NTFR 2007/1570 - De positie van de langstlevende partner in het successierecht

Ingevolge art. 21, lid 11, SW 1956 wordt voor de heffing van successierecht bij verkrijging van een onroerende zaak waarin de erflater tot aan diens overlijden al dan niet met de verkrijger heeft gewoond, met die bewoning geen rekening gehouden. Met deze per 1 januari 2006 opgenomen bepaling¹ wilde de regering voor eens en voor altijd een einde maken aan de discussie over het waardedrukkende effect van de eigen bewoning. Die discussie had eigenlijk al afgelopen moeten zijn in 2002 toen bij Wet van 14 december 2001, Stb. 643, de in art. 21, lid 4 opgenomen speciale regeling voor de waardering van de eigen woning op 60% van de waarde vrij opleverbaar met ingang van 1 januari 2002 kwam te vervallen. Navrant was wel dat de afschaffing van deze faciliteit in de memorie van toelichting nog was gemotiveerd met de – later niet-doorgegane – invoering van een algemene vrijstelling in het successierecht voor partners, waardoor een speciale waarderingsregeling voor de verkrijging door een partner van de gezamenlijke woning uiteraard overbodig werd. Met het voorstel tot invoering van een algemene vrijstelling in het successierecht voor partners sloot het kabinet zich overigens aan bij het daartoe strekkende voorstel van de Commissie-Moltmaker.² In het voorlopig verslag³ bleken vooral de leden van de PvdA-fractie grote moeite te hebben met de voorgestelde volledige vrijstelling. Naar hun mening betrof de vrijstelling een betrekkelijk kleine groep waarvoor zo een aanzienlijke belastingverlaging werd doorgevoerd. Zij vroegen dan ook of de regering kon aangeven waarom zij niet had gekozen voor een forse verhoging van de vrijstelling. Ook de leden van de ChristenUnie en de SP maakten kanttekeningen. In de nota naar aanleiding van het verslag⁴ baseerde de staatssecretaris zijn voorstel voor een algehele vrijstelling voor partners vooral op de continuïteitsgedachte: ‘Bij een (nog steeds in de meeste gevallen bestaande) algehele gemeenschap van goederen zal de langstlevende zeker niet het gevoel hebben rijker te zijn geworden door het overlijden van de partner. Zelfs in de gevallen van volledige uitsluiting van gemeenschap van goederen zonder finaal verrekenbeding is de welstand van de partners in de praktijk gebaseerd op beider vermogen als totaliteit. Daarbij past niet dat op deze welstand inbreuk wordt gemaakt bij het overlijden van de eerststervende, maar veeleer, dat het successierecht eerst wordt geheven bij het overlijden van de langstlevende’. Verder wees de staatssecretaris erop dat een algehele vrijstelling een aantal ingewikkelde fictiebepalingen uit de wet overbodig zou maken en een grote vereenvoudiging zou opleveren in de sfeer van de levensverzekeringen. Tot slot meldde de staatssecretaris dat slechts een gering aantal positieve aanslagen wordt opgelegd aan echtgenoten of personen die vijf jaar of meer samenwonen. Over 1998 ging het om een totaal van 945 aanslagen. De Tweede Kamer bleek echter niet te vermurwen. Bij de Tweede nota van wijziging werd de voorgestelde algehele vrijstelling teruggebracht tot een vrijstelling van € 453.780 met handhaving van de imputatieregeling.

De gebleken noodzaak van invoering per 1 januari 2006 van art. 21, lid 11, SW 1956 illustreert wel dat daarmee de kous niet af was.

Thans is hieromtrent opnieuw beroering ontstaan naar aanleiding van HR 6 april 2007, nr. 41.720.⁵ Bij dit arrest werd een uitspraak van Hof Den Bosch gecasseerd waarin het hof de waardedrukkende factor van het ten sterfdage bewoond zijn van de woning van de erflater door zijn echtgenote van 72 jaar, stelde op 25%. Daarbij deed het hof een beroep op de vanouds aanvaarde en tot de afschaffing van art. 21, lid 4, SW 1956 door de regering meermalen herhaalde opvatting dat de verkrijging van een huis in bewoonde staat niet gelijk staat met de verkrijging van een vrij opleverbaar huis en dus voor een lager bedrag in de heffing van successierecht dient te worden betrokken dan bij verkrijging in vrij opleverbare staat. De wetsgeschiedenis die leidde tot de afschaffing van art. 21, lid 4, liet de Hoge Raad evenwel geen keus. Naar het oordeel van de Hoge Raad is het overeenkomstig de bedoeling van de wetgever dat een verkrijging in bewoonde staat geen waardedrukkende factor oplevert.

Naar aanleiding van dit arrest heeft de heer Tony van Dijck van de PVV vragen gesteld aan de staatssecretaris van Financiën. Daarbij noemde hij als het grote pijnpunt dat de kinderen ook successiebelasting moeten betalen over hun vordering wegens onderbedeling en dat het daarover verschuldigde successierecht ingevolge testamentaire bepaling door de langstlevende echtgenoot moet worden voorgeschoten. In zijn antwoord gaf de staatssecretaris nog eens een uiteenzetting van de hiervóór reeds weergegeven parlementaire behandeling van 2002 en 2006. Tevens stelde hij dat hem geen gevallen bekend waren waarin de regeling tot problemen had geleid. Het debat eindigde met de toezegging van de staatssecretaris nog eens naar de tarieven van het successierecht te kijken, waarbij hij tevens aankondigde de Kamer voor het zomerreces een internationale vergelijking van de successierechten te doen toekomen. Inmiddels heeft de staatssecretaris op 5 juli medegedeeld dat hij een herziening van de Successiewet overweegt, zij het dat deze budgettair neutraal dient te geschieden.

Het belangrijkste bezwaar van de huidige regeling is dat aan een langstlevende partner niet valt uit te leggen dat hij/zij voor de toepassing van het successierecht wordt geacht het aandeel van de eerststervende partner in de gemeenschappelijke woning vrij van bewoning te verkrijgen. Weliswaar lijkt een vrijstelling van € 515.928 de belangrijkste problemen weg te nemen, maar de imputatieregeling kan tot gevolg hebben dat daar niet meer dan € 147.410 van overblijft. Daar komt bij dat de imputatieregeling met de verzelfstandiging van de regeling van de pensioenaanspraken ook aan vanzelfsprekendheid heeft ingeboet. Bij echtscheiding immers plegen de pensioenaanspraken al te worden geïndividualiseerd met als gevolg dat langstlevende voormalige echtgenoten bij overlijden van de eerststervende partner geen andere pensioenrechten plegen te verkrijgen dan waarop zij reeds recht hadden. Voor niet-gescheiden partners die hun pensioenrechten niet hebben geïndividualiseerd, geldt dat niet, met als gevolg dat de langstlevende op basis van de fictie van art. 13 SW 1956 een – weliswaar vrijgesteld – partnerpensioen verkrijgt, maar waardoor als gevolg van de imputatieregeling de algehele partnervrijstelling substantieel wordt verminderd.

Ook vanuit het oogpunt dat de termijnen van de van heffing van successierecht vrijgestelde pensioenrechten integraal in de heffing van inkomstenbelasting worden betrokken, is de rechtvaardiging van de imputatieregeling op zijn zachtst gezegd twijfelachtig.

In de Kamervragen werd als het grote pijnpunt genoemd dat de kinderen bij het overlijden van de eerststervende ook successiebelasting moeten betalen en dat zulks ingevolge testamentaire bepaling door de langstlevende moet worden voorgeschoten. Het is echter de vraag of de wetgever daarvoor een voorziening moet treffen. Met de testamentaire bepaling dat de langstlevende niet als enig erfgenaam is aangewezen maar samen met de kinderen, waarbij de kinderen een vordering wegens overbedeling op de langstlevende ouder krijgen, maakt de erflater immers inbreuk op de continuïteitsgedachte. Als de erflater van oordeel is dat een gedeelte van het vermogen bij zijn vooroverlijden al over moet gaan op de kinderen, dan acht ik het niet bezwaarlijk dat daarover reeds successierecht is verschuldigd. Als de kinderen een beroep doen op de legitieme, verkrijgen zij een vordering in geld, waarover ook successierecht kan worden betaald.

Naar mijn mening is er uit een oogpunt van rechtvaardigheid veel voor te zeggen alsnog het voorstel van de Commissie-Moltmaker over te nemen om de langstlevende partner van successierecht vrij te stellen. Niet alleen komt dat overeen met het rechtsgevoel maar zoals tijdens de hierboven reeds aangehaalde parlementaire behandeling in 2001 reeds werd vermeld, maakt het een aantal fictiebepalingen overbodig en levert het een grote vereenvoudiging op in de sfeer van de levensverzekeringen. Bij overlijden van de langstlevende partner kan dan over het geheel worden afgerekend. De budgettaire gevolgen zijn te overzien. En als de staatssecretaris naar een vorm van dekking zoekt, is de eenvoudigste weg de intrekking van de resolutie van 30 november 1964, BNB 1965/59, waarbij is goedgekeurd dat bij verkrijging van onroerende zaken op basis van art. 10 SW 1956 mag worden uitgegaan van de waarde ten tijde van de rechtshandeling. Die goedkeuring speelt uitsluitend een rol in de estate planning, ontbeert een goede rechtsgrond en kan zonder enig bezwaar worden gemist.