Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 24-12-2019, ECLI:NL:RBZWB:2019:5844, BRE 18/5679

2.1.

Belanghebbende, die in 2015 naar Spanje is verhuisd, heeft aangifte IB/PVV 2015 gedaan. In die aangifte heeft belanghebbende een bedrag van € 8.193 als aftrekbare alimentatie vermeld. De ex-partner heeft dit bedrag als ontvangen alimentatie in haar aangifte IB/PVV 2015 vermeld.

2.2.

Aan belanghebbende zijn vier voorlopige aanslagen IB/PVV 2015 opgelegd. Eén voorlopige aanslag is opgelegd vóór de indiening van de aangifte IB/PVV 2015; de drie andere voorlopige aanslagen zijn na de indiening opgelegd. Alle voorlopige aanslagen hebben geleid tot teruggaven van IB/PVV.

2.3.

Bij het vaststellen van de definitieve aanslag IB/PVV 2015 heeft de inspecteur het belastbare inkomen uit werk en woning als volgt berekend:

2.4.

Tussen partijen is niet in geschil dat in 2015 het in Nederland belaste inkomen maximaal 89,8% bedraagt van het totale inkomen. Evenmin is tussen partijen in geschil dat in Spanje over 2015 geen aangifte is gedaan, dat in Spanje over 2015 geen belasting is betaald en dat belanghebbende niet over een inkomensverklaring van de Spaanse belastingautoriteiten beschikt.

2.5.

Tussen partijen is in geschil of belanghebbende in aanmerking komt voor een extra persoonsgebonden aftrek als bedoeld in artikel 6.3 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001)(Onderhoudsverplichtingen) ter grootte van € 4.092.

2.6.

De rechtbank beantwoordt deze vraag ontkennend. De inspecteur heeft beroep gedaan op het leerstuk van de interne compensatie. Daaraan heeft de inspecteur ten grondslag gelegd dat, aangezien in Spanje geen belasting is betaald, belanghebbende geen beroep kan doen op de op 16 juni 1971 tussen Spanje en Nederland gesloten Overeenkomst tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van de Spaanse Staat tot het vermijden van dubbele belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen en het vermogen (hierna: Verdrag Nederland-Spanje). Daardoor is in de definitieve aanslag IB/PVV 2015 ten onrechte rekening gehouden met een aftrek elders belast van € 14.075. Het gevolg hiervan is dat de door belanghebbende over 2015 verschuldigde inkomstenbelasting, ook al zou de door belanghebbende geclaimde aftrekpost van € 4.092 in aanmerking worden genomen, niet door de rechtbank zou kunnen worden verminderd, aldus de inspecteur. Gelet op de artikelen 1 en 4, eerste lid, van het Verdrag Nederland-Spanje, onderschrijft de rechtbank de redenering van de inspecteur.

2.7.

De rechtbank veroorlooft zich nog wel de volgende opmerkingen.

2.8.

Artikel 7.8 van de Wet IB 2001 luidt, voor zover van belang:

a. van wie het inkomen geheel of nagenoeg geheel in Nederland is onderworpen aan de loonbelasting of inkomstenbelasting, of

b. van wie het inkomen tezamen met dat van een belastingplichtige die als zijn partner zou worden aangemerkt indien beide personen binnenlandse belastingplichtigen zouden zijn, geheel of nagenoeg geheel in Nederland is onderworpen aan de loonbelasting en inkomstenbelasting,

8. Bij algemene maatregel van bestuur worden mede als kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen aangemerkt buitenlandse belastingplichtigen die niet ingevolge het zesde lid als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige worden aangemerkt, maar bij wie Nederland volgens het Unierecht gehouden is de persoonlijke situatie en de gezinssituatie in aanmerking te nemen en worden regels gesteld voor toepassing van dit artikel bij die belastingplichtigen. De vorige volzin is van overeenkomstige toepassing op vergelijkbare buitenlandse belastingplichtigen die inwoner zijn van een staat die partij is bij de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte, Zwitserland of de BES eilanden. De aanwijzing als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige, bedoeld in de eerste en tweede volzin, kan ook betrekking hebben op een deel van het jaar.”

2.9.

Artikel 21bis van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) luidt:

a. pensioen, lijfrente of een soortgelijke uitkering geniet:

b. voldoet aan de voorwaarden, bedoeld in de aanhef en het slot van de eerste volzin van artikel 7.8, zesde lid, van de wet; en

c. aannemelijk maakt dat hij wegens de geringe hoogte van zijn inkomen in het woonland geen inkomstenbelasting is verschuldigd.

2 Een buitenlandse belastingplichtige die in een kalenderjaar voldoet aan de voorwaarden, bedoeld in onderdeel a of onderdeel b en het slot van de eerste volzin van artikel 7.8, zesde lid, van de wet, en die gedurende een deel van dat kalenderjaar als inwoner van een andere lidstaat van de Europese Unie, een andere staat die partij is bij de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte, Zwitserland of de BES eilanden in de belastingheffing van die staat of op de BES eilanden wordt betrokken, wordt voor dat deel van het kalenderjaar aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige.

3 Voor de inkomensverklaring, bedoeld in artikel 7.8, zesde lid, van de wet, wordt gebruikgemaakt van een door de inspecteur vastgestelde modelverklaring.”

2.10.

Ingevolge artikel 7.8, zesde lid, van de Wet IB 2001, kan belanghebbende niet als een kwalificerende buitenlandse belastingplichtige (hierna: kbb) worden aangemerkt, reeds omdat hij niet over een inkomensverklaring beschikt. Om dezelfde reden kan belanghebbende niet op grond van artikel 7.8, achtste lid, van de Wet IB 2001, in combinatie met artikel 21bis van het Uitvoeringsbesluit, als een kbb worden aangemerkt.

2.11.

De wetgever heeft met de introductie van de kbb beoogt invulling te geven aan de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: het HvJ), neergelegd in onder meer de arresten Schumacker (14 februari 1995, C-279/93, ECLI:EU:C:1995:31) en Commissie tegen Estland (10 mei 2012, C-39/10, ECLI:EU:C:2012:282). Deze nieuwe regeling dient ter vervanging van het keuzerecht als bedoeld in artikel 2.5 van de Wet IB 2001, zoals dit gold tot en met het jaar 2014. Op grond van deze rechtspraak is het in beginsel aan het woonland om rekening te houden met de persoonlijke en gezinsomstandigheden van de belastingplichtige. Dit betekent dat wanneer een lidstaat een niet-ingezetene niet in aanmerking laat komen voor bepaalde belastingvoordelen die hij aan de ingezetene wel verleent, dat in de regel niet discriminerend is, rekening houdend met de objectieve verschillen tussen de situatie van de ingezetenen en de niet-ingezetenen, zowel wat de inkomstenbron als wat de persoonlijke draagkracht of de persoonlijke en gezinssituatie betreft. Van een discriminatie in de zin van het Unierecht tussen ingezetenen en niet-ingezetenen kan slechts sprake zijn indien, ongeacht het feit dat de twee categorieën belastingplichtigen in verschillende lidstaten verblijven, wordt vastgesteld dat zij zich, gelet op het doel en de inhoud van de betrokken nationale bepalingen, in een vergelijkbare situatie bevinden. Dit is het geval wanneer een niet-ingezetene die geen inkomsten van betekenis verwerft in de woonstaat en het grootste deel van zijn belastbaar inkomen verwerft uit een in de werkstaat uitgeoefende activiteit, zich in een vergelijkbare situatie bevindt als de ingezetenen van die laatste staat, aangezien in dat geval de woonstaat hem niet de voordelen kan toekennen die voortvloeien uit het in aanmerking nemen van zijn persoonlijke en gezinssituatie (HR 8 november 2019, nr. 18/03539, ECLI:NL:HR:2019:1722).

2.12.

In de onderhavige zaak geniet belanghebbende wel inkomen in zijn woonstaat, Spanje, namelijk ten minste (10,2% van het totale inkomen van (€ 37.071 + € 18.332 + € 10.613 + € 3.462) =) € 7.086. Naar het oordeel van de rechtbank zou de hoogte van dit inkomen voldoende zijn om rekening te kunnen houden met voordelen die voortvloeien uit het in aanmerking nemen van de persoonlijke en gezinssituatie. Aangezien belanghebbende over 2015 in Spanje in het geheel geen belasting heeft betaald, is de situatie voor hem voordeliger zolang een eventuele aftrekpost wegens de persoonlijke en gezinssituatie onder de € 7.086 blijft. Gesteld noch gebleken is dat van een hoger bedrag moet worden uitgegaan. De rechtbank merkt verder nog op dat of een bepaalde faciliteit in Spanje daadwerkelijk in aanmerking wordt genomen, niet relevant is. Indien Spanje een bepaalde faciliteit niet kent, is er sprake van een dispariteit. Het Unierecht recht dwingt niet tot een uitkomst waarbij de fiscale behandeling door de werkstaat afhankelijk is van de fiscale behandeling in de woonstaat. Het voorgaande betekent dat Nederland in het geval van belanghebbende niet verplicht is om een persoonsgebonden aftrekpost toe te staan.

2.13.

Belanghebbende heeft zich verder op het standpunt gesteld dat er sprake is van discriminatie omdat hij de alimentatie – die bij de ex-partner belast is – door de verhuizing naar Spanje niet langer als een persoonsgebonden aftrekpost in aanmerking kan nemen. Dat leidt volgens hem tot een ongelijke behandeling ten opzichte van in Nederland wonende belastingplichtigen die een dergelijke post wel in aanmerking kunnen nemen. Belanghebbende wijst in dit kader op, naar de rechtbank begrijpt, de artikelen 14 van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM) en 26 van het Verdrag inzake Burgerrechten en Politieke Rechten.

2.14.

Laatstgenoemde artikelen verbieden niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een redelijke en objectieve rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Daarbij is uitgangspunt dat op het terrein van de fiscale wetgeving de wetgever in het algemeen een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van deze verdragsbepalingen als gelijk moeten worden beschouwd en of, indien die vraag bevestigend moet worden beantwoord, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen (vgl. onder meer EHRM 29 april 2008, Burden tegen het Verenigd Koninkrijk, no. 13378/05, EHRC 2008/80, paragraaf 60 en EHRM 22 juni 1999, no. 46757/99, Della Ciaja en anderen tegen Italië, BNB 2002/398). Het ontbreken van zo een objectieve en redelijke rechtvaardiging kan alleen worden aangenomen indien de keuze van de wetgever evident van redelijke grond is ontbloot ("manifestly without reasonable foundation" (vgl. EHRM 7 juli 2011, Stummer tegen Oostenrijk, no. 37452/02, paragraaf 89, met verdere verwijzingen).

2.15.

In de wetsgeschiedenis is het volgende opgemerkt (Kamerstukken II 2013-2014, 33 752, nr. 11, blz. 74/75):

2.16.

Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat belastingplichtigen, zoals belanghebbende, die in Spanje wonen en Nederlands inkomen genieten enerzijds en belastingplichtigen die in Nederland wonen en Nederlands inkomen genieten anderzijds gelijke gevallen zijn, is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van een verboden discriminatie. De keuze van de wetgever om niet langer fiscale voordelen te geven aan niet-ingezetenen op de grond dat het Unierecht daartoe niet noopt, valt naar het oordeel van de rechtbank binnen de ruime beoordelingsvrijheid van de wetgever en is niet evident van redelijke grond ontbloot.

2.17.

Belanghebbende betoogt verder dat artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: artikel 1 EP) is geschonden.

2.18.

Vooropgesteld wordt dat het vaste rechtspraak is van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (hierna: EHRM) dat belastingheffing is te beschouwen als aantasting van het eigendomsrecht in de zin van artikel 1 EP. Dat artikel houdt in, aldus eveneens vaste jurisprudentie van het EHRM, dat elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom van een natuurlijke persoon of een rechtspersoon in overeenstemming met het nationale recht dient te zijn ('lawfulness') en een legitiem doel van algemeen belang ('legitimate aim') moet dienen. Bij de keuze van de middelen om het algemeen belang te dienen, komt aan de wetgever een ruime beoordelingsmarge toe. Verder vereist het bepaalde in artikel 1 EP dat het toepasselijke nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar is in de uitoefening en aldus een waarborg biedt tegen willekeur ('arbitrariness'). De vereisten van precisie en voorzienbaarheid brengen mee dat een wet zodanig duidelijk is dat de burger redelijkerwijs in staat is om de daaruit voortvloeiende gevolgen van zijn handelen te voorzien zodat hij zijn gedrag op de wet kan afstemmen. Ten slotte brengt de door artikel 1 EP beoogde bescherming mee dat een redelijke mate van evenredigheid moet bestaan tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist dat een redelijke en proportionele verhouding ('fair balance') bestaat tussen het - legitieme - doel in het algemeen belang en de bescherming van individuele rechten, en dat betrokkenen als gevolg daarvan niet worden getroffen met een individuele en buitensporige last.

2.19.

De keuze van de wetgever om niet langer fiscale voordelen te geven aan niet-ingezetenen op de grond dat het Unierecht daartoe niet noopt en de keuze om van overgangsrecht af te zien uit doelmatigheids- en budgettaire overwegingen (zie 2.15) vallen naar het oordeel van de rechtbank binnen de ruime beoordelingsmarge van de wetgever. De rechtbank is van oordeel dat de wetgever de onder 2.18 genoemde uitgangspunten in acht heeft genomen. Daarbij is ook overwogen dat er geen sprake is van een individuele en buitensporige last, reeds omdat in de definitieve aanslag IB/PVV 2015 ten onrechte rekening is gehouden met een aftrek elders belast van € 14.075. Van een schending van artikel 1 EP is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake.

2.20.

Belanghebbende heeft zich nog op het standpunt gesteld dat het feit dat de door de ex-partner ontvangen alimentatie belast is, meebrengt dat – ter voorkoming van dubbele belasting – hij in aanmerking komt voor de persoonsgebonden aftrekpost ter grootte van € 4.092. Dit betoog faalt omdat het geen steun in het recht vindt.

2.21.

De rechtbank merkt nog op dat het arrest van het HvJ van 9 februari 2017, C-283/15, ECLI:EU:C:2017:102, niet tot andere oordelen leidt omdat in dat arrest sprake is van een andere situatie.

2.22.

Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de inspecteur de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden omdat er meerdere voorlopige aanslagen zijn opgelegd, die tot teruggaven hebben geleid en de inspecteur pas bij het vaststellen van de definitieve aanslag goed naar de situatie heeft gekeken.

2.23.

De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 25 februari 2011, nr. 09/03966, ECLI:NL:HR:2011:BP5536, geoordeeld:

2.24.

In dit geval heeft de inspecteur ruimschoots binnen de termijn van drie jaren de aangifte inhoudelijk beoordeeld en de definitieve aanslag IB/PVV 2015 opgelegd. Hoewel de rechtbank begrip heeft voor het betoog van belanghebbende, kan – gelet op de aard van een voorlopige aanslag – niet worden gezegd dat de inspecteur de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden.

2.25.

Belanghebbende heeft de rechtbank verzocht om op grond van artikel 267 VWEU prejudiciële vragen aan het HvJ te stellen over de verenigbaarheid van artikel 7.8 van de Wet IB 2001 met het Unierecht.

2.26.

De rechtbank ziet in al hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd geen reden om een prejudiciële vraag aan het HvJ te stellen en wijst het verzoek dan ook af. Hetzelfde geldt voor het verzoek van belanghebbende om op grond van artikel 27ga van de AWR prejudiciële vragen aan de Hoge Raad te stellen.

2.27.

Uit het voorgaande volgt dat het beroep ongegrond is.

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener;