NTFR 2004/69 - B.3.6.k versus 3.119a-1

De aanschaf van een eigen woning leidt, afgezien van het bedrag dat aan de verkoper moet worden betaald, tot een aantal bijkomende uitgaven. Wanneer die uitgaven met geleend geld worden gefinancierd, rijst de vraag of de rente aftrekbaar is in box 1. Voorts is sinds 1 januari 2004 van belang of de lening ter zake van die bijkomende uitgaven, als eigenwoningschuld wordt aangemerkt (art. 3.119a–1 Wet IB 2001). Een hogere eigenwoningschuld leidt bij vervreemding van de eigen woning namelijk tot een lagere eigenwoningreserve (art. 3.119a–4 Wet IB 2001) en dus tot betere renteaftrekmogelijkheden bij de aanschaf van een volgende eigen woning.

Aan welke bijkomende uitgaven valt te denken? Ik ga uit van het volgende voorbeeld. X koopt een eigen woning voor € 300.000. Hij neemt hiervoor een 5%– rentedragende lening op van € 324.715. Het bedrag van de lening is als volgt totstandgekomen:

De vraag die hierna aan de orde komt, is of de rente van € 16.236 (5% van € 324.715) volledig aftrekbaar is in box 1. Ik maak daarbij onderscheid tussen de wettekst van 2001 t/m 2003 en de wettekst vanaf 1 januari 2004.

Art. 3.120–1a Wet IB 2001 (tekst 2001 t/m 2003) luidt: 'De aftrekbare kosten met betrekking tot een eigen woning zijn het gezamenlijke bedrag van: renten van schulden (…) die zijn aangegaan ter verwerving van de eigen woning'. De kosten van de hypotheekakte (€ 1.500) en de afsluitprovisie (€ 3.215) zijn geen kosten ter verwerving van de eigen woning, maar kosten ter verwerving van de hypothecaire lening. Dat zou betekenen dat de rente voor 4.715/324.715–deel niet aftrekbaar is. Van de € 16.236 aan rente is dan € 16.000 wel en € 236 niet aftrekbaar. ¹ Echter, op grond van een besluit van de staatssecretaris van 13 februari 2001 mag het bedrag van € 236 toch in box 1 in aftrek worden gebracht. De relevante passage uit het besluit (het antwoord op vraag B.3.6.k) luidt als volgt: ² 'Schulden die zijn aangegaan in verband met aankoop, onderhoud of verbetering van de eigen woning, worden aangemerkt als een schuld ter zake waarvan de rente in box 1, bij de eigen woning, in aftrek kan worden gebracht. Tijdens de parlementaire behandeling van de Veegwet is aangegeven dat er geen bezwaar tegen bestaat kosten die direct verband houden met het aangaan van deze schulden, mee te financieren. Concreet betekent dit dat de rente die wordt betaald over bij aankoop meegefinancierde taxatiekosten, afsluitprovisie en notariskosten (voorzover deze kosten verband houden met het aangaan van de hiervoor bedoelde schulden) bij de eigen woning in aftrek kan worden gebracht.'

Op grond van het besluit wordt dus niet een bedrag van € 320.000, maar een bedrag van € 324.715 aangemerkt als schuld die is aangegaan ter verwerving van de eigen woning. Anders gezegd, ook de schuld ter zake van de kosten van de hypotheekakte en de afsluitprovisie wordt (in strijd met de wettekst) als schuld ter verwerving van de eigen woning bestempeld.

Art. 3.120–1a Wet IB 2001 (tekst 2004) luidt: 'De aftrekbare kosten met betrekking tot een eigen woning zijn het gezamenlijke bedrag van: de renten van schulden (…) die behoren tot de eigenwoningschuld' De term 'eigenwoningschuld' wordt in art. 3.119a–1 Wet IB 2001 gedefinieerd als: 'het gezamenlijke bedrag van de schulden die zijn aangegaan ter verwerving van een eigen woning (…)'

Wanneer men de oude en nieuwe wettekst vergelijkt, dan valt inhoudelijk geen verschil te constateren. Het gaat zowel vóór als na 1 januari 2004 om 'de schulden die zijn aangegaan ter verwerving van de eigen woning'. ³ In de nota naar aanleiding van het verslag van de Eerste Kamer van wetsvoorstel 29 210 (Belastingplan 2004) wordt de volgende toelichting gegeven op het begrip 'schulden die zijn aangegaan ter verwerving van de eigen woning': ⁴ 'Tot de kosten van verwerving behoren de gebruikelijke met de aankoop samenhangende kosten zoals de makelaarskosten, de notariskosten in verband met de verwerving, de inschrijving van de woning in het kadaster, de overdrachtsbelasting, taxatiekosten voorzover die geen verband houden met het verkrijgen van een hypotheek. Kosten die verband houden met de voor de woning benodigde hypotheek zijn geen kosten ter verwerving van de woning. Ter voorkoming van misverstand merken wij op dat laatstgenoemde kosten zelf wel aftrekbaar zijn voor zover er sprake is van een eigenwoningschuld.'

Omdat de kosten van de hypotheekakte (€ 1.500) en de afsluitprovisie (€ 3.215) geen kosten zijn ter verwerving van de eigen woning, maar kosten ter verwerving van de hypothecaire lening, bedraagt de eigenwoningschuld € 320.000. De schuld van € 324.715 moet dus worden gesplitst in een box 1–deel (€ 320.000) en box 3–deel (€ 4.715). Van de rente van € 16.236 is € 236 niet aftrekbaar in box 1.

Wanneer de woning in een later jaar voor € 325.000 zou worden verkocht, bedraagt de eigenwoningreserve € 5.000 (€ 325.000 –/–€ 320.000), en dus niet€ 285 (€ 325.000 –/–€ 324.715).

De vraag is wat in 2004 prevaleert, de goedkeuring uit het besluit van 13 februari 2001 of de – terminologisch, maar niet inhoudelijk gewijzigde – wettekst. Volgens mij geldt het volgende.

• Omdat het besluit niet is ingetrokken en de wettekst met ingang van 1 januari 2004 niet inhoudelijk is gewijzigd (het gaat nog steeds om 'schulden die zijn aangegaan ter verwerving van een eigen woning'), is (ook) in 2004 de rente over de lening van € 324.715 volledig aftrekbaar (€ 16.236).

• Het besluit heeft géén betrekking op de bepaling van de eigenwoningreserve (art. 3.119a–4). Ten tijde van het besluit (13 februari 2001) was de eigenwoningreserve namelijk een onbekend begrip. Voor de bepaling van de eigenwoningreserve komt aan het besluit daarom geen betekenis toe. De bepaling van de eigenwoningreserve geschiedt dus op grond van een 'normale' (lees: juiste) uitleg van het begrip eigenwoningschuld. De schuld van € 324.715 vormt daarom voor een bedrag van € 320.000 een eigenwoningschuld (en voor € 4.715 een box 3–schuld).

De consequentie van deze uitleg is dat in 2004 twee soorten eigenwoningschuld ontstaan: een eigenwoningschuld van € 324.715 (van belang voor de renteaftrek in box 1) en een eigenwoningschuld van € 320.000 (van belang voor de bepaling van de eigenwoningreserve). Dat lijkt mij niet wenselijk. Het is immers zowel onpraktisch als in strijd met de wettekst (de wet kent maar één soort eigenwoningschuld). Er zijn volgens mij drie oplossingen denkbaar ter voorkoming van twee soorten eigenwoningschuld.

Ik zie de volgende drie mogelijkheden ter voorkoming van twee soorten eigenwoningschuld:

1. De staatssecretaris trekt de goedkeuring uit het besluit in (vraag B.3.6.k). Het gevolg is dat een lening die dient ter financiering van de kosten van de hypotheekakte en afsluitprovisie, géén eigenwoningschuld vormt. De rente over dit deel van de lening is dan ook niet langer aftrekbaar.

2. De staatssecretaris initieert een wetswijziging op grond waarvan de definitie van eigenwoningschuld wordt uitgebreid tot nader te omschrijven kosten die voortvloeien uit een hypothecaire lening ter financiering van de eigen woning (kosten hypotheekakte en afsluitprovisie).

3. De staatssecretaris breidt de goedkeuring uit het besluit uit. De goedkeuring geldt, behalve voor de renteaftrek, ook voor de toepassing van de eigenwoningreserve.

De tweede en derde mogelijkheid leiden tot hetzelfde resultaat (toegepast op het voorbeeld: een eigenwoningschuld van € 324.715 voor zowel de renteaftrek als de eigenwoningreserve). De derde mogelijkheid vind ik uit staatsrechtelijk oogpunt echter onwenselijk. De staatssecretaris heeft als medewetgever op 4 december 2003 (de datum van de nota naar aanleiding van het verslag van de Eerste Kamer) expliciet gezegd dat kosten die verband houden met de voor de woning benodigde hypotheek, géén kosten zijn ter verwerving van de eigen woning. De staatssecretaris kan dan als uitvoerder van de belastingwet enkele maanden later moeilijk zeggen dat deze kosten bij fictie als kosten ter verwerving van de eigen woning worden aangemerkt.

Wie wil vermijden dat er twee soorten eigenwoningschuld ontstaan (een eigenwoningschuld voor de renteaftrek en een eigenwoningschuld voor de eigenwoningreserve), zal een keuze moeten maken tussen de eerste en tweede mogelijkheid. De vraag welke daarvan de voorkeur verdient, is volgens mij een kwestie van persoonlijke voorkeur. Een keuze op grond van zuiver fiscaal–juridische argumenten lijkt mij niet mogelijk.