NTFR 2008/1781 - Rechtswaarden als economische waarden

‘De obsessie met bijna gedwongen participatie is ook ingegeven door een beperkt welvaartsbegrip: welvaart is gelijk aan het bruto nationaal product (bnp),’ aldus Kleinknecht in een opinie in het NRC van 26 augustus 2008. Hij keert zich daarin tegen de oekazes uit Den Haag om de Nederlanders ertoe aan te zetten om in het licht van de vergrijzingsproblematiek zowel op weekbasis als op lifetimebasis langer te werken. Kleinknecht verwijst daarbij naar het door Heertje¹ gehouden pleidooi voor een subjectivistisch welvaartsbegrip. Tegenover de beperkte economische beschouwingswijze tot het bereik van de meetbaarheid bepleit Heertje een bredere economische visie. Hij doelt daarmee op een welvaartsbegrip waarin ruimte wordt gemaakt voor ‘kwalitatieve, niet-meetbare gezichtspunten die voor het wel en wee van de burgers evenzeer van belang zijn als de onderdelen van het economische leven die zich lenen voor een cijfermatige expressie.’ Tegen het objectieve en materiële welvaartsbegrip voert hij o.a. aan dat dit geen recht doet ‘aan het voorzien in behoeften van burgers die niet via de markt blijken.’ Een subjectivistisch welvaartsbegrip – volgens Heertje ontsproten aan het subjectivisme van de jaren zeventig van de vorige eeuw – houdt wel mede rekening met kwalitatieve aspecten, natuur, open ruimte, milieu en cultuur. Het moet gaan om de kwaliteit van het bestaan waarin ‘de meetbare kanten van het economisch proces ingebed (zijn) in een integraal kwaliteitsbeleid.’

In de door Heertje gegeven opsomming passen ook rechtswaarden, zoals het gelijkheidsbeginsel, in het bijzonder de gelijke behandeling in de belastingwetgeving. Zo zal bij de ontwikkeling van belastingwetten niet alleen moeten worden gelet op de meetbare gevolgen voor de economie – objectief welvaartsbegrip – maar mede op de gevolgen voor de verdeling van de belastingdruk overeenkomstig de verdelingsbeginselen die aan de respectieve heffingswetten ten grondslag liggen – subjectivistisch welvaartsbegrip. Hiermee zijn we het terrein van het zogenoemde instrumentalisme in het belastingrecht binnengetreden. Stevens² zei daarover dat in de belastingwetenschap het principiële verzet tegen instrumentalisme in haar algemeenheid wel is verlaten. Hij tekent echter aan dat de instrumentele inzet van de belastingheffing het draagkrachtbeginsel kan aantasten. Aldus kan naar zijn mening ‘de intrinsieke rechtswaarde’ (cursivering ACR) van de wet worden uitgehold.

Over dit draagkrachtbeginsel zij opgemerkt dat dit, anders dan soms wordt aangenomen, weinig speelruimte laat voor afwijkingen indien een heffing – zoals een inkomstenbelasting of een successiebelasting – eenmaal door dit beginsel in het leven is geroepen. Weliswaar zijn bijvoorbeeld in de inkomstenbelasting het tarief en de aftrekbaarheid van sommige uitgaven (ziektekosten e.d.) vrijwel van politieke aard maar aan de inkomenskant is er theoretische duidelijkheid. Ondernemingswinst, loon en vermogenswinsten vallen alle onder het internationaal als normatief aanvaarde inkomensconcept waarin inkomen de koopkrachttoename in een bepaalde periode is. Of, zoals Holmes³ het omschrijft: ‘the increase in a person’s economic power over a period’.

Nu zal een wettelijk inkomensbegrip steeds minder scherp zijn vastgelegd dan dit theoretische inkomensbegrip. Des te meer is noodzakelijk dat inbreuken op het wettelijk inkomensbegrip binnen de perken worden gehouden op straffe van verlies aan rechtswaarde.

Dit doet zich o.a. voor waar, zoals Stevens⁴ opmerkt, onder druk van de internationale kapitaalsmobiliteit de belasting op vermogen wordt afgewenteld op de productiefactor. Maar het gaat in deze bijdrage niet zozeer om de in 2001 ingevoerde box 3 van de inkomstenbelasting. Het gaat veeleer om instrumentele regelingen die niet of nauwelijks op hun gepretendeerde economisch gevolg zijn onderzocht of getoetst en dat gevolg niet of mogelijk niet hebben. Dergelijke regelingen bevoordelen dan enkel een bepaalde groep en komen in strijd met de belofte die schuil gaat achter het gelijkheidsbeginsel van art. 1 GW.

De Grondwet bevatte immers tot de grondwetswijziging in 1983 in art. 183 expliciet een bepaling die zich richtte tegen belastingprivileges: ‘Geene privilegien kunnen in het stuk van belastingen worden verleend.’ Deze bepaling was toentertijd al van algemene strekking en beperkte zich niet tot de, inmiddels reeds verdwenen, privileges van adel en geestelijkheid. Maar in 1983 verdween het privilegeverbod omdat het geacht werd op te gaan in het materiële gelijkheidsbeginsel van art. 1 GW Over de precieze betekenis van dit gelijkheidsbeginsel lopen de meningen echter uiteen.⁵ Enerzijds wordt betoogd dat het ziet op de gelijke ontplooiingskansen voor groeperingen, anderzijds dat zij eisen stelt aan de andere grondwettelijke en wettelijke rechtsnormen. Sommige staatsrechtgeleerden beschouwen het artikel zelfs als een dode letter.

Hoe dan ook, men moet er op basis van de rechtsgeschiedenis vanuit blijven gaan dat art. 1 GW ‘in het stuk van belastingen’ blijvend het verbod inhoudt om bepaalde (groepen van) belastingplichtigen zonder overtuigende reden te bevoordelen ten koste van de andere belastingplichtigen. Bij tal van, hierna te noemen, belastingfaciliteiten lijkt dat niettemin het geval. Daarbij ligt het zwaartepunt niet zozeer in het verlenen van de faciliteit, ‘doch in het antwoord op de vraag of het verlenen daarvan al dan niet behoorlijk gemotiveerd is.’⁶

Het materiële gelijkheidsbeginsel van art. 1 GW biedt weinig of geen ruimte aan de rechter om belastingfaciliteiten op hun gelijkheidsgehalte te toetsen. Het laat de wetgever immers een grote vrijheid tot differentiatie. Bovendien is de rechter vooralsnog niet bevoegd tot toetsing van formele wetten. Ook toetsing aan een in internationale verdragen vastgelegd gelijkheidsbeginsel biedt weinig ruimte. Het beginsel van scheiding der machten staat in de weg aan een meer dan marginale toetsing. Daar komt bij dat van de rechter niet verwacht kan en mag worden het politieke besluitvormingsproces te verbeteren anders dan in aperte en extreme gevallen.

Het gelijkheidsbeginsel van art. 1 GW richt zich dan ook niet – waar het formele wetten betreft – tot de rechter maar tot de wetgever zelf.⁷

Het lijkt dan in de lijn te liggen om politici die de formele wetgever gestalte geven een verwijt te maken voor belastingfaciliteiten die wegens onvoldoende onderbouwing of onmeetbaar gevolg kunnen worden genomineerd om als belastingprivilege te worden gekwalificeerd. Daarvan zijn in de inkomstenbelasting o.a. te noemen de zelfstandigenaftrek, de MKB-winstvrijstelling, de doorschuifregeling voor overleden aanmerkelijkbelanghouders, de doorschuifregelingen voor persoonlijke ondernemers bij leven en bij overlijden, de kwijtscheldingsmogelijkheid van geëmigreerde aanmerkelijkbelanghouders en, in de successiewet, met name de vrijstelling voor geschonken en nagelaten ondernemingsvermogen.⁸

Een verwijt aan politici treft echter geen doel. Evenmin als dat het geval is bij de belastingplichtige en de kiezer is het gelijkheidsbeginsel hen ingeboren. Eerder is het streven naar een geprivilegieerde positie de mens eigen. De politicus staat reeds om die reden onder druk. Indien hij voor de keuze staat een door zijn achterban gewenste regeling in het leven te roepen of die te verwerpen met een beroep op het gelijkheidsbeginsel zal hij voor het eerste kiezen. Op art. 1 GW wordt hij immers niet afgerekend. De politicus kan het gelijkheidsbeginsel dus, als puntje bij paaltje komt, ook niet als schild hanteren, al zou hij dat wensen!

Aldus kunnen met een enkel beroep op het stimuleren van de werkgelegenheid belastingfaciliteiten worden gecreëerd zonder dat ook maar enige serieuze correlatie met die werkgelegenheid is aangetoond. Daarom bestaan er belastingregelingen die in feite contraproductief uitpakken.⁹

Zo bestaat een tekort in ons staatsbestel. Art. 1 GW dwingt noch tot het meten van de meetbare dimensies van het economische leven noch waarborgt het de kwalitatieve dimensie waarover het rept. Wat dat laatste betreft, kan de belastingplichtige er niet op vertrouwen dat de wetgever hem niet zal benadelen ten gunste van anderen.

Een dergelijk vertrouwen is niettemin, in de woorden van Heertje, een niet via de markt blijkende behoefte van burgers.

Dit tekort zou kunnen worden beperkt door een apolitiek, met macht en middelen uitgerust, staatsorgaan dat voorgenomen belastingfaciliteiten in het licht van het gelijkheidsbeginsel toetst op het realiteitsgehalte van het gepretendeerde doel en dat bestaande faciliteiten toetst op het bestaan of voortbestaan van hun nuttige effect. Vooralsnog is dit wel wishful thinking.

Inmiddels ligt er wel een terrein braak voor economen die de subjectivistische economische wetenschapsbeoefening van Heertje en Kleinknecht onderschrijven. Zij zouden met economische analyses van fiscale instrumentele regelingen de zorgen van de fiscale wetenschap over de intrinsieke waarde van de belastingwet kunnen wegnemen of bevestigen. Aldus zouden zij een steentje kunnen bijdragen aan de verwezenlijking van het door hen gewenste integrale kwaliteitsbeleid.