Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 05-12-2022, ECLI:NL:RBZWB:2022:7294, 16/2625

1.1.

Belanghebbende is een naar Spaans recht opgerichte pensioeninstelling (Fondo de Pensiones) en is in Spanje gevestigd.

1.2.

2. In geschil is of belanghebbende recht heeft op teruggaaf van dividendbelasting over de jaren 2005 tot en met 2009. Meer specifiek is in geschil het antwoord op de volgende vragen:

1. Heeft belanghebbende recht op teruggaaf op grond van artikel 10 Wet op de dividendbelasting 1965 (Wet DB)?

2. Indien vraag a. ontkennend wordt beantwoord: Is er sprake van vergelijkbaarheid met banksparen en heeft belanghebbende evenals een Nederlandse bank- en/of kredietinstelling op grond van artikel 25, lid 4, Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb) recht op teruggaaf?

3. Indien vraag a. en b. ontkennend worden beantwoord: Heeft belanghebbende op grond van het arrest van het Hof van Justitie in de gevoegde zaken Miljoen, X en Société Générale¹ recht op een teruggaaf die gelijk is aan de som van de teruggaven die zouden worden verleend indien iedere participant in belanghebbende ieder voor zich een teruggaafverzoek zou hebben gedaan?

a. Heeft belanghebbende recht op teruggaaf op grond van artikel 10 Wet DB?

3.1.

Uit het teruggaafverzoek volgt dat dit is ingediend door belanghebbende en niet (mede) door of namens haar participanten, zijnde natuurlijke personen. Dit betekent dat het verzoek enkel kan worden aangemerkt als een teruggaafverzoek op grond van artikel 10 Wet DB. Voor een op grond van artikel 10 Wet DB gedaan teruggaafverzoek geldt dat dit verzoek moet worden gedaan binnen drie jaar na afloop van het kalenderjaar waarin de opbrengst ter beschikking is gesteld.²

3.2.

Het toepassen van deze termijn van drie jaar is niet in strijd met het Unierecht. Het is vaste rechtspraak van het Hof van Justitie dat termijnen mogen worden gesteld aan het uitoefenen van een recht op teruggaaf van belastingen of verrekening daarvan, op voorwaarde dat wordt voldaan aan het gelijkwaardigheidsbeginsel en het doeltreffendheidsbeginsel.³ De termijn van drie jaren voor het doen van een teruggaafverzoek op grond van artikel 10 Wet DB geldt zonder onderscheid naar woon- of vestigingsplaats voor alle lichamen die op grond van dit artikel voor een teruggaaf in aanmerking komen. Van een vervaltermijn van drie jaren na afloop van het kalenderjaar kan verder in het algemeen niet worden gezegd dat die de uitoefening van het recht op teruggaaf onmogelijk of uiterst moeilijk kan maken. Belanghebbende heeft niet gesteld en aannemelijk gemaakt dat dit in haar geval anders is. Naar het oordeel van de rechtbank is daarom voldaan aan de hiervoor genoemde beginselen van gelijkwaardigheid en doeltreffendheid.⁴

3.3.

Nu het verzoek om teruggaaf met betrekking tot de jaren 2005 en 2006 door belanghebbende is gedaan op 28 december 2010, is het verzoek niet gedaan binnen de driejaarstermijn en is het dus te laat gedaan.

4. Gelet op het onder 3.1. tot en met 3.3. overwogene, is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur het verzoek om teruggaaf van belanghebbende terecht heeft afgewezen.

5. Voor zover in geschil is of de inspecteur al dan niet ambtshalve de teruggaafregeling had moeten toepassen, is de bestuursrechter niet bevoegd daarover te oordelen. Dergelijke geschillen moeten worden voorgelegd aan de burgerlijke rechter.⁵

6.1.

Belanghebbende stelt dat zij op grond van artikel 10 Wet DB recht heeft op teruggaaf van dividendbelasting ondanks dat zij naar Nederlandse fiscale maatstaven (voor de vennootschapsbelasting) moet worden aangemerkt als een transparante entiteit. Belanghebbende voert daarvoor aan dat uit de wetsgeschiedenis bij de wijziging van artikel 10 Wet DB in 2008 (met terugwerkende kracht tot 1 januari 2007) blijkt dat de wetgever bewust (transparante) buitenlandse pensioenfondsen zonder rechtspersoonlijkheid heeft willen laten kwalificeren voor de teruggaafregeling van artikel 10 Wet DB. Volgens belanghebbende blijkt verder uit de Wet DB niet dat de kwalificatie van lichamen voor de toepassing van de Wet Vpb ook moet worden toegepast voor de Wet DB.

6.2.

De inspecteur stelt dat belanghebbende geen recht heeft op teruggaaf op grond van artikel 10 Wet DB. Volgens de inspecteur heeft de wetgever met het schrappen van de eis van rechtspersoonlijkheid bij de wijziging van artikel 10 Wet DB in 2008 enkel bedoeld om buitenlandse rechtsvormen, die overeenkomstige kenmerken vertonen met Nederlandse rechtspersonen, maar geen rechtspersoonlijkheid hebben, gelijk te stellen met dergelijke Nederlandse rechtspersonen. Belanghebbende is een besloten fonds voor gemene rekening en daardoor fiscaal transparant en niet onderworpen aan de vennootschapsbelasting. Daarom voldoet belanghebbende niet aan de voorwaarden van artikel 10 Wet DB. Voor het geval belanghebbende niet is aan te merken als besloten fonds voor gemene rekening stelt de inspecteur zich op het standpunt dat zij niet voldoet aan de voorwaarden van artikel 5, lid 1, letter b, Wet Vpb.

6.3.

6.4.

Uit het voorgaande volgt, naar het oordeel van de rechtbank, dat de stelling van belanghebbende dat de wetgever met de wijziging van artikel 10 Wet DB in 2008 heeft beoogd te bewerkstelligen dat een buitenlandse pensioeninstelling, ook indien zij voor de toepassing van de (Nederlandse) vennootschapsbelasting moet worden aangemerkt als een transparante entiteit, zonder meer recht heeft op een teruggaaf van de ten laste van haar geheven dividendbelasting, onjuist is. Alleen buitenlandse pensioeninstellingen die gelijkgesteld kunnen worden met lichamen die in Nederland in beginsel zijn onderworpen aan de heffing van de vennootschapsbelasting, maar daarvan subjectief zijn vrijgesteld door de aard van hun activiteiten of de bestemming van de daarmee behaalde winst, komen op grond van artikel 10 Wet DB in aanmerking voor een teruggaaf.

6.5.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft de wetgever met de hiervoor bedoelde wijziging van artikel 10 Wet DB in 2008, anders dan belanghebbende meent, niet de bedoeling gehad om af te wijken van het uitgangspunt dat de vraag of een buitenlands lichaam als transparant of niet-transparant moet worden aangemerkt in beginsel voor de (Nederlandse) vennootschapsbelasting en de dividendbelasting op dezelfde wijze wordt beantwoord. Een lichaam wordt dus altijd als óf transparant óf niet-transparant aangemerkt voor zowel de (Nederlandse) vennootschapsbelasting als de dividendbelasting. Indien een buitenlands lichaam voor het Nederlandse belastingrecht moet worden aangemerkt als een niet-transparant lichaam zijn de achterliggende participanten van dat lichaam in beginsel aan te merken als degenen die voor de heffing van de dividendbelasting gerechtigd zijn tot de opbrengst. Enkel de participanten kunnen dan aanspraak maken op een mogelijke teruggaaf van de ten laste van hen ingehouden dividendbelasting.

6.6.

Uit het hetgeen de rechtbank hiervoor bij 6.3. tot en met 6.5. heeft overwogen, volgt dat de rechtbank dus eerst moet vaststellen of belanghebbende voldoende vergelijkbaar is met een lichaam dat voor de Nederlandse vennootschapsbelasting en dividendbelasting wordt aangemerkt als een niet-transparant lichaam. Op de rechtbank rust in beginsel de verplichting om zich ambtshalve te vergewissen van de inhoud van het buitenlandse recht, in dit geval het Spaanse civiele recht. Uit de stukken van het geding leidt de rechtbank echter af dat partijen het erover eens zijn dat belanghebbende volgens het Spaanse civiele recht geen rechtspersoonlijkheid geniet en voor de toepassing van het Nederlandse belastingrecht als een transparante entiteit moet worden aangemerkt. Partijen verwijzen daarbij naar een eerdere uitspraak van deze rechtbank⁷ waarin eveneens sprake was van een ‘Fondo de Pensiones’ en waarin de rechtbank heeft vastgesteld dat een ‘Fondo de Pensiones’ als fiscaal transparant moet worden beschouwd. De rechtbank heeft zich in die zaak uitvoerig laten voorlichten over het Spaanse pensioenfondssysteem via het Internationaal Juridisch Instituut. Onder deze omstandigheden ziet de rechtbank geen aanleiding om zich (opnieuw) te vergewissen van de inhoud van het Spaanse civiele recht.

6.7.

De rechtbank ziet ook geen aanleiding partijen niet te volgen in hun gezamenlijke standpunt dat belanghebbende voor toepassing van de vennootschapsbelasting moet worden aangemerkt als een transparante entiteit. De rechtbank overweegt daartoe dat belanghebbende niet voldoende vergelijkbaar is met een Nederlandse rechtspersoon, omdat volgens het Internationaal Juridisch Instituut⁸ naar Spaans recht niet belanghebbende, maar de participanten van belanghebbende juridisch eigenaar worden van de in naam van belanghebbende belegde vermogensbestanddelen. Belanghebbende is ook niet voldoende vergelijkbaar met een ander lichaam dat, als het in Nederland is gevestigd, is onderworpen aan de vennootschapsbelasting. Als al moet worden aangenomen dat de participanten van belanghebbende voor de toepassing van het Nederlandse belastingrecht bewijzen van deelgerechtigdheid hebben in belanghebbende, wordt namelijk niet voldaan aan de voorwaarde dat deze bewijzen van deelgerechtigdheid verhandelbaar zijn in de zin van artikel 2, lid 3, Wet Vpb. Belanghebbende is daardoor niet voldoende vergelijkbaar met een belastingplichtig (open) fonds voor gemene rekening.

6.8.

Nu belanghebbende voor het Nederlandse belastingrecht als fiscaal transparant moet worden aangemerkt, is zij niet de uiteindelijk gerechtigde tot de opbrengst en is de dividendbelasting niet ten laste van haar, maar ten laste van haar participanten ingehouden. Belanghebbende heeft daarom geen recht op teruggaaf van de ingehouden dividendbelasting.

7.1.

Belanghebbende stelt dat haar situatie vergelijkbaar is met het in Nederland bekende banksparen van artikel 3.126a Wet IB 2001. Zowel bij banksparen als bij belanghebbende is sprake van, wat belanghebbende noemt “derde pilaar” sparen voor de oude dag. Buitenlandse banken moeten volgens belanghebbende op basis van het Unierecht gelijk worden behandeld met binnenlandse banken en buitenlandse banken hebben om die reden recht op teruggaaf. Dit betekent dat een Spaanse bank (de bewaarder van belanghebbende) net als een Nederlandse bank op grond van artikel 25, lid 4, Wet Vpb, recht heeft op teruggaaf van de Nederlandse dividendbelasting.

7.2.

De inspecteur stelt dat er geen sprake is van vergelijkbaarheid met banksparen. Belanghebbende is niet onderworpen aan de Nederlandse vennootschapsbelasting en is in Spanje eveneens materieel vrijgesteld voor de vennootschapsbelasting. Een beroep op artikel 25, lid 4, Wet Vpb is hierdoor niet mogelijk. Verder voldoet belanghebbende niet aan de kenmerken die in artikel 3.126a Wet IB 2001 worden opgesomd.

7.3.

De rechtbank overweegt dat artikel 3.126a Wet IB 2001 het mogelijk maakt om een pensioen op te bouwen door middel van een lijfrenterekening of een lijfrentebeleggingsrecht, de zogenaamde “derde pijler”. Op die wijze kan fiscaal gefacilieerd een oudedagsvoorziening worden opgebouwd via stortingen op een geblokkeerde rekening bij een bank of een beleggingsrecht bij een beheerder van een beleggingsinstelling. Als via de geblokkeerde rekening of het beleggingsrecht is belegd in aandelen is de ingehouden dividendbelasting niet verrekenbaar voor de rekeninghouder of de belegger (artikel 9.2, lid 4, Wet IB 2001), maar kan de beheerder van de rekening of van het beleggingsrecht de dividendbelasting onder bepaalde voorwaarden verrekenen met de vennootschapsbelasting (artikel 25 Wet Vpb⁹). Het gaat daarbij dus om verrekening van de ingehouden dividendbelasting met de verschuldigde vennootschapsbelasting. Voorwaarde voor deze verrekening is, dat er sprake is van onderworpenheid aan de vennootschapsbelasting.

7.4.

Belanghebbende is in Nederland niet onderworpen aan vennootschapsbelasting en uit hetgeen de rechtbank bij 6.7. heeft overwogen volgt dat belanghebbende dat ook niet zou zijn als zij in Nederland gevestigd zou zijn. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende reeds daarom geen recht op teruggaaf van dividendbelasting op grond van artikel 25 Wet Vpb. Ook op grond van het Unierecht ziet de rechtbank geen aanleiding om hierover anders te oordelen.

8.1.

Belanghebbende stelt dat indien zij niet als uiteindelijke gerechtigde moet worden aangemerkt, zij recht heeft op een teruggaaf gelijk aan de som van de teruggaven die zouden worden verleend indien iedere participant in belanghebbende ieder voor zich een teruggaafverzoek zou hebben gedaan. Belanghebbende verwijst in dat kader naar het arrest Miljoen, X en Société Générale van het Hof van Justitie.

8.2.

De inspecteur stelt zich op het standpunt dat artikel 10 Wet DB niet voorziet in een pro rato teruggaaf aan belanghebbende van ingehouden dividendbelasting waarvoor belanghebbende niet de uiteindelijk gerechtigde is. De inspecteur stelt verder dat uit de door belanghebbende ingediende verzoeken om teruggaaf niet blijkt dat deze namens anderen zijn gedaan dan belanghebbende.

8.3.

De rechtbank is van oordeel dat uit het arrest Miljoen, X en Société Générale niet volgt dat belanghebbende recht heeft op teruggaaf van dividendbelasting die naar Nederlandse maatstaven niet ten laste van haar is geheven. Belanghebbende is geen belastingplichtige voor de dividendbelasting, omdat zij voor de toepassing van de dividendbelasting transparant is (zie 6.7. en 6.8.). De participanten van belanghebbende zijn in dit geval de belastingplichtigen. Belanghebbende heeft dan ook geen recht op teruggaaf op grond van voornoemd arrest.

8.4.

Voor zover belanghebbende met haar stelling bedoelt dat haar verzoeken om teruggaaf tevens moeten worden aangemerkt als gedaan namens de participanten in het fonds volgt de rechtbank belanghebbende hierin niet. Uit de tekst van de verzoeken om teruggaaf van de ingehouden dividendbelasting blijkt dat de verzoeken enkel zijn gedaan door belanghebbende ten behoeve van haarzelf (zie 1.2.). Volgens vaste rechtspraak kan een verzoek om teruggaaf van dividendbelasting dat uitsluitend is gedaan door of namens een volgens Nederlandse fiscale maatstaven transparante entiteit, niet worden aangemerkt als een verzoek dat mede is gedaan door de gerechtigde(n) tot het vermogen van die entiteit.¹⁰

9. Gelet op al het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur de verzoeken om teruggaaf van belanghebbende terecht heeft afgewezen.

10. Aangezien geen recht bestaat op teruggaaf van dividendbelasting, bestaat evenmin recht op vergoeding van rente over de ingehouden dividendbelasting.

11. De beroepen zijn ongegrond.

12. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.