NTFR 2006/1619 - Te laat met bewijs?

In fiscale beroepsprocedures komt het regelmatig voor dat een partij ter ondersteuning van een bestaand geschilpunt op de zitting bewijsstukken over wil leggen of een bewijsaanbod doet. Het komt niet vaak voor dat de feitenrechter daaraan voorbijgaat. Dat deed hij wel in een zaak waarin de belanghebbende pas op de (tweede) zitting nota’s van energiebedrijven over wilde leggen om de hoogte van de kantoorkosten aannemelijk te maken. Volgens de rechter (Hof Amsterdam) zou het ‘meenemen’ van die nota’s in dit geval in strijd zijn met de beginselen van een goede procesorde – de belanghebbende heeft alle mogelijkheden om die nota’s eerder over te leggen onbenut gelaten, zonder hiervoor een reden te geven – en zou de inspecteur daardoor ernstig in zijn processuele belangen worden geschaad. Dat zag de Hoge Raad in zijn arrest van 6 oktober 2006 (NTFR 2006/1437) anders.¹ Zijn oordeel op dat punt en de motivering ervan roepen enkele vragen op.

De Hoge Raad achtte het oordeel dat de inspecteur ernstig in zijn processuele belangen zou worden geschaad zonder nadere motivering onbegrijpelijk en vermocht niet in te zien dat een adequate beoordeling van het bewijsmateriaal niet aanstonds mogelijk was (rechtsoverweging 3.4). Op dit punt stelde hij zijn oordeel in de plaats van dat van het hof. Dit is in zoverre opmerkelijk omdat het hier toch vooral een feitelijke kwestie betreft – wat staat er allemaal op die nota’s, zijn ze overzichtelijk ingericht, om hoeveel nota’s gaat het – en de cassatierechter de feitenrechter in zulke gevallen een ruime beoordelingsmarge pleegt te laten. Dat de wederpartij in staat moest worden geacht die nota’s direct te beoordelen, vond de Hoge Raad kennelijk zo evident dat de mogelijkheid om de zitting te schorsen niet eens ter sprake komt. Als de rechter die bewijsstukken niet buiten beschouwing wil laten maar van de wederpartij niet kan worden verlangd dat deze direct op die stukken reageert, kan hij, zoals ook Kors in haar commentaar bij NTFR 2006/1437 opmerkt, de zitting schorsen om zo de wederpartij voldoende gelegenheid te geven zich over die stukken uit te laten.

In rechtsoverweging 3.4 van het arrest komt niet tot uiting dat aan het oordeel van het hof een belangenafweging ten grondslag ligt. Het hof doet hier wat de Hoge Raad in situaties als deze van de feitenrechter verlangt: een, uit zijn uitspraak blijkende, afweging maken tussen ‘enerzijds het belang dat die partij heeft bij het overleggen van die stukken en de redenen waarom hij dit niet in een eerdere fase van de procedure voor de feitenrechter heeft gedaan, en anderzijds het algemeen belang van een doelmatige procesgang’ (BNB 2006/204)². In BNB 2006/204 ontbrak zo’n afweging. In NTFR 2006/1437 niet, maar gaat de Hoge Raad er niet expliciet op in! Om welke belangen – of factoren – gaat het, meer concreet, bij die afweging? Een partij heeft er belang bij dat zij ook op de zitting nog met bewijsstukken kan komen die haar standpunt ondersteunen. Voor de belastingplichtige zijn dat stukken die tot vermindering van de aanslag kunnen leiden. Zo wordt ook recht gedaan op grond van alle relevante feiten en omstandigheden. Van die partij mag worden verlangd dat zij niet verwijtbaar laat – pas op de zitting – met die stukken komt. Anders kan de wederpartij van die handelwijze de dupe worden, doordat zij in strijd met het beginsel van hoor en wederhoor niet meer adequaat op die stukken kan reageren, althans niet direct. Dit probleem kan worden ondervangen door de zitting te schorsen, wat in die gevallen waarin nadien een nieuwe zitting nodig is tot vertraging in de procedure leidt. Het laattijdig overleggen van stukken kan zo een vlot en doelmatig procesverloop verstoren.

Onder het vóór 1 september 1999 geldende procesrecht kon een partij in de procedure voor de feitenrechter te allen tijde – dus ook nog op de zitting – zonder meer (nader) bewijs leveren of een bewijsaanbod doen ter ondersteuning van een bestaand geschilpunt; en zo nodig, kon de rechter de zitting schorsen. Deze jurisprudentie biedt eigenlijk geen ruimte om bewijsstukken buiten beschouwing te laten met als argument dat de betrokken partij die stukken ook eerder had kunnen en moeten overleggen, (zeldzame) gevallen van misbruik van procesrecht misschien daargelaten. Nieuwere jurisprudentie lijkt die ruimte wel te bieden. Ik noem het arrest BNB 2006/204, dat al ter sprake is gekomen. Hoe de Hoge Raad daar precies over denkt, is niet duidelijk. Nu zal hij ook in NTFR 2006/1437 een belangenafweging hebben gemaakt, zij het dat deze, anders dan die van het hof, impliciet blijft. De gemaakte belangenafweging is, denk ik, ongeveer de volgende. Zwaar – en mogelijk zeer zwaar – weegt voor de Hoge Raad dat recht wordt gedaan op grond van alle relevante feiten en omstandigheden. Hiertegen en tegen de omstandigheid dat zijns inziens geen sprake is van processuele benadeling van de wederpartij, weegt niet op dat de belastingplichtige de nota’s verwijtbaar laat in het geding heeft willen brengen. De vraag is, meer algemeen, hoeveel gewicht die factor in de schaal legt.

Dát aan die factor betekenis toekomt, is op te maken uit BNB 2006/204. Door verwijtbaar laat – pas op de zitting – met bewijsstukken te komen of een bewijsaanbod te doen, kan de betrokken partij immers een doelmatige procesgang belemmeren. Uit BNB 2006/204 en uit BNB 2005/151³ is ook op te maken dat de feitenrechter een bewijsstuk of bewijsaanbod niet mag passeren met als enig argument dat de inspecteur de belanghebbende al eerder tevergeefs had verzocht om (nader) bewijs te leveren. Dat is een motivering die de Hoge Raad niet toereikend acht. In BNB 2006/204 ging de feitenrechter voorbij aan het op de zitting door de belanghebbende gedane bewijsaanbod om met behulp van een urenspecificatie aannemelijk te maken dat aanspraak bestond op zelfstandigenaftrek. In BNB 2005/151 liet de feitenrechter een kilometeradministratie buiten beschouwing die de belanghebbende op de zitting wilde overleggen om te ontkomen aan de bijtelling wegens privégebruik auto. Anders dan in die zaken, gaat het hof in NTFR 2006/1437 gedetailleerd in op de mogelijkheden die de belanghebbende in de procedure heeft laten liggen om de nota’s over te leggen. Rechtsoverweging 5.5.2 van de hofuitspraak is een litanie van gemiste kansen: de belanghebbende had de nota’s bij de conclusie van repliek over kunnen leggen, dit naar aanleiding van de opmerkingen van de inspecteur in het verweerschrift; hij had dat op de eerste zitting kunnen doen, of anders tijdens het boekenonderzoek waartoe het hof de inspecteur toestemming had gegeven of naar aanleiding van het verslag van het boekenonderzoek; en ten slotte had hij dat nog tot tien dagen vóór de tweede zitting kunnen doen. Een vergelijkbare motivering is te vinden in andere hofuitspraken⁴ (NTFR 2006/1017, BNB 2005/18). Is zo’n motivering wel toereikend?

In NTFR 2006/1437 is doorslaggevend dat de wederpartij volgens de Hoge Raad direct, op de zitting zelf, op de over te leggen nota’s had kunnen reageren. Dat die nota’s eerder hadden kunnen en moeten worden overgelegd, doet er dan kennelijk niet toe. Maar mogelijk is dat te stellig. Omdat een expliciete belangenafweging ontbreekt, moeten we voorzichtig zijn met het trekken van conclusies. Hoe het ook zij, het argument dat bewijsstukken verwijtbaar laat in het geding worden gebracht, legt wel gewicht in de schaal als de wederpartij daar niet direct op kan reageren. In BNB 2005/18 ging Hof Arnhem voorbij aan verkoopgegevens die de gemeente op de zitting over wilde leggen ter ondersteuning van de door haar vastgestelde waarde van panden. Uit de uitspraak is op te maken dat de wederpartij (de belanghebbende), die die gegevens niet kende, daar niet direct op kon reageren. Het hof liet daarbij meewegen dat de gemeente niet bereid was tot nader overleg met de belanghebbende en meteen een uitspraak van de rechter wenste (en schorsing van de zitting in dit geval kennelijk geen acceptabele oplossing was). De Hoge Raad liet de hofuitspraak (ook) op dat punt in stand. In NTFR 2006/1017 liet Hof Den Bosch bewijsstukken buiten beschouwing waar de belanghebbende pas op de zitting mee kwam. Het liet daarbij meewegen dat aanhouding van de zaak noodzakelijk zou zijn maar dat de belanghebbende hier niet om had verzocht. Kennelijk voelde het hof daarom niet voor schorsing van de zitting. Nu schorsing van de zitting als regel wel een acceptabele oplossing zal zijn, zal niet zo snel sprake zijn van processuele benadeling van de wederpartij van de partij die op de zitting met bewijsstukken of een bewijsaanbod komt. Houdt schorsing in dat een nieuwe zitting nodig is, dan leidt dit weliswaar tot vertraging maar deze zal als regel niet noemenswaard zijn.

Betekent dat nu dat steeds wanneer van processuele benadeling geen sprake is – doordat de wederpartij direct kan reageren of doordat de zitting kan worden geschorst – geen betekenis toekomt aan de omstandigheid dat een partij verwijtbaar laat met stukken komt? Dat zou niet zo zijn wanneer de belastingrechter de tiendagenregel van art. 8:58 Algemene wet bestuursrecht (Awb), welke bepaling sinds 1 september 1999 ook voor het fiscale procesrecht geldt, zou uitleggen zoals de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State doet. De Afdeling leest art. 8:58 Awb zo dat op de zitting zelf of op minder dan tien dagen ervoor geen stukken meer kunnen worden overgelegd.⁵ De Afdeling houdt in beginsel strikt de hand aan de tiendagentermijn, dit om een behoorlijk verloop van de procedure te verzekeren. Dit argument is terug te vinden in de parlementaire behandeling. Maar in diezelfde parlementaire behandeling is te lezen dat later op de zitting feiten aan de orde kunnen komen die in een eerder stadium van de procedure nog niet aan de orde zijn geweest (zie rechtsoverweging 3.3 van het arrest BNB 2005/151). De Hoge Raad leest art. 8:58 Awb dan ook – terecht – niet zo dat in beginsel op de zitting zelf of op minder dan tien dagen ervoor geen stukken meer kunnen worden overgelegd. Dit geldt voor zover ik kan zien ook voor de lagere belastingrechter. Mij is een uitspraak bekend waarin de rechtbank weigerde een taxatierapport te accepteren dat de belanghebbende in een geschil over de waarde van zijn woning ter ondersteuning van zijn standpunt op de zitting over wilde leggen.⁶ De rechtbank beriep zich daarbij, zonder enige nadere motivering, op de tiendagenregel van art. 8:58 Awb. Bij mijn weten gaat het hier om een uitzondering. Niet-inachtneming van de tiendagenregel kan tezamen met andere omstandigheden wel tot de conclusie kan leiden dat een partij verwijtbaar laattijdig met haar bewijsstukken of bewijsaanbod is (zie NTFR 2006/1437, NTFR 2006/1017 en BNB 2005/18). Het belang van dit argument is echter betrekkelijk. Terugkomend op de vraag aan het begin van deze alinea, is mijn antwoord: daar lijkt het wel op, ook al omdat het belang dat recht wordt gedaan op grond van alle relevante feiten zo zwaar weegt.