Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 03-09-2014, ECLI:NL:RBZWB:2014:6101, AWB-11_3899ev
Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 03-09-2014, ECLI:NL:RBZWB:2014:6101, AWB-11_3899ev
Gegevens
- Instantie
- Rechtbank Zeeland-West-Brabant
- Datum uitspraak
- 3 september 2014
- Datum publicatie
- 11 november 2014
- Annotator
- ECLI
- ECLI:NL:RBZWB:2014:6101
- Formele relaties
- Sprongcassatie: ECLI:NL:HR:2016:1031, (Gedeeltelijke) vernietiging met verwijzen
- Zaaknummer
- AWB-11_3899ev
- Relevante informatie
- Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 [Tekst geldig vanaf 01-01-2023]
Inhoudsindicatie
X BV heeft in 1996 een vruchtgebruik op een immaterieel activum verworven (“The System”). De tot dezelfde fiscale eenheid behorende Nederlandse werkmaatschappij Y BV betaalt ten behoeve van haar in Spanje gevestigde vaste inrichting jaarlijks een fee aan X BV voor het gebruik van “The System” aldaar. Deze vaste inrichting lijdt structureel verlies. De rechtbank is van oordeel dat voor de berekening van het inhaalverlies geen rekening gehouden kan worden met de royalty’s die Y BV aan X BV heeft betaald voor het gebruik van het “System” door de Spaanse vi. Dat er geen rekening gehouden kan worden met interne royalty’s neemt naar het oordeel van de rechtbank niet weg dat de fiscale eenheid, door afschrijving op het usufruct, kosten heeft gemaakt ten behoeve van de Spaanse vi. Deze kosten moeten worden toegerekend aan de Spaanse vi en moeten daarom meegenomen worden bij de berekening van het inhaalverlies van de Spaanse vi. De rechtbank zet vervolgens in haar uitspraak uiteen hoe deze kostenallocatie plaats moet vinden.
Uitspraak
Belastingrecht, meervoudige kamer
Locatie: Breda
Procedurenummers: AWB 11/3340, 11/3898 en 11/3899
Uitspraakdatum: 3 september 2014
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[X BV] , gevestigd te [plaats X],
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
Met dagtekening 3 oktober 2008 heeft de inspecteur bij beschikking ex artikel 35 Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 (hierna: BvdB 2001) het door belanghebbende naar het jaar 2005 over te brengen verlies uit de vaste inrichting “Spanje” vastgesteld (hierna: de beschikking inhaalverlies van 3 oktober 2008).
Met dagtekening 29 april 2010 heeft de inspecteur bij beschikking ex artikel 35 BvdB 2001 het door belanghebbende naar het jaar 2006 over te brengen verlies uit de vaste inrichting “Spanje” vastgesteld (hierna: de beschikking inhaalverlies van 29 april 2010).
Met dagtekening 4 april 2011 heeft de inspecteur bij beschikking ex artikel 35 BvdB 2001 het door belanghebbende naar het jaar 2007 over te brengen verlies uit de vaste inrichting “Spanje” vastgesteld (hierna: de beschikking inhaalverlies van 4 april 2011).
Belanghebbende heeft tegen de hiervoor onder 1.1 tot en met 1.3 genoemde beschikkingen bezwaar gemaakt.
De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 19 mei 2011 de beschikking inhaalverlies van 3 oktober 2008 gehandhaafd. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 22 juni 2011, ontvangen bij de rechtbank op 23 juni 2011, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 302. Dit beroep is bij de rechtbank geregistreerd onder procedurenummer 11/3340.
De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 13 juli 2011 de beschikkingen inhaalverlies van 29 april 2010 en 4 april 2011 gehandhaafd. Belanghebbende heeft daartegen bij brieven van 22 juli 2011, ontvangen bij de rechtbank op 25 juli 2011, beroep ingesteld. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van belanghebbende twee keer een bedrag aan griffierecht geheven van € 302. De beroepen zijn bij de rechtbank geregistreerd onder procedurenummers 11/3898 (beschikking inhaalverlies van 29 april 2010) en 11/3899 (beschikking inhaalverlies van 4 april 2011).
De inspecteur heeft vervolgens voor alle beroepen één verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd. De inspecteur heeft niet gedupliceerd.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 maart 2013 te Breda.
Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigden, [gemachtigden], beiden verbonden aan [kantoornaam gemachtigden], tot bijstand vergezeld van [bijstand], en namens de inspecteur, [verweerder]. De inspecteur heeft ter zitting een gewijzigde versie van zijn eerder verzonden pleitnota overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij en de wijzigingen voorgedragen. Vervolgens heeft de gemachtigde ter zitting een pleitnota voorgedragen en een exemplaar daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Van het ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift bij brief van 19 maart 2013 aan partijen is verzonden. De rechtbank heeft ter zitting aan partijen medegedeeld dat het onderzoek is gesloten en een schriftelijke uitspraak aangekondigd.
Bij brief van 13 maart 2013 heeft de rechtbank aan partijen medegedeeld dat het onderzoek is heropend en de zaak is verwezen naar de geheimhoudingskamer.
Het onderzoek ter zitting van de geheimhoudingskamer heeft plaatsgevonden op 22 mei 2013 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde, [gemachtigde], voornoemd, en [gemachtigde], verbonden aan [kantoornaam gemachtigden], en namens de inspecteur, [verweerder].
Vervolgens heeft de geheimhoudingskamer op 22 mei 2013 een tussenuitspraak gedaan. Deze tussenuitspraak is op 28 mei 2013 aan partijen toegezonden.
Bij brief van 17 juni 2013 heeft de inspecteur, in reactie op en overeenkomstig de tussenuitspraak van de geheimhoudingskamer, geschoonde stukken ingebracht. Deze brief en de stukken zijn in afschrift verstrekt aan belanghebbende.
Bij brief van 26 september 2013 heeft de rechtbank nadere inlichtingen gevraagd aan belanghebbende.
Bij brief van 6 november 2013 heeft belanghebbende nadere inlichtingen verstrekt. De inspecteur is vervolgens in de gelegenheid gesteld om op deze stukken te reageren.
Bij brief van 25 november 2013 heeft de inspecteur gereageerd op de nadere inlichtingen van belanghebbende.
Bij brief van 13 december 2013 heeft belanghebbende nader gereageerd.
Vervolgens is door beide partijen toestemming gegeven om zonder nadere zitting uitspraak te doen en heeft de rechtbank een schriftelijke uitspraak aangekondigd.
2 Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
Belanghebbende is onderdeel van de [X-groep], een internationaal concern op het gebied van [werkzaamheden]. Eén van de merken van de [X-groep] is [merknaam]. Naast deze merknaam staat [merknaam] voor een complex aan immateriële activa waaronder [immateriële activa]. Belanghebbende omschrijft deze immateriële activa als een “System”, of een “Format”.
Bij overeenkomst van [datum] 1996 heeft belanghebbende van [Z NV] voor USD 63.444.000 een vruchtgebruik op een immaterieel
activum verworven. Het betreft het recht (hierna: ‘het usufruct’) om met ingang van 1 januari 1996 voor een periode van 15 jaar het “System” wereldwijd - met uitzondering van de volgende gebieden: het Verenigd Koninkrijk, Ierland en Noord-Amerika - commercieel te exploiteren. De koopsom van het usufruct is bepaald aan de hand van de behaalde omzetten in de 7 landen waarin het “System” reeds werd gebruikt plus de begrote omzetten in de andere landen. De verwerving van het usufruct is gefinancierd met een rentedragende groepslening. Vanaf 1 juli 2005 heeft belanghebbende het usufruct niet meer in bezit.
Belanghebbende heeft uit hoofde van het usufruct met een aantal (groeps-)maatschappijen (franchise) overeenkomsten gesloten. Op basis van deze overeenkomsten kunnen de (groeps-)maatschappijen gebruik maken van het “System”. In ruil voor het gebruik van het “System” dienen de (groeps-)maatschappijen een ‘franchise fee’ te betalen aan belanghebbende.
Belanghebbende heeft met haar Nederlandse werkmaatschappij [Y BV] een franchise overeenkomst gesloten om met ingang van 1 januari 1996 het “System” ten behoeve van de Nederlandse markt te gebruiken. [Y BV] is sinds 1999 ook actief op de Spaanse markt, met behulp van een aldaar gevestigde vaste inrichting (hierna verder te noemen: ‘de Spaanse vi’). Ten behoeve van de activiteiten in Spanje heeft de Spaanse vi een (afzonderlijke) franchise overeenkomst gesloten met belanghebbende. In de periode 2002-2006 heeft [Y BV] de volgende franchise fees betaald aan belanghebbende ter zake van het gebruik van het “System” door de Spaanse vi:
Jaar Franchise fee
2002 € 649.684
2003 € 818.244
2004 € 969.262
2005 € 537.189
2006 --------------
Totaal € 2.974.379
In december 1999 is de [X-groep] grotendeels overgenomen door de
[Y-groep], een Belgische beursgenoteerde multinational. In verband daarmee heeft er een herstructurering plaatsgevonden die ertoe heeft geleid dat, op Nederlands niveau, de nieuw opgerichte moedermaatschappij [W BV] de aandelen heeft verworven in [Y BV] Vervolgens is [Y BV] gevoegd in de fiscale eenheid met [W BV] als moedermaatschappij. Na deze eerste herstructurering heeft er nog een herstructurering plaatsgevonden. De tweede herstructurering heeft ertoe geleid dat de bestaande fiscale eenheid [W BV] met ingang van 1 januari 2002 gevoegd is in een nieuw gevormde fiscale eenheid met belanghebbende als moedermaatschappij (de fiscale eenheid [X BV]).
Sinds 1999 zijn de activiteiten in Spanje verlieslatend geweest. In de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 1999 - 2006 zijn de volgende bedragen opgenomen aan negatieve buitenlandse winst betreffende de Spaanse vi (‘de inhaalverliezen “Spanje”’):
Jaar Aangegeven inhaalverliezen “Spanje”
1999 € 692.646 [W BV]
2000 € 2.589.253 [W BV]
2001 € 2.800.058 [W BV].
2002 € 2.241.316 Belanghebbende
2003 € 1.842.756 Belanghebbende
2004 € 333.738 Belanghebbende
2005 € 536.311 Belanghebbende
2006 € 2.126.388 Belanghebbende
Totaal € 13.162.466
Belanghebbende houdt bij de berekening van het aan de Spaanse vi toe te rekenen inhaalverlies ex artikel 35 BBvdB geen rekening met de franchise fees, die betaald zijn voor het gebruik door de Spaanse vi van het “System”.
De inspecteur is vanaf 2002 bij de vaststelling van het verlies ex artikel 35 BvdB 2001 afgeweken van de aangiften van belanghebbende. De inspecteur heeft elk inhaalverlies verhoogd met de aan belanghebbende betaalde franchise fee ter zake van het gebruik van het “System” door de Spaanse vi.
3 Geschil
In geschil tussen partijen is of voor de berekening van de inhaalverliezen “Spanje” met het bestaan van de franchiseovereenkomst binnen de fiscale eenheid [X BV] rekening dient te worden gehouden. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend.
Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen partijen ter zitting hieraan hebben toegevoegd wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting, waarvan een afschrift op 19 maart 2013 aan partijen is verzonden.
Belanghebbende stelt dat de inspecteur ten onrechte rekening houdt met het bestaan van de franchiseovereenkomst binnen de fiscale eenheid [X BV] Zij voert daartoe, onder andere, aan dat de inspecteur ten onrechte doorslaggevende waarde toekent aan de civielrechtelijke werkelijkheid. Namelijk het bestaan van een franchiseovereenkomst tussen belanghebbende en de Spaanse vi. Op grond van de fiscale werkelijkheid bestaat deze franchiseovereenkomst echter, aldus belanghebbende, niet binnen de fiscale eenheid [X BV] In de generale winst van de fiscale eenheid [X BV] komen de franchise fees die verschuldigd zijn door de Spaanse vi daarom volgens belanghebbende niet tot uitdrukking. Belanghebbende verwijst daartoe naar het arrest Sara Creek (Hoge Raad 4 juni 1986, nr. 23 614, BNB 1986/239) en zij betoogt dat op grond van dat arrest fiscaalrechtelijk voor de berekening van de inhaalverliezen “Spanje” minder verlies aan de vaste inrichting in Spanje kan worden toegerekend, dan civielrechtelijk uit de franchiseovereenkomst volgt.
Voorts betoogt belanghebbende dat nog in ieder geval tot en met 22 juli 2010 het OESO-commentaar uitgaat van een intern royaltyverbod. Belanghebbende wijst in dit verband, onder andere, op het commentaar (“OECD Commentaries”) bij artikel 7, lid 3, OECD Model Tax Convention. Het OESO-commentaar maakt, aldus belanghebbende, onderdeel uit van het beleid van de Nederlandse Belastingdienst en verbiedt de inspecteur, mede gelet op het vertrouwensbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel, om in het onderhavige geval rekening te houden met de franchisefee.
Verder betoogt belanghebbende dat er in verband met de franchiseovereenkomsten überhaupt geen (externe) kosten van [X BV] aan de Spaanse vi zijn toe te rekenen, omdat er geen causaal verband bestaat tussen de koopsom die belanghebbende in 1996 voor het usufruct heeft betaald en het recht van de Spaanse vi om het “System” te mogen exploiteren op de Spaanse markt. Belanghebbende betoogt in dit verband dat destijds bij de samenstelling van de vergoeding van het usufruct, rekening is gehouden met uitbreidingsplannen van de bedrijfsactiviteiten in Oostenrijk, Scandinavië, Spanje en Zwitserland. Aan de uitbreidingsplannen voor deze markten is in het Valuation Report - dat ten grondslag ligt aan de onderbouwing van de totale vergoeding voor het usufruct - een waarde toegekend van USD 20.000. Rekening houdend dat slechts een deel van deze vergoeding ziet op de markt voor Spanje en op dit deel van de vergoeding ook nog dient te worden afgeschreven is, aldus belanghebbende, slechts een verwaarloosbaar deel van de totale betaling voor het usufruct toerekenbaar aan de activiteiten in Spanje.
De inspecteur stelt in dezen primair dat de franchisefees voor het berekenen van het voorkomingsresultaat volledig aan Spanje moeten worden toegerekend. Hij voert hiertoe aan dat bij het bepalen van de voorkomingswinst voor een vaste inrichting uit dient te worden gegaan van een fictieve zelfstandigheid van de vaste inrichting ten opzichte van het hoofdhuis. Voor de zogenoemde ‘leer van het gedeelte’ bestaat in het Nederlandse fiscale recht, gelet op de dienaangaande internationale ontwikkelingen, geen plaats meer. Gelet op deze internationale ontwikkelingen valt het dan ook, naar de mening van de inspecteur, niet meer vol te houden dat interne royalty verhoudingen – tussen hoofdhuis en vaste inrichting – genegeerd mogen worden. Dit geldt volgens de inspecteur temeer indien, zoals hier, de franchise-overeenkomst is afgesloten tussen twee verschillende “legal entities” (belanghebbende en [Y BV]), waarbij daadwerkelijk franchisefees door (de vi van) [Y BV] aan belanghebbende betaald zijn. De omstandigheid dat beide vennootschappen onderdeel vormen van dezelfde fiscale eenheid doet daaraan niet af, aldus de inspecteur.
Subsidiair stelt de inspecteur dat de voorliggende situatie zich onderscheidt van die in ‘Sara Creek’ doordat belanghebbende daadwerkelijk kosten heeft gemaakt ter verwerving van de fees, terwijl de belanghebbende in ‘Sarah Creek’ in werkelijkheid geen externe (financierings)kosten had gemaakt in verband met de verstrekking van een lening aan de gevoegde dochter. De door belanghebbende daadwerkelijk gemaakte kosten betreffen rentekosten en afschrijvingskosten. Deze rente- en afschrijvingskosten houden, aldus de inspecteur, zonder meer verband met de door de Spaanse vi behaalde winst - waarbij winst opgevat kan worden als een algebraïsch begrip. Bij de bepaling van de voorkomingswinst dient met dit gegeven rekening te worden gehouden. De inspecteur betoogt in dat verband verder dat voor de hoogte van de kosten die aan de Spaanse vi kunnen worden toegerekend, aangesloten kan worden bij de betaalde franchise fee. De franchise fees worden namelijk ‘at arms length’ vastgesteld en zijn als zodanig ook door de fiscus geaccepteerd.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en een naar het jaar 2007 over te brengen verlies uit de vaste inrichting “Spanje” van in totaal € 13.162.466. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.