Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 23-11-2022, ECLI:NL:RBZWB:2022:6918, BRE 19/934
Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 23-11-2022, ECLI:NL:RBZWB:2022:6918, BRE 19/934
Gegevens
- Instantie
- Rechtbank Zeeland-West-Brabant
- Datum uitspraak
- 23 november 2022
- Datum publicatie
- 15 december 2022
- Annotator
- Zaaknummer
- BRE 19/934
- Relevante informatie
- Art. 3.12 Wet IB 2001, Art. 3.65 Wet IB 2001, Art. 3.119a lid 1 Wet IB 2001
Inhoudsindicatie
Deze uitspraak is niet van een samenvatting voorzien.
Uitspraak
Belastingrecht, meervoudige kamer
Locatie: Breda
Zaaknummer BRE 19/934
uitspraak van 23 november 2022
Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen
[belanghebbende] , woonachtig te [plaatsnaam] ,
belanghebbende,
en
de inspecteur van de Belastingdienst,
de inspecteur.
1 Ontstaan en loop van het geding
Aan belanghebbende is een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 2007 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 366.208 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.503 (de aanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 30.036 heffingsrente in rekening gebracht (de heffingsrentebeschikking).
Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag gegrond verklaard, de aanslag verminderd, de heffingsrentebeschikking dienovereenkomstig verminderd en een proceskostenvergoeding toegekend.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 47.
De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
De inspecteur heeft vóór de zitting een nader stuk ingediend, ingekomen bij de rechtbank op 30 september 2022. Dit stuk is in afschrift verstrekt aan de wederpartij.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 oktober 2022 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigde, drs. W.G. Zandvliet, verbonden aan DRV Accountants en Adviseurs te Naaldwijk, en tot bijstand mr. A. Verduijn RB, en namens de inspecteur [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .
Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht.
2 Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:
Belanghebbende drijft in het onderhavige jaar tezamen met zijn twee broers een glastuinbouwbedrijf in de vorm van een vennootschap onder firma (de vof). In de onderneming van de vof werden chrysanten geteeld.
De onderneming van de vof werd op de locaties [adres 1] te [plaatsnaam] , [adres 2] te [plaatsnaam] en [adres 3] te [plaatsnaam] geëxploiteerd (hierna respectievelijk aangeduid als: [adres 1] , [adres 2] en [adres 3] ).
Belanghebbende en zijn broers hebben op 14 april 2000 een zogenoemde overeenkomst van grondfinanciering gesloten, waarbij de blote eigendom van de (cultuur)gronden op de onder 2.2 vermelde locaties is verkocht aan [bedrijf ] (in 2007: [bedrijf ] ; hierna aangeduid als: [bedrijf ] ).
Op 11 maart 2003 is bij de vof een boekenonderzoek ingesteld ter beoordeling van de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV voor de jaren 2000 en 2001. Van dit onderzoek is met dagtekening 23 juli 2003 een rapport opgemaakt. Het rapport vermeldt, voor zover van belang, het volgende:
“3.1.1 Verkoop onroerende zaak
De verkoop van grond aan [ [bedrijf ] ] betrof de volgende percelen:
[plaatsnaam]
[plaats] / [adres 2] 62.069 m2
[adres 1] 27.965 m2
(…)
[plaatsnaam]
[adres 3] 80.480 m2
(…)
De grond in [plaatsnaam] is verkocht voor fl 50,- per m2 en de grond in [plaatsnaam] voor fl 25,-. De boekwinst op de verkochte grond is onder de landbouwvrijstelling onbelast gebleven.
Volgens jurisprudentie moet de ontvangen koopsom hier worden gezien als een geïndexeerde geldlening en blijft het economische eigendom bij belanghebbende. Dit heeft tot gevolg dat de grond op de balans moet blijven staan.
(…)
Volgens de aangifte inkomstenbelasting 2000 werd de Wevab van de grond gewaardeerd op fl 90 per m2 voor de grond in [plaatsnaam] en fl 40 per m2 voor de grond in [plaatsnaam] . De verkoopprijs bedroeg fl 50; voor de grond in [plaatsnaam] en fl 25,- voor de grond in [plaatsnaam] . Het verschil tussen de verkoopprijs en de getaxeerde waarde werd geactiveerd als gebruiksrecht. Dit is gebaseerd op jurisprudentie VN 2001/88: Hierin staat dat het voor het gebruiksrecht opgeofferd bedrag in het algemeen gesteld kan worden gesteld op het verschil tussen de koopsom die voor de grond verkregen had kunnen worden en de werkelijk verkregen koopsom. In 2000 werden de gebruiksrechten voor [plaatsnaam] en [plaatsnaam] gewaardeerd op respectievelijk fl 3.601.360,- en fl 1.207.200,-
De casus komt echter overeen met de zogenaamde Fagoed-casus, BNB 1996/274. In deze hofuitspraak heeft het hof de afschrijving op een gebruiksrecht niet toegestaan. De hoge Raad heeft in de uitspraak wel de mogelijkheid geboden om een andere fiscale verwerking toe te passen, namelijk die van een geïndexeerde lening.
Gezien de jurisprudentie zal ik de methode uit de Fagoed-casus volgen. Dit betekent dat de grond tegen de boekwaarde op de balans zal moeten blijven staan. Het geactiveerde gebruiksrecht moet worden gecorrigeerd. De ontvangen vergoeding van [ [bedrijf ] ] wordt als schuld op de balans opgevoerd en de indexatie hierop mag jaarlijks in aanmerking worden genomen, voor het eerst in 2001.”
Belanghebbende heeft overeenkomstig hetgeen in het rapport staat vermeld op de fiscale balans de waarde in het economische verkeer (WEV) en de waarde in het economische verkeer bij voortgezette agrarische bestemming (WEVAB) van de volle eigendom van de (cultuur)gronden aan de [adres 1] en de [adres 2] geactiveerd en de ter zake van de verkoop van deze gronden ontvangen vergoeding als schuld gepassiveerd.
[adres 1]
Belanghebbende en zijn broers hebben zich ter zake van de verkoop van de blote eigendom van de cultuurgrond aan de [adres 1] een erfpachtrecht met een looptijd van 26 jaar en een opstalrecht voorbehouden. De aanvangscanon en de koopsom bedroegen omgerekend naar euro’s respectievelijk € 19.444 en € 634.498. Van het erfpachtrecht maakt een terugkooprecht deel uit, op grond waarvan deze grond aan het einde van de erfpachttermijn kan worden teruggekocht. De akte van levering van 13 april 2000 met betrekking tot [adres 1] vermeldt, voor zover van belang, het volgende:
“I TERUGKOOP GROND BIJ EINDE ERFPACHT
Na ommekomst van de erfpachttermijn heeft de desbetreffende erfpachter het recht "zijn" erfpachtzaak terug te kopen.
De koopsom wordt bepaald door de canon, welke per jaar verschuldigd zou zijn na de herziening per de datum waarop de desbetreffende erfpachter gebruik maakt van het recht van terugkoop, te vermenigvuldigen met een factor waarvan de teller bestaat uit éénhonderd (100) en de noemer gevormd wordt door, het canonpercentage ad twee vijfennegentig/honderdste (2,95). Indien de dan berekende koopprijs de waarde overtreft van het registergoed, vrij van gebruiksrecht onder enige titel, dan wordt de koopprijs vastgesteld op deze vrije waarde.
De kosten van overdracht en levering krachtens deze terugkoop, waaronder overdrachtsbelasting, notariskosten en kadastraal tarief, zijn voor rekening van de kopende partij.
(…)
VI TUSSENTIJDS TERUGKOOPRECHT
Bij wijze van uitzondering is de grondeigenaar bereid de erfpachter op één oktober tweeduizend twaalf in de gelegenheid te stellen de bloot eigendom van [ [bedrijf ] ] terug te kopen, waarbij de koopsom als volgt wordt berekend:
De canon in het twaalfde jaar na indexatie wordt vermenigvuldigd met honderd (100), de uitkomst daarvan wordt gedeeld door twee vijfennegentig/honderdste (2,95) en de uitkomst daarvan wordt verhoogd met éénentwintíg procent (21%).”
Belanghebbende en zijn broers hebben op 25 januari 2007 de blote eigendom van de grond aan de [adres 1] teruggekocht en deze is door [bedrijf ] op 29 maart 2007 geleverd. De terugkoopsom is bepaald volgens de in de akte van levering van 13 april 2000 beschreven formule, verhoogd met 25%, en bedroeg € 944.450.
Op 29 maart 2007 is de volle eigendom van de grond aan de [adres 1] verkocht aan derden voor een bedrag van € 1.885.000.
De boekwaarde en de WEV/WEVAB van de blote en volle eigendom van de grond aan de [adres 1] , alsmede van het erfpachtrecht, zijn in de relevante jaren als volgt:
|
Boekwaarde |
€ 502.371 |
|
WEV/WEVAB volle eigendom 2000 |
€ 908.862 |
|
WEV/WEVAB blote eigendom 2000 |
€ 634.498 |
|
WEV/WEVAB erfpachtrecht* 2000 * inclusief terugkooprecht |
€ 274.364 |
|
WEV/WEVAB volle eigendom 2007 |
€ 1.885.000 |
|
WEV/WEVAB blote eigendom 2007 |
€ 944.450 |
|
WEV/WEVAB erfpachtrecht* 2007 * inclusief terugkooprecht |
€ 940.550 |
In de jaren 2000 tot en met 2007 is vanwege de indexatie van de geldlening een bedrag van € 309.952 ten laste van de winst van de vof gebracht. Het aandeel van belanghebbende daarin bedraagt € 103.317.
[adres 2]
Belanghebbende en zijn broers hebben zich ter zake van de verkoop van de blote eigendom van de grond aan de [adres 2] een erfpachtrecht met een looptijd van 26 jaar en een opstalrecht voorbehouden. De aanvangscanon bedroeg ƒ 1.733,13. Van het erfpachtrecht maakt een terugkooprecht deel uit, op grond waarvan deze grond aan het einde van de erfpachttermijn kan worden teruggekocht. De akte van levering van 13 april 2000 met betrekking tot [adres 2] vermeldt, voor zover van belang, het volgende:
“I TERUGKOOP GROND BIJ EINDE ERFPACHT
Na ommekomst van de erfpachttermijn heeft de desbetreffende erfpachter het recht "zijn" erfpachtzaak terug te kopen. De koopsom wordt bepaald door de canon, welke per jaar verschuldigd zou zijn na de herziening per de datum waarop de desbetreffende erfpachter gebruik maakt van het recht van terugkoop , te vermenigvuldigen met een factor waarvan de teller bestaat uit éénhonderd (100) en de noemer gevormd wordt door, het canonpercentage ad twee vijfennegentig/honderdste (2,95). Indien de dan berekende koopprijs de waarde overtreft van het registergoed, vrij van gebruiksrecht onder enige titel, dan wordt de koopprijs vastgesteld op deze vrije waarde. De kosten van overdracht en levering krachtens deze terugkoop, waaronder overdrachtsbelasting , notariskosten en kadastraal tarief, zijn voor rekening van de kopende partij.
(…)
VI TUSSENTIJDS TERUGKOOPRECHT
Bij wijze van uitzondering is de grondeigenaar bereid de erfpachter op de laatste dag van het tiende jaar van de erfpachtovereenkomst in de gelegenheid te stellen de bloot eigendom van [ [bedrijf ] ] terug te kopen, waarbij de koopsom als volgt wordt berekend: De canon in het tiende jaar na indexatie wordt vermenigvuldigd met honderd (100), de uitkomst daarvan wordt gedeeld door twee vijfennegentig/honderdste (2,95) en de uitkomst daarvan wordt verhoogd met tweeëntwintíg procent (22%).”
Belanghebbende en zijn broers hebben op 25 januari 2007 de blote eigendom van de grond aan de [adres 2] teruggekocht en deze is door [bedrijf ] op 29 maart 2007 geleverd. De terugkoopsom is bepaald volgens de in de akte van levering van 13 april 2000 beschreven formule, verhoogd met 25%, en bedroeg € 35.850.
In het jaar 2001 is op de grond aan de [adres 2] een woning gebouwd. Deze woning is eigendom van een broer van belanghebbende. Hij heeft de woning tot zijn privévermogen gerekend. De volle eigendom van de ondergrond van de woning stond aanvankelijk op de balans van de vof. In 2007 is met toepassing van de foutenleer 2.140 m2 als ondergrond woning naar het privévermogen van de broer van belanghebbende geboekt. De WEV en de WEVAB van de blote eigendom van de grond aan de [adres 2] zijn in de relevante jaren als volgt:
|
WEV/WEVAB blote eigendom 2000 |
€ 22.689 |
|
WEV/WEVAB blote eigendom 2007 |
€ 35.850 |
In de jaren 2000 tot en met 2007 is vanwege de indexatie van de geldlening een bedrag van € 13.161 ten laste van de winst van de vof gebracht. Het aandeel van belanghebbende daarin bedraagt € 4.387.
[adres 3]
Belanghebbende en zijn broers hebben zich ter zake van de verkoop van de blote eigendom van de ondergrond van woningen aan de [adres 3] een erfpachtrecht met een looptijd van 26 jaar en een opstalrecht voorbehouden. De woningen op de ondergrond van deze locatie zijn eigendom van respectievelijk een broer van belanghebbende en belanghebbende. Van het erfpachtrecht maakt een terugkooprecht deel uit, op grond waarvan deze grond aan het einde van de erfpachttermijn kan worden teruggekocht. De woningen hebben zij altijd tot hun privévermogen gerekend. De aanvangscanon bedroeg omgerekend naar euro’s € 693. De akte van levering van 13 april 2000 met betrekking tot [adres 3] vermeldt, voor zover van belang, het volgende:
“I TERUGKOOP GROND BIJ EINDE ERFPACHT
Na ommekomst van de erfpachttermijn heeft de erfpachter het recht om de erfpachtzaak terug te kopen. De koopsom wordt bepaald door de canon, welke per jaar verschuldigd zou zijn na de herziening per de datum waarop de erfpachter gebruik maakt van het recht van terugkoop , te vermenigvuldigen met een factor waarvan de teller bestaat uit éénhonderd (100) en de noemer gevormd wordt door, het canonpercentage ad twee vijfennegentig/honderdste (2,95). Indien de dan berekende koopprijs de waarde overtreft van het registergoed, vrij van gebruiksrecht onder enige titel, dan wordt de koopprijs vastgesteld op deze vrije waarde. De kosten van overdracht en levering krachtens deze terugkoop, waaronder overdrachtsbelasting, notariskosten en kadastraal tarief, zijn voor rekening van de kopende partij.
(…)
VI TUSSENTIJDS TERUGKOOPRECHT
Bij wijze van uitzondering is de grondeigenaar bereid de erfpachter op de laatste dag van het vijftiende jaar van de erfpachtovereenkomst in de gelegenheid te stellen de bloot eigendom van [ [bedrijf ] ] terug te kopen, waarbij de koopsom als volgt wordt berekend: De canon in het vijftiende jaar na indexatie wordt vermenigvuldigd met honderd (100), de uitkomst daarvan wordt gedeeld door twee vijfennegentig/honderdste (2,95) en de uitkomst daarvan wordt verhoogd met twintíg procent (20%).”
Belanghebbende en zijn broers hebben op 25 januari 2007 de blote eigendom van de ondergrond van de woningen aan de [adres 3] teruggekocht en deze gronden zijn door [bedrijf ] op 29 maart 2007 geleverd. De terugkoopsom is bepaald volgens de in de akte van levering van 13 april 2000 beschreven formule, verhoogd met 25%, en bedroeg € 74.348.
De WEV en de WEVAB van de blote eigendom van de gronden aan de [adres 3] zijn in de relevante jaren als volgt:
|
WEV/WEVAB blote eigendom 2000 |
€ 48.555 |
|
WEV/WEVAB blote eigendom 2007 |
€ 74.348 |
In de jaren 2000 tot en met 2007 is vanwege de indexatie van de geldlening een bedrag van € 25.793 ten laste van de winst van de vof gebracht. Het aandeel van belanghebbende daarin bedraagt € 8.597.
Op 1 april 2007 brengen belanghebbende en zijn broers hun belangen in de vof met de toepassing van artikel 3.65 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) geruisloos in, in daartoe nieuw opgerichte besloten vennootschappen.
Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV voor het jaar 2007 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.200 negatief en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.503 (de aangifte).
De inspecteur heeft bij brief met dagtekening 2 augustus 2010 zijn voornemen om af te wijken van de aangifte aan belanghebbende kenbaar gemaakt. De brief luidt, voor zover van belang, als volgt:
“1. Afwijking(en) per onderdeel van de aangifte
Winst
Inkomstenbelasting:
(…)
Op 29 maart 2007 is het bedrijf aan de [adres 1] te [rechtbank: [plaatsnaam] ] verkocht. De landbouwvrijstelling is berekend op € 1.026.760.
De gronden aan de [adres 1] waren op 14 april 2000 verkocht aan [bedrijf ] met behoud van het erfpachtrecht. Het bloot eigendom is op 29 maart 2007 teruggekocht.
Tot en met 29 maart 2007 is de verkoop in de administratie verwerkt met een fictieve lening op basis van de fagoed-casus, BNB 1996/274.
(Ook alle overige gronden in [plaatsnaam] en [plaatsnaam] zijn in 2000 op gelijke wijze verkocht)
Volgens BNB 2006/127c* (conclusie AG Overgouw 2.8 t/m 2.10) bestaat er geen recht op de landbouwvrijstelling indien in de periode van erfpacht geen (volledig) economisch belang bij de grond was. Uit de verkoopakte van 14 april 2000 blijkt dat bij tussentijdse terugkoop (hoofdtuk VI van de akte) voor een oktober 2012 21% meer diende te worden betaald als de verkoopsom in 2000. Uit de berekening van de terugkoopsom in 2007 blijkt dat 25% meer is betaald dan de verkoopsom in 2000.
Hieruit blijkt dat er geen volledig economisch belang bij de grond aanwezig is zodat in deze situatie de landbouwvrijstelling bij de verkoop van de tuin op 29 maart 2007 niet van toepassing is.
Meer winst in 2007 : € 1.026.760 minder landbouwvrijstelling. Hierbij ga ik vanuit dat de herwaardering van de gronden alleen betrekking heeft op de verkochte gronden.
De wevab waarde van de gronden per 1 april 2000 zijn in de aangifte 2000 voor [plaatsnaam] f 90 m2 of wel € 40,84 en voor [plaatsnaam] f.40 of wel € 18,15 per m2 door u vastgesteld. Dit in verband met de verkoop aan [ [bedrijf ] ]
A: Gaarne ontvang ik van u het taxatierapport uit 2000.
(…)
De wevab van de gronden per 1-4-2000 in [plaatsnaam] en de overige gronden in [plaatsnaam] zullen mede met de door getaxeerde waarde worden vastgesteld . Bij deze gronden kan dan het maximale bedrag van de latere verkoopsom worden vastgesteld wat niet onder de landbouwvrijstelling valt. Met de bepaling van de verkrijgingsprijs van de aandelen zal hiermee ook rekening worden gehouden.”
De inspecteur heeft bij e-mail van 17 december 2018 aan belanghebbende het volgende meegedeeld:
“N.a.v. ons telefoongesprek treft u hierbij ter afstemming de (aangepaste) cijfers aan om te hanteren bij een beroepsprocedure bij [belanghebbende]. Kunt u zich er in vinden dat de bijgevoegde cijfers als uitgangspunt dienen bij een beroepsprocedure? Voor alle duidelijkheid, het gaat enkel om de cijfers. Dat laat onverlet dat wij van mening verschillen over de gevolgen van deze cijfers voor het inkomen van uw cliënt. Daar denken wij inderdaad verschillend over.
Aan het slot is het inkomen in box 1 opgenomen na bezwaar. Daarbij heb ik nog geen rekening gehouden met eventuele VAMIL die uw cliënt zou willen toepassen. De VAMIL zou eventueel toegepast kunnen worden m.b.t de correcties die niet in geschil zijn: € 7.000 en € 55.453. Het inkomen na bezwaar zou dan uitkomen op € 80.101. Graag hoor ik van u tot welk bedrag uw cliënt gebruik wil maken van de VAMIL.
Verder wordt aan het slot van het bezwaarschrift bij [belanghebbende] verzocht om toepassing van de MKB-winstvrijstelling.
In de aangifte van [belanghebbende] zijn de zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling niet geclaimd. Voor beide faciliteiten was in 2007 vereist dat wordt voldaan aan het urencriterium. Uw cliënt heeft zijn onderneming per 1 april 2007 overgedragen aan een besloten vennootschap. Gelet hierop is volgens mij terecht geen rekening gehouden met zelfstandigenaftrek en de MKB-winstvrijstelling omdat niet wordt voldaan aan het urencriterium.
Wit u mij verder laten weten of u alleen wilt procederen over de aanslag IB 2007 of ook over de beschikking art. 3.65 van [belanghebbende]? Als we alleen over de aanslag procederen, dan zou de uitkomst van de procedure maatgevend zijn voor de aanslagen van de andere firmanten en wat mij betreft ook voor de beschikkingen art. 3.65 van zowel [belanghebbende] als de andere firmanten.”
De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 25 januari 2019 overeenkomstig de in 2.22 bedoelde cijfers het bezwaar tegen de aanslag gedeeltelijk toegewezen, het belastbare inkomen uit werk en woning nader vastgesteld op € 80.101 en de heffingsrentebeschikking dienovereenkomstig verminderd.
3 Geschil
In geschil is of de aanslag terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd. Meer in het bijzonder is in geschil:
- -
-
of belanghebbende – al dan niet op grond van het vertrouwensbeginsel – in aanmerking komt voor de landbouwvrijstelling van artikel 3.12 Wet IB 2001 voor de volledige boekwinst die is behaald met de verkoop van de grond aan de [adres 1] , en
- -
-
of belanghebbende in verband met de gronden aan de [adres 2] en de [adres 3] rente (de indexatie van de geldleningen) ten laste van zijn winst dan wel het inkomen uit eigen woning mag brengen.
Belanghebbende beantwoordt beide vragen bevestigend, de inspecteur ontkennend.
Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot vermindering van het belastbare inkomen uit werk en woning tot op € 36.200 negatief, tot dienovereenkomstige vermindering van de heffingsrentebeschikking, tot vergoeding van de voor het beroep gemaakte proceskosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand en tot vergoeding van het voor het beroep betaalde griffierecht.
De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.