn brief van 12 februari 2006. Op 15 februari 2013 was het faillissement van [M GmbH] nog niet afgewikkeld.

2.4. [M GmbH] heeft in het jaar 2002 arbeidskrachten ter beschikking gesteld aan belanghebbende. Bij brief van 30 mei 2011 heeft de ontvanger aan belanghebbende gevraagd gegevens te verstrekken in verband met een onderzoek in het kader van inlenersaansprakelijkheid ter zake van de door [M GmbH] ter beschikking gestelde arbeidskrachten. Betreffende het bedrag aan loonheffingen, dat [M GmbH] ten aanzien van de uitlening aan belanghebbende, verschuldigd was, is de beschikking aan belanghebbende afgegeven.

3. Geschil

3.1. Tussen partijen is in geschil of de beschikking terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Belanghebbende stelt dat de beschikking moet worden vernietigd omdat de vordering van de belastingdienst waarvoor zij aansprakelijk is gesteld is verjaard en omdat de ontvanger de grondslag van de aansprakelijkstelling in de bezwaarfase heeft gewijzigd. Verder stelt zij dat de vordering van de belastingdienst nog niet opeisbaar was. Tot slot bestrijdt zij de hoogte van de beschikking op een aantal specifieke onderdelen. De ontvanger stelt zich op het tegenovergestelde standpunt.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Ter zitting heeft belanghebbende uitdrukkelijk verklaard dat zij de grief met betrekking tot het hanteren van het salaris van [W] als toetsloon voor de berekening correctie afdrachtvermindering lage lonen laat varen.

3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en van de beschikking. De ontvanger concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de beschikking tot € 71.429.

4. Beoordeling van het geschil

Ten aanzien van de verjaring van de vordering van de ontvanger

4.1. Belanghebbende stelt dat het vorderingsrecht van de ontvanger verjaard is en dat daarbij onderscheid moet worden gemaakt tussen de vordering van de ontvanger op [M GmbH] en de vordering van de ontvanger op belanghebbende.

4.2. De rechtbank overweegt dat de regels betreffende de verjaring van de belastingschulden zijn neergelegd in afdeling 4.4.3 van de Awb (sinds 1 juli 2009) en aanvullend in artikel 27 (tekst vanaf 1 juli 2009) van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW). Deze bepalingen, die ook op belastingschulden van vóór 1 juli 2009 van toepassing zijn, vormen, zoals de ontvanger stelt, een lex specialis ten opzichte van de algemene verjaringsregels van schulden en vorderingen welke zijn neergelegd in het Burgerlijk Wetboek (vergelijk: Hoge Raad 10 juni 2005, gepubliceerd op rechtspraak.nl onder LJN AT6024).

4.3. De rechtbank overweegt voorts dat de verjaringstermijn van de vordering van de belastingdienst op [M GmbH] is aangevangen nadat de voorgeschreven betalingstermijn is verstreken (artikel 4:104 van de Awb). Door het in 2.2 genoemde bezwaar en verleende uitstel is de invorderbaarheid van de aanslag opgeschort. De verjaringstermijn is aangevangen op de dag volgend op die van betekening van het in 2.2 genoemde dwangbevel en dus op 6 maart 2004.

4.4. Voorts overweegt de rechtbank dat de in 4.3 bedoelde verjaringstermijn is verlengd met de termijn gedurende welke [M GmbH] in staat van faillissement verkeert (artikel 4:111, lid 2, onderdeel b van de Awb, welke bepaling nagenoeg gelijkluidend is aan artikel 27, lid 2, onderdeel d van de IW (wettekst tot 1 juli 2009)). Aangezien betreffend faillissement op 15 februari 2013 nog niet was afgewikkeld, is de vordering van de belastingdienst op [M GmbH] nog niet verjaard.

4.5. Naar het oordeel van de rechtbank dient ten aanzien van de verjaring, anders dan belanghebbende stelt, geen onderscheid te worden gemaakt tussen de vordering van de belastingdienst op [M GmbH] en de vordering van de belastingdienst op belanghebbende omdat laatstgenoemde vordering accessoir is aan de vordering van de belastingdienst op [M GmbH] (Kamerstukken II 2001/02, 28 183, nr. 5, blz. 6 en 7). Voor zover een aansprakelijkstelling heeft plaatsgevonden op grond van artikel 49, lid 1 van de IW, treedt de aansprakelijk gestelde, voor zover het betreft de stuiting van de verjaring, in de plaats van de belastingschuldige. Om deze reden kan ook de verwijzing door belanghebbende naar het bepaalde in artikel 36 van de Faillissementswet en haar opmerking in het verlengde daarvan dat de uit de beschikking aansprakelijkstelling voortvloeiende schuld geen boedelschuld is, haar niet baten. De rechtbank is dan ook van oordeel dat de vordering van de belastingdienst op belanghebbende, mede gelet op het overwogene in 4.4, evenmin verjaard is.

4.6. De rechtbank overweegt dat de grondslag van de aansprakelijkstelling, anders dan belanghebbende meent, niet is gewijzigd. Deze grondslag is gelegen in het niet afdragen van loonheffingen door [M GmbH] ter zake van het door [M GmbH] aan belanghebbende ter beschikking gesteld personeel. Het staat de ontvanger, net als belanghebbende, vrij de hoogte van de beschikking aansprakelijkstelling in verschillende fasen van het geding anders te onderbouwen. Een gebrekkige motivering van de uitspraak op bezwaar heeft, voor zover daarvan al sprake is, geen gevolgen voor de hoogte van de aansprakelijkstelling. Volgens vaste jurisprudentie brengt de loop van de procedure in belastingzaken mee dat schending van het motiveringsbeginsel slechts tot gevolg heeft dat de rechtbank verplicht is de gronden in haar uitspraak op te nemen. Hetgeen belanghebbende in dit verband heeft aangevoerd geeft de rechtbank – mede gelet op artikel 6:22 van de Awb – geen reden in dezen anders te oordelen.

Ten aanzien van de opeisbaarheid van de vordering van de ontvanger

4.7. Daarnaast stelt belanghebbende dat de (hoogte van de) vordering van de belastingdienst op haar niet kan worden vastgesteld omdat de uitkomst van de in 2.3 bedoelde vordering welke is ingediend bij de curator in het faillissement van [M GmbH] nog onzeker is, waardoor de vordering van de belastingdienst op belanghebbende niet opeisbaar is.

4.8. De rechtbank overweegt dat aansprakelijkstelling kan plaatsvinden zodra de belastingschuldige ([M GmbH]) in gebreke is met de betaling van zijn belastingschuld (artikel 49, lid 1 IW). [M GmbH] was in gebreke zodra de aanslag invorderbaar was. Zoals overwogen in 4.3, was dit het geval op 29 januari 2004. De eis dat ook de aansprakelijk gestelde in gebreke moet zijn is niet in de wet opgenomen.

Ten aanzien van de hoogte van de aansprakelijkstelling

4.9. Ten aanzien van de hoogte van de aansprakelijkstelling stelt belanghebbende allereerst dat [D] in het jaar 2002 niet bij haar als werknemer (van [M GmbH]) actief is geweest. Zij stelt dat [D] in het onderhavige jaar directeur grootaandeelhouder was van [M GmbH] en dat hij als zelfstandig ondernemer werkzaam was. Ter zitting heeft zij hieraan toegevoegd dat [D] misschien arbeidskrachten naar haar bedrijf heeft vervoerd en dat niet is uitgesloten dat hij bij ziekte is ingevallen voor een arbeidskracht die hij aan belanghebbende ter beschikking stelde. Verder stelt zij dat niet duidelijk is waarom 80% van het salaris van [D] aan zijn in Nederland verrichte werkzaamheden is toegerekend en 20% aan zijn in Duitsland verrichtte werkzaamheden. Tot slot stelt zij dat [D] in 2002 niet gedurende negen volledige weken bij haar heeft gewerkt.

4.10.1. De rechtbank overweegt dat [D] in 2002 werkzaamheden voor belanghebbende heeft verricht en dat dit kan worden afgeleid uit de door haar zelf aan de ontvanger verstrekte gegevens.

4.10.2. De rechtbank stelt voorop dat [D] bij [M GmbH] als werknemer op de loonlijst staat (zie punt 7.7. van het in 2.1 genoemde rapport). Gelet hierop acht de rechtbank het aannemelijk dat [D] de werkzaamheden bij belanghebbende ook in die hoedanigheid verricht heeft. De rechtbank acht niet aannemelijk dat [D] als bestuurder, niet zijnde werknemer, werkzaamheden voor belanghebbende heeft verricht. Hij was immers directeur van [M GmbH] en niet (mede) van belanghebbende.

4.10.3. Voorts overweegt de rechtbank dat uit de door belanghebbende aan de ontvanger verstrekte gegevens op geen enkele wijze kan worden afgeleid dat [D] als zelfstandig ondernemer voor haar werkzaam was. Zijn naam staat, zowel op de prikklokkaarten van belanghebbende als op de door haar opgestelde overzichten van de in week 45 tot en met 52 gewerkte uren, tussen de namen van de door [M GmbH] aan belanghebbende ter beschikking gestelde werknemers. Naar het oordeel van de rechtbank had het op de weg van belanghebbende gelegen om, tegenover de gemotiveerde betwisting door de ontvanger, bewijs aan te dragen voor de stelling dat [D] als zelfstandige werkzaamheden voor haar heeft verricht. Zij heeft bijvoorbeeld geen afschrift overgelegd van een overeenkomst met [D] betreffende de verrichting van werkzaamheden.

4.10.4. Dat [D] alleen arbeidskrachten naar het bedrijf van belanghebbende heeft vervoerd is niet aannemelijk. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat [D] met enige regelmaat meer dan 32 uur in één week voor belanghebbende heeft gewerkt en dat het, gezien dat aantal uren, niet aannemelijk is dat hij alleen arbeidskrachten heeft vervoerd.

4.10.5. Naar het oordeel van de rechtbank wordt in onderdeel 7.7 van het in 2.1 genoemde rapport boekenonderzoek voldoende helder en overtuigend uiteengezet waarom 80% van het salaris van [D] aan de door hem in Nederland verrichte werkzaamheden wordt toegerekend. [M GmbH] was namelijk alleen in Nederland actief. Belanghebbende heeft hiertegen onvoldoende ingebracht.

4.10.6. Tot slot overweegt de rechtbank dat er, anders dan door de ontvanger betoogd, geen reden is om het loon van [D] op weekbasis aan belanghebbende toe te rekenen. Van alle arbeidskrachten zijn uren geregistreerd en dan is het zuiverder om een toerekening te maken op basis van de daadwerkelijk gewerkte uren. Uit de door de ontvanger ter zitting overgelegde stukken blijkt dat er bij arbeidskrachten van uit wordt gegaan dat zij 1.600 uur per jaar werken. Nu [D] in 2002 271,5 uren voor belanghebbende heeft gewerkt, wordt er aan loonheffing 271,5/1.600 van zijn aan Nederland toegerekende loonheffing van € 25.519, is € 4.330, aan belanghebbende toegerekend. Aangezien door de ontvanger € 4.417 aan belanghebbende is toegerekend, dient de beschikking aansprakelijkstelling te worden verminderd met € 87 (€ 4.417 minus € 4.330).

4.11. Verder stelt belanghebbende dat bij de berekening van de door [M GmbH] verschuldigde loonbelasting en premies volksverzekeringen ten onrechte het anoniementarief is toegepast. Zij wijst in dit verband op een door de belastingdienst opgestelde en als bijlage bij het in 2.1 genoemde rapport boekenonderzoek gevoegde lijst van arbeidskrachten, waaruit volgens haar blijkt dat van alle ingeleende arbeidskrachten, op één na, een identificatiebewijs in de administratie aanwezig was. Zij voert verder aan dat zij van alle in 2002 door haar ingeleende arbeidskrachten een kopie van hun identificatiebewijs in haar administratie had. Daarnaast stelt belanghebbende dat het onbegrijpelijk is dat het salaris van de betreffende arbeidskrachten volledig aan haar is toegerekend, nu zij niet het gehele jaar voor haar werkzaam zijn geweest. Tot slot stelt belanghebbende dat een viertal van de betreffende arbeidskrachten rechtstreeks bij haar te werk waren gesteld en niet waren ingeleend van [M GmbH]. Dit zou blijken uit de afschriften van de prikklokkaarten.

4.12.1. De rechtbank overweegt dat in onderdeel 7.3 van het in 2.1 genoemde rapport boekenonderzoek staat dat de loonadministratie van [M GmbH] niet voldeed aan de eisen van artikel 28, eerste lid, letter f van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB). In het verweerschrift staat geloofwaardig uiteengezet dat op de in 4.11 genoemde lijst weliswaar bij een aantal arbeidskrachten is aangevinkt dat er een afschrift van het identiteitsbewijs is, maar dat dit door [M GmbH] nageleverde afschriften betreffen. De rechtbank is van oordeel dat het anoniementarief dan terecht is toegepast. Artikel 28, eerste lid, letter f van de Wet LB bepaalt immers dat de inhoudingsplichtige is gehouden de identiteit van de werknemer vast te stellen aan de hand van een document als bedoeld in artikel 1 van de Wet op de identificatieplicht en een afschrift daarvan in de loonadministratie op te nemen. De rechtbank overweegt dat zowel na een controle opgestuurde, als in de loonadministratie van belanghebbende aanwezige, afschriften van identiteitsbewijzen niet voldoende zijn om aan die eis te voldoen.

4.12.2. Vervolgens overweegt de rechtbank dat er reden kan zijn de aansprakelijkstelling te matigen als belanghebbende in 2002 wel beschikte over alle bescheiden welke in de loonadministratie van [M GmbH] dienden te zijn opgenomen. De ontvanger heeft ter zitting verklaard dat van de ingeleende arbeidskrachten, welke allen afkomstig waren uit landen buiten de Europese Unie, in 2002 geen afschriften van verblijfs- en tewerkstellingsvergunningen in de loonadministratie van belanghebbende aanwezig waren. De rechtbank overweegt dat de inlener, wil deze zich met vrucht kunnen beroepen op matiging van de primaire aansprakelijkheid, per ultimo 2002 nog niet over afschriften van de door de ontvanger genoemde stukken hoefde te beschikken. Op dat moment was voldoende als de inlener op deugdelijke wijze de identiteit van de werknemer kon aantonen en tevens gegevens kon overleggen aan de hand waarvan diens loon – terzake van de werkzaamheden – kon worden geïndividualiseerd (artikel 34, paragraaf 5, artikel 2 van de Leidraad Invordering 1990, versie 01-01-2002 tot 01-01-2003). Belanghebbende heeft onweersproken gesteld dat zij ultimo 2002 aan deze eisen voldeed. Naar het oordeel van de rechtbank dient de aansprakelijkstelling dan ook te worden gematigd. De herrekeningsregels zijn opgenomen in voornoemde bepaling uit de Leidraad Invordering 1990, waarin tevens wordt verwezen naar bijlage VIA bij deze leidraad. Het ter zake van de betreffende arbeidskrachten betaalde loon wordt gebruteerd met een marginaal percentage van 37,21%. Het aan belanghebbende toe te rekenen loon van de betreffende arbeidskrachten bedraagt, zoals blijkt uit een door de ontvanger ter zitting overgelegd stuk, € 107.827. De loonheffing bedraagt dan € 40.122. Na aftrek van betaalde loonheffing van € 5.998 komt dit neer op een correctie van € 34.124 (in plaats van het uiteindelijk door de ontvanger aan de betreffende arbeidskrachten toegerekende bedrag van € 50.027). Het bedrag van de aansprakelijkstelling dient dus verder te worden verminderd met € 15.903 (€ 50.027 minus € 34.124).

4.12.3. De rechtbank overweegt verder dat de in 3.3 bedoelde door de ontvanger bepleite vermindering van de beschikking aansprakelijkstelling verband houdt met het niet langer volledig toerekenen van het loon van de arbeidkrachten aan de voor belanghebbende verrichte werkzaamheden. Daarbij is uitgegaan van 1.600 gewerkte uren per jaar omdat uitzendkrachten in Duitsland een werkweek van 36 uren hebben. De rechtbank acht deze toerekening redelijk. Belanghebbende heeft hiertegen niets ingebracht.

4.12.4. Tot slot overweegt de rechtbank dat op geen enkele wijze uit de door belanghebbende bedoelde prikklokkaarten blijkt dat een viertal arbeidskrachten rechtstreeks bij haar te werk was gesteld en niet was ingeleend van [M GmbH].

4.13. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de ontvanger bij het afgeven van de beschikking aansprakelijkstelling het zorgvuldigheidsbeginsel geschonden. De rechtbank wijst er in dit verband op dat de ontvanger op 31 januari 2005 een vordering heeft ingediend bij de curator in het faillissement van [M GmbH] en dat hij vervolgens bij brief van 30 mei 2011 vragen heeft gesteld aan belanghebbende over de door haar van [M GmbH] ingeleende arbeidskrachten. De rechtbank overweegt dat de ontvanger de aanslag weliswaar eerst op de belastingschuldige moest proberen te verhalen, maar dat hij, door het tijdsverloop van 31 januari 2005 tot 30 mei 2011 (meer dan zes jaar) onnodig heeft getalmd met enige actie richting belanghebbende. Door het faillissement van [M GmbH] moest de ontvanger redelijkerwijs vermoeden dat [M GmbH] nog hooguit een fractie van de aanslag zou voldoen. In de schending van het zorgvuldigheidsbeginsel en het overwogene in 4.10.6 en 4.12 ziet de rechtbank aanleiding de beschikking aansprakelijkstelling te verminderen tot € 35.000.

4.14. Gelet op al het vorenstaande, dient het beroep gegrond te worden verklaard.

5. Proceskosten

De rechtbank vindt aanleiding de ontvanger te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van beroep (in bezwaar is niet om kostenvergoeding verzocht) redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 944 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 472 en een wegingsfactor 1). Voorts kent de rechtbank een vergoeding toe voor de reis- en verletkosten van [X] voor het verschijnen ter zitting. De reiskosten zijn becijferd op basis van het openbaar vervoer tweede klasse op een bedrag van (afgerond) € 18. Belanghebbende claimt een bedrag aan verletkosten van € 400 (4 verleturen maal € 100 per uur), welk bedrag niet door de ontvanger is bestreden. De rechtbank matigt de verletkosten, op grond van artikel 2, eerste lid, onderdeel d van het Besluit, tot vier maal € 78 is € 312. De rechtbank acht deze kosten redelijk en in overeenstemming met het Besluit. De totale proceskostenvergoeding bedraagt dus € 1.274 (€ 944 plus € 18 plus € 312).

6. Beslissing

Deze uitspraak is gedaan op 15 april 2013 door mr. C.A.F.M. Stassen, voorzitter, mr. drs. M.M. de Werd en mr. dr. A.H.H. Bollen-Vandenboorn, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. I. van Wijk, griffier.

De griffier, De voorzitter,

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 24 april 2013

Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, vijfde lid en artikel 28, zevende lid AWR).

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.