Rechtbank Zeeland-West-Brabant, 24-01-2023, ECLI:NL:RBZWB:2023:380, 20/6674 tot en met 20/6679

De rechtbank beoordeelt of de naheffingsaanslagen omzetbelasting voor de jaren 2013 tot en met 2018 terecht aan belanghebbende zijn opgelegd. Het geschil spitst zich toe op beantwoording van de volgende vragen:

1. Voldoen belanghebbende en [bedrijf 1] aan het vereiste van financiële verwevenheid, als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet OB, zodat zij als fiscale eenheid voor de omzetbelasting kwalificeren?

2. Zo nee, is er sprake van schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur waardoor de naheffingsaanslagen zouden moeten worden vernietigd?

De Hoge Raad heeft geoordeeld dat in gevallen waarin de ene vennootschap aandelen houdt in een andere vennootschap voor verwevenheid in financieel opzicht is vereist, dat tenminste de meerderheid van de aandelen in elk van de vennootschappen - met alle daaraan verbonden zeggenschapsrechten - middellijk of onmiddellijk in dezelfde handen is.³

Het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ EU) heeft in het arrest van 1 december 2022⁴ overwogen dat de voorwaarde inzake het bestaan van een nauwe financiële band niet restrictief mag worden uitgelegd en dat artikel 4, lid 4, tweede alinea, van de Zesde richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat het niet eraan in de weg staat dat een lidstaat niet de btw-groep zelf, maar een lid van deze groep, namelijk het overkoepelende orgaan ervan, als enige btw-plichtige aanwijst, wanneer dit orgaan in staat is zijn wil op te leggen aan de andere entiteiten die deel uitmaken van die groep en op voorwaarde dat door die aanwijzing geen risico van derving van belastinginkomsten ontstaat. Voorts heeft het HvJ EU geantwoord dat het vereiste van een meerderheid van de stemrechten in het kader van de voorwaarde van financiële verbondenheid in de zin van de aldaar aan de orde zijnde Duitse regelgeving, naast het vereiste van een meerderheidsbelang, in beginsel niet kan worden gesteld op grond van voorgenoemde artikel van de Zesde richtlijn. Het HvJ EU overweegt daarbij dat niet zonder belang is dat onder andere de meerderheid van de stemrechten niet absoluut noodzakelijk is, voor zover het overkoepelende orgaan in staat is zijn wil op te leggen aan de andere entiteiten van de btw-groep.

De bewijslast dat is voldaan aan het vereiste van financiële verwevenheid rust op belanghebbende.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat aan het vereiste van financiële verwevenheid is voldaan omdat de economische eigendom van de aandelen in [bedrijf 1] is ingebracht in de maatschap en feitelijk de maatschap de zeggenschap over [bedrijf 1] had. Volgens belanghebbende volgt de zeggenschap over [bedrijf 1] uit de maatschapsovereenkomst. De beslissingen over [bedrijf 1] worden door belanghebbende genomen en belanghebbende voert de controle uit over [bedrijf 1] , aldus belanghebbende. Met verwijzing naar onder andere jurisprudentie inzake stichtingen⁵ en het arrest van de Hoge Raad van 31 januari 2014⁶, stelt belanghebbende zich op het standpunt dat voor de fiscale eenheid waarbij een maatschap is betrokken een ander criterium moet worden aangelegd dan bij een fiscale eenheid tussen vennootschappen met een in aandelen verdeeld kapitaal. Ten slotte heeft belanghebbende ter onderbouwing van haar standpunt verwezen naar eerdere jurisprudentie van het HvJ EU.⁷ De inspecteur heeft het standpunt gemotiveerd betwist.

De rechtbank stelt voorop dat het enkele gegeven dat geen van de houdstermaatschappijen een meerderheidsbelang heeft in [bedrijf 1] niet kan leiden tot de conclusie dat er geen fiscale eenheid kan zijn. De rechtbank is echter van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat is voldaan aan het vereiste van financiële verwevenheid. De zeggenschap over [bedrijf 1] , en daarmee het kunnen opleggen van de ‘wil’, is als uitgangspunt gelegen bij diegene die het stemrecht van de aandelen kan uitoefenen. Naar het oordeel van de rechtbank is dat niet belanghebbende. De door belanghebbende aangedragen feiten waaruit zou blijken dat belanghebbende wel feitelijk de volledige zeggenschap had, dat ook uitoefende en dus feitelijk haar wil oplegde aan [bedrijf 1] en daardoor nauw financieel verweven is geweest met [bedrijf 1] , acht de rechtbank niet aannemelijk geworden. De door belanghebbende overgelegde oprichtingsakte van de maatschap biedt voor de stelling van belanghebbende onvoldoende aanknopingspunten. Belanghebbende heeft daarnaast geen andere concrete stukken aangedragen waaruit de gestelde feitelijke situatie, die zou afwijken van de juridische verhoudingen, blijkt. Daarom komt de rechtbank tot het oordeel dat niet is voldaan aan het vereiste van financiële verwevenheid en concludeert de rechtbank dat tussen belanghebbende en [bedrijf 1] geen fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet OB tot stand is gekomen.

Subsidiair heeft belanghebbende zich op het standpunt gesteld dat de naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd omdat sprake is van schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de inspecteur voorafgaand aan de oprichting van de maatschap heeft toegezegd en goedgekeurd dat tussen belanghebbende en [bedrijf 1] een fiscale eenheid zal bestaan. Daarnaast stelt belanghebbende zich op het standpunt dat er sprake is geweest van een wijziging in het uitvoeringsbeleid van de inspecteur en dat de inspecteur geen terugwerkende kracht mocht verbinden aan het gewijzigde beleid door naheffingsaanslagen aan belanghebbende op te leggen. Ten slotte voert belanghebbende aan dat de inspecteur in tientallen vergelijkbare gevallen in de periode 2000 tot en met 2018 wel beschikkingen fiscale eenheid omzetbelasting heeft afgegeven.

De door belanghebbende aangevoerde gronden zijn door de rechtbank opgevat als een beroep op het vertrouwensbeginsel, het gelijkheidsbeginsel, het zorgvuldigheidsbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel waarbij het beroep op het vertrouwensbeginsel en het gelijkheidsbeginsel voorop staan. Door de gestelde gedragingen van de inspecteur in dat kader zouden ook het zorgvuldigheids- en het rechtszekerheidsbeginsel zijn geschonden. De rechtbank behandelt daarom eerst het vertrouwensbeginsel en het gelijkheidsbeginsel.

Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is vereist dat de belastingplichtige aannemelijk maakt dat van de zijde van de overheid toezeggingen of andere uitlatingen zijn gedaan of gedragingen zijn verricht waaruit de betrokkene in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs kon en mocht afleiden of en zo ja, hoe de inspecteur in een concreet geval zijn bevoegdheden zou uitoefenen.⁸ Ter onderbouwing van haar beroep op het vertrouwensbeginsel heeft belanghebbende verwezen naar correspondentie uit het jaar 2009 en naar telefonisch overleg dat volgens belanghebbende tussen de inspecteur en de belastingadviseur(s) heeft plaatsvonden.

De rechtbank ziet in het e-mailbericht van [datum 3] (zie 2.4) staan dat de belastingadviseur [belastingadviseur] aan [enig aandeelhouder] aangeeft dat er een akkoord is bereikt met de belastingdienst. De rechtbank ziet ook dat de betreffende e-mailwisseling niet aan de inspecteur gericht of geadresseerd is (ook niet in de cc), dat het gestelde akkoord niet zoals gebruikelijk is vastgelegd en dat de inspecteur van meet af aan heeft bestreden dat er een akkoord is bereikt. De rechtbank ziet voorts aanwijzing dat er geen sprake van een akkoord kan zijn geweest in de door belanghebbende overgelegde verklaring van dezelfde belastingadviseur d.d. [datum 4] . Hieruit blijkt expliciet dat is afgezien van een verzoek om akkoord na de afwijzing door de inspecteur neergelegd in de brief van [datum 5] (zie 2.5). Dat, zoals belanghebbende stelt, er desondanks overeenstemming zou zijn bereikt met de inspecteur, is niet aannemelijk geworden.

Ook in de overige door belanghebbende overgelegde stukken ziet de rechtbank geen bewijs voor de stelling dat er op enig moment in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt door de inspecteur. De rechtbank komt daarom tot het oordeel dat de inspecteur het vertrouwensbeginsel niet heeft geschonden.

De rechtbank overweegt dat van een schending van het gelijkheidsbeginsel sprake kan zijn indien (a) een begunstigend beleid wordt gevoerd dan wel (b) ten aanzien van een groep belastingplichtigen sprake is van een oogmerk tot begunstiging of (c) de zogenoemde meerderheidsregel wordt geschonden.

Ten eerste stelt belanghebbende zich op het standpunt dat sprake is geweest van begunstigend beleid van de inspecteur. Volgens belanghebbende heeft de belastingdienst in de onderhavige periode een uitvoeringsbeleid gevoerd waarin beschikkingen fiscale eenheid omzetbelasting werden afgegeven voor een maatschap en een werkmaatschappij. Ter onderbouwing heeft belanghebbende verwezen naar twee kennisgroepstandpunten (zie 1.5), welke zich in het dossier bevinden. Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat zij binnen afzienbare tijd zal beschikken over de ongeschoonde versies van de kennisgroepstandpunten. Zoals de rechtbank het heeft begrepen, beroept belanghebbende zich niet op de kennisgroepstandpunten zelf als zijnde begunstigend beleid, maar stelt zij dat uit de ongeschoonde versies van de kennisgroepstandpunten zal blijken dat er ander en begunstigd beleid is geweest. Verder heeft belanghebbende ter onderbouwing van haar standpunt verwezen naar de uitspraak van rechtbank Rotterdam van 12 juli 2022 in het kader van een Wob-procedure.⁹ In die procedure was de openbaarmaking van de kennisgroepstandpunten en het Handboek ‘Fiscale eenheid in de omzetbelasting’ in geschil. Volgens belanghebbende heeft de inspecteur in voornoemde procedure het standpunt ingenomen dat sprake was van beleid en volgt uit de uitspraak dat er in 1999 reeds beleid bestond, namelijk het beleid dat volgt uit het Handboek ‘Fiscale eenheid in de omzetbelasting’. De inspecteur heeft dit gemotiveerd bestreden.

De rechtbank is van oordeel dat het beroep van belanghebbende op het bestaan van begunstigend beleid niet slaagt. De rechtbank ziet geen aanleiding om aan te nemen dat er meer beleid is geweest dan de specifieke kennisgroepstandpunten die zich reeds in het procesdossier bevinden ook gelet op de uitspraak van de rechtbank Rotterdam. In laatstgenoemde uitspraak worden exact de kennisgroepstandpunten benoemd die in deze procedure zijn ingebracht. Die kennisgroepstandpunten zijn inmiddels openbaar gemaakt en geven niet de zienswijze van belanghebbende weer. Het overige dat belanghebbende heeft aangedragen, ook de meer algemene opmerkingen over het Handboek, bevatten geen concrete aanknopingspunten om te oordelen dat de inspecteur begunstigd beleid heeft gevoerd.

Belanghebbende heeft daarnaast in het kader van het beroep op het gelijkheidsbeginsel aangevoerd dat in tientallen vergelijkbare gevallen in de periode 2000 tot en met 2018 een beschikking fiscale eenheid omzetbelasting is afgegeven. Ter onderbouwing van dit standpunt heeft belanghebbende verwezen naar één concrete beschikking fiscale eenheid omzetbelasting die in het jaar 2008 is afgegeven in een volgens belanghebbende vergelijkbare situatie met de onderhavige (zie 2.12), een proces-verbaal van een notaris waarin meerdere gevallen worden genoemd waarin in de periode 2000 tot en met 2017 een beschikking fiscale eenheid omzetbelasting is afgegeven tussen een samenwerkingsverband en een besloten vennootschap en een verklaring van een belastingadviseur waarin staat opgenomen dat hij in de periode 2002 tot en met 2017 tientallen malen betrokken is geweest bij situaties waarin een fiscale eenheid omzetbelasting werd aangegaan tussen een maatschap en een door die maatschap gehouden besloten vennootschap.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende, gelet op de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van een vergelijkbaar geval ten aanzien van het concrete voorbeeld uit het jaar 2008. De inspecteur heeft bij zijn betwisting opgemerkt dat zijn standpunt niet is dat een maatschap nooit onderdeel kan uitmaken van een fiscale eenheid omzetbelasting, maar dat dat in dit geval niet mogelijk is door het gebrek aan financiële verwevenheid. In het geval waar belanghebbende zich op beroept in dit kader, was er sprake van een andere zeggenschapsverhouding (zie 2.12) waardoor die situatie niet vergelijkbaar is met de situatie van belanghebbende. De rechtbank komt gelijk aan de inspecteur tot het oordeel dat de situatie van belanghebbende daarom niet vergelijkbaar is met de door belanghebbende concreet benoemde andere zaak.

Wat betreft de andere gestelde vergelijkbare gevallen gaat de rechtbank daaraan voorbij reeds omdat belanghebbende hierover geen concrete verifieerbare gegevens heeft overgelegd en de inspecteur daar dus niet op kan reageren.

De rechtbank komt tot het oordeel dat het beroep op het gelijkheidsbeginsel, op de verschillende onderdelen daarvan, niet slaagt.

Ook heeft belanghebbende middels een gelijkluidende motivering, gesteld dat het zorgvuldigheidbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel zijn geschonden door de inspecteur. De rechtbank komt, onder verwijzing naar de hiervoor opgenomen rechtsoverwegingen onder de kopjes vertrouwensbeginsel en gelijkheidsbeginsel, tot het oordeel dat ook deze beroepsgronden daarom niet slagen.

Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Naar het oordeel van de rechtbank bestaat er samenhang tussen de onderhavige zaken omdat de motivering van de beroepen in alle zaken identiek is en de beroepen gezamenlijk op zitting zijn behandeld.

De redelijke termijn die staat voor de behandeling van bezwaar en beroep is als uitgangspunt 24 maanden, waarvan 6 maanden voor bezwaar en 18 maanden voor beroep. De inspecteur heeft het oudste bezwaar van belanghebbende ontvangen op 10 januari 2019 en uitspraak op bezwaar gedaan op 8 mei 2020. De rechtbank doet uitspraak op 24 januari 2023. De redelijke termijn is daarmee overschreden met (afgerond) 25 maanden. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende recht op een schadevergoeding van € 2.500. Van de overschrijding van de redelijke termijn is 9 maanden toerekenbaar aan de bezwaarfase. Het bedrag van de immateriële schadevergoeding komt dan voor 9/25 deel (€ 900) voor rekening van de inspecteur en voor het restant voor rekening van de minister van Justitie en Veiligheid, die in zoverre wordt aangemerkt als partij in het geding.