NTFR 2008/2425 - Belastingscheef 2009

Sterke schouders kunnen zware lasten dragen. Zij moeten dat ook. Want wij heffen onze belastingen naar draagkracht. De Miljoenennota 2009 noemt in bijlage 5, p. 120 het draagkrachtbeginsel zelfs de essentiële maatstaf van ons belastingstelsel. Dat is niet alleen rechtvaardig, maar doet ook recht aan het gelijkheidsbeginsel. Want ieders individuele draagkracht wordt gelijk gemeten aan zijn of haar inkomen. Vanwege het rechtvaardigheids- en het gelijkheidsbeginsel studeren fiscale studenten belastingrecht. Opdat zij vaardig worden in de gelijke beoefening van dat recht. Met het uit de studieboeken ingeprente draagkrachtbeginsel betreden zij het speelveld van de praktijk. Als ontwerper van belastingwetten, als belastingheffer, als adviseur, als fiscale wetenschapsbeoefenaar of als belastingrechter. Maar na de studentenontgroening komt de praktijkontnuchtering. De inhoud van belastingregels blijkt vooral te worden bepaald door de budgettaire noden van het staatshuishoudboekje. Daarmee wordt belastingwetenschap macrorekenen. De beoordeling van het effect van belastingmaatregelen voor het individu blijft beperkt tot generieke inkomensplaatjes in de vorm van statistische puntenwolken. Wetgever én regelgever bewaken het staatshuishoudboekje strikt. De belastingrechter – gemuilkorfd door art. 11 Wet algemene bepalingen (Wet van 15 mei 1829, Stb. 28) en art. 120 Grondwet – moet mee bewaken. Het rechtvaardige en essentiële draagkrachtbeginsel zit gevangen in vergeelde studieboeken en in het dwangbuis van financiële regeerakkoorden. Wat recht zou moeten zijn, wordt daardoor scheef. Belastingscheef. Ik geef enkele voorbeelden die naar mijn mening laten zien, dat recht niet altijd recht is, maar scheef.

Vooreerst is er het door Fiscaal Nederland bekritiseerde wetsvoorstel 180Belastingheffing excessieve beloningsbestanddelen180. De gang naar een door de Tweede Kamer ingelast rondetafelgesprek waar fiscalisten uit de praktijk en de wetenschap hun zegje over dit wetsvoorstel konden doen, bleek een overbodige gang te zijn. Hiervan getuigt L.G.M. Stevens in WFR 2008/737 met zijn column 180Van het kind en het badwater180. Het door Stevens gevoelde omen van het benauwd drukkende wolkendek die dag werd bewaarheid door de constatering achteraf dat het wetsvoorstel politiek al was voorgekookt. Nog vaker dubbel belasting heffen. Twee nieuwe LB-strafheffingen voor werkgevers waren faits accomplis.

Een inspecteur vindt dat politieambtenaren van het KLPD een te belasten loonvoordeel ondervinden als zij hun lichamelijke conditie op peil houden op gratis sportschoenen van de zaak. Relevante draagkrachtvergroting? Rechtbank Haarlem stelt die inspecteur met zijn uitspraak van 10 juni 2008, nr. AWB 07/2096, NTFR 2008/1376 in het gelijk. Inspecteur en rechtbank konden ook moeilijk anders. De Hoge Raad heeft al in 2005 beslist – arrest van 12 augustus 2005, nr. 40.097, NTFR 2005/1047 – en in 2008 herhaald (arrest van 3 oktober 2008, nr. 42.248, NTFR 2008/1923) dat de belastingvrijstelling van werkkleding alleen ingeroepen kan worden als elk kledingstuk van de zaak is voorzien van een of meer duidelijk zichtbare logo’s met een gezamenlijke oppervlakte van ten minste 70 cm². Dus ook de broekriem, de linkersok en de rechtersok. Ook de Hoge Raad kon moeilijk anders, gelet op de wettelijke bepaling van art. 15a, lid 1, aanhef, onderdeel b, Wet LB 1964, de grenzeloze delegatiebepaling van art. 15c Wet LB 1964 en de inferieure normeringen en beperkingen van art. 24 en art. 56 Uitv.reg. LB 2001. Hoe dat moet met het logo op de lingerie van de zaak van de gezelschapsdame (HR 18 april 2008, NTFR 2008/764) laat ik aan ieders eigen fantasie en creativiteit over.

Wat denkt u, geachte lezer, van de volgende casus? Een economische ambtenaar zet zijn pensioenopbouw bij het ambtenarenpensioenfonds in een onbetaalde verlofperiode voort. Dit fonds brengt de pensioenpremie bij het Ministerie van Economische Zaken in rekening. Ik mag toch aannemen dat het ABP alleen zuivere pensioenaanspraken verzekert en dito premies in rekening brengt. De ambtenaar betaalt aan zijn werkgever EZ. Rechtbank Den Haag beslist op 5 augustus 2008 (nr. AWB 06/9046, NTFR 2008/1678, V-N V 2008/185.5) dat de pensioenpremie niet aftrekbaar is, omdat die premie niet van het loon is ingehouden. Hoe dat ‘inhouden’ in een onbetaalde verlofperiode zou moeten, zegt de Haagse rechtbank niet. De betaling door de ambtenaar aan zijn werkgever is in fiscale zin natuurlijk wel ‘inhouden’; het resulteert in negatief loon. Ik verwijs deze rechter naar de analoge toepassing van art. 27, lid 4, Wet LB 1964. Hierin is geregeld dat de werkgever loonbelasting die hij vanwege het ontbreken van (voldoende) loon in geld niet kan inhouden, toch moet afdragen en voorschieten. Deze loonbelasting wordt ‘(…) geacht te zijn ingehouden (…)'. De afdrachtplichtige werkgever krijgt ter zake een verhaalsrecht op zijn werknemer. Het oordeel dat verhaalde pensioenpremie niet is ‘ingehouden’ kan naar mijn mening niet door de fiscale beugel. Vergeet ook niet dat de procedure is gestart door een inspecteur die deze belastingplichtige ambtenaar een aftrekpost van € 17.062 ontzegde. Hoezo belasting heffen naar draagkracht? Je zult die beduusde ambtenaar – ik bedoel degene die heeft betaald – maar zijn, wetende dat je totale ABP-pensioen te zijner tijd in de heffing zal worden betrokken. Voer voor pensioenliefhebbers: voor het inroepen van art. 18, lid 3, Wet LB 1964 is het in dit soort gevallen altijd te laat.

Daarna las ik de mondelinge uitspraak van 1 augustus 2008 van Hof Amsterdam, nr. P07/00906, NTFR 2008/2087. Een werknemer betaalde op grond van zijn arbeidscontract een bijdrage aan zijn werkgever voor het privégebruik van de auto van de zaak. De hoogte van deze bijdrage werd pas na afloop van het kalenderjaar (t+1) bepaald en betaald. In het jaar t+1 heeft de werknemer geen bijtelling van het autokostenforfait. De inspecteur past legistisch het toen geldende art. 3.145 Wet IB 2001 toe en concludeert dat een betaling voor privégebruik zonder bijtelling niet tot enige aftrek kan leiden. Het is navrant dat de rechtbank oordeelt dat de wettekst duidelijk is en dat een negatieve bijtelling inderdaad niet mogelijk is. Je zult maar die werknemer met een aangetaste draagkracht zijn. Gelukkig repareert het hof deze onrechtvaardigheid door de inspecteur te bewegen de aftrek alsnog toe te staan in het jaar t, het jaar waarop de eigen bijdrage betrekking heeft. Het hof vindt de rechtvaardiging daarvoor in de tekst van het toenmalige art. 3.145, Wet IB 2001. Dit artikel sprak over een bijdrage die de werknemer 180(…) voor privédoeleinden is verschuldigd (curs. ThvS)180. Het hof overtreedt hiermee weliswaar het kasstelsel van art. 3.146, Wet IB 2001, maar het rechtvaardige eindresultaat staat voorop. Eind goed al goed. De in jaar t+1 betaalde bijdrage is naar mijn mening geen aftrekpost in jaar t, maar negatief loon in jaar t+1 tot maximaal het bedrag van de autobijtelling in jaar t.

Kan het erger? Ja, het kan erger. Het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2009 introduceert in de Wet LB 1964 het nieuwe art. 11c. Op werknemers verhaalde WGA-premie is niet aftrekbaar. Werknemers moeten deze premie uit hun nettoloon betalen. In de column 180Een open brief aan alle belastingrechters van Nederland180 (WFR 2006/1335) hekelde ik al dit standpunt van het kabinet omdat niet/aftrekbaarheid van verhaalde WGA-premie strijdt met de systematiek van de Wet LB 1964. Een gat in de begroting van (toen) € 290 miljoen kon en kan die systematiek niet terzijde stellen. Rechtbank Haarlem, nr. AWB 07/3458, NTFR 2008/942 oordeelde op 6 mei 2008 terecht dat verhaalde WGA-premie negatief loon is. Rechtbank Breda staat in zijn uitspraak van 18 september 2008, nr. AWB 08/1433 op andere gronden fiscale aftrek toe, namelijk als een ingehouden Wfsv-premie. Als het kabinet niet-aftrekbaarheid toch wil veiligstellen en daarvoor het machtsmiddel van een wetswijziging inroept – tegen het uitdrukkelijke advies van de Raad van State in – dan is daar maar één kwalificatie voor: Slechte Verliezer. Het belang van het staatshuishoudboekje rechtvaardigt mijns inziens de minachting voor de wetsystematiek en voor het essentiële draagkrachtbeginsel niet. Bij de behandeling van het wetsvoorstel Belastingplan 2009, nr. 31 704 is een amendement ingediend om bepaalde SAR-rechten – stock appreciation rights – niet meer aftrekbaar te maken voor de heffing van vennootschapsbelasting (zie NTFR 2008/2165). De staatssecretaris ontraadde dit amendement omdat hij deze beperking van de fiscale kostenaftrek principieel onjuist vond. De Tweede Kamer heeft het amendement in gewijzigde vorm aangenomen (NTFR 2008/2328). Had de staatssecretaris zijn principes ook maar recht overeind gehouden bij het opstellen en verdedigen van art. 11c Wet LB 1964.

Over toepassing van het draagkrachtbeginsel gesproken. Je aanvaardt en overtreedt een concurrentiebeding. De kantonrechter veroordeelt je vanwege deze overtreding tot het betalen van een schadevergoeding aan je voormalige werkgever van € 13.614 (f 30.000). De belastinginspecteur neemt het standpunt in – of moet dat van zijn baas doen – dat de schadevergoedingsplicht niet voortvloeit uit de oude dienstbetrekking waarin het concurrentiebeding was bedongen, maar een gevolg is van het aanvaarden van de nieuwe dienstbetrekking. De draagkrachtverminderende schade van € 13.614 is volgens hem geen fiscale aftrekpost, omdat kosten gemaakt ter verwerving van de nieuwe dienstbetrekking niet aftrekbaar zijn. Wie met een dergelijke kronkelgedachte de fiscale causaliteitseis onjuist uitlegt, verdient overplaatsing naar Verwegisstan. Op een heldere wijze maakt Hof Amsterdam op 27 oktober 2008, nr. 07/00239, NTFR 2008/2292 korte metten met deze inspecteur en kwalificeert de schade van de werknemer volkomen terecht als negatief loon. Bedenk ook eens dat onze fiscale wetgever een formele wetsbepaling nodigt acht – art. 15a, lid 1, aanhef, onderdeel a, Wet LB 1964 – om de gratis kop koffie van de werkgever met een kostprijs van € 0,08 vrij te stellen. We heffen immers belasting naar draagkracht. Maar de werknemer die zijn draagkracht met 13.614 keiharde zakelijke euro’s verminderd zag, werd door de inspecteur in de fiscale vrieskou gezet. Dit geeft toch écht te denken over de passage in de Miljoenennota 2009 dat het draagkrachtbeginsel de essentiële maatstaf van ons belastingstelsel is. Woorden maar geen daden. De werknemer in deze casus moest bij twee rechterlijke instanties procederen om zijn ontegenzeggelijke gelijk te verdedigen. Of de staatssecretaris van Financiën zijn ongelijk door de Hoge Raad wil laten bevestigen?

In het bovenstaande heb ik mij noodzakelijkerwijs moeten beperken tot slechts één onderdeeltje van het totale belastingpalet: de loonheffingen. Stelt u zich eens voor dat wat ik op dit terreintje waarneem, ook de trend zou zijn in al die andere belastingsoorten. Van omzetbelasting tot vennootschapsbelasting, van milieuheffingen tot inkomstenbelasting en van het successierecht tot weet-ik-wat-nog-allemaal. Als die trend waar zou zijn dan is ook dat recht niet recht maar scheef. Wordt het dan niet tijd dat ook alle beoefenaars van het fiscale metier gaan waken over de rechtvaardigheid en het draagkrachtbeginsel gaan bewaken? Het Fiscalistenverbond als de evenknie van de Coornhert Liga? Net zoals deze vereniging voor strafrechthervorming de actuele ontwikkelingen in het strafrecht op kritische wijze volgt, misstanden signaleert en deze van commentaar voorziet, zouden de beoefenaars van het belastingrecht dat voorbeeld kunnen volgen. De Coornhert Liga presenteert jaarlijks een Crimineel Jaarboek, waarin de belangrijkste signaleringen in en ontwikkelingen binnen hun vakgebied onder de loep worden genomen. Tijd voor een Fiscaal Jaarboek? Als het maar geen Zwartboek wordt.