NTFR 2009/701 - Heffingsrente: mijn en dijn of dijn is mijn

Onder het kabinet Balkenende is de oproep gedaan om een hernieuwde aandacht voor ‘normen en waarden’. Over die normen en waarden is in de Tweede Kamer zelfs gesproken tussen de fractievoorzitters en premier Balkenende. Een ieder moest weer doordrongen worden van die normen en waarden die – als ik het goed zie – het fundament zijn of weer zouden moeten zijn van onze samenleving.

Eén ding staat voor mij buiten kijf. Normen en waarden hebben niet alleen voor de burgers, maar hebben evenzeer voor de overheid te gelden. Voor de overheid, waaronder de Belastingdienst, houdt dat naar mijn stellige overtuiging in ieder geval in dat zij de algehele beginselen van behoorlijk bestuur in acht heeft te nemen. Dat het daarmee bij de Belastingdienst wel eens misgaat, en er op dat punt het nodige te verbeteren valt, mag algemeen bekend worden verondersteld. Het aantal klachten bij de Nationale ombudsman over de Belastingdienst is omvangrijk, zij het dat uit het jaarverslag over 2008 van de Ombudsman blijkt dat de klachten ten opzichte van het jaar 2007 zijn afgenomen.

Het handelen in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur was onder meer aan de orde in de beslissing van de Nationale ombudsman van 22 december 2008, nr. 208/314, V-N 2009/9.6. Over eenzelfde zaak was eerder geoordeeld door Rechtbank Breda in haar uitspraak van 3 juli 2008, nr. AWB 07/5465, NTFR 2008/1800, met commentaar van Meijer. In beide gevallen was de aanleiding voor de klacht respectievelijk het beroep dat er door toedoen van de Belastingdienst geen vergoeding van heffingsrente plaats vond aan de belastingplichtige.

Heffingsrente

De regeling van de heffingsrente is opgenomen in de art. 30f en verder van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). In art. 30f is neergelegd onder welke omstandigheden heffingsrente door de belastingplichtige verschuldigd wordt. Art. 30g bepaalt wanneer die rente aan de belastingplichtige wordt vergoed. Dit is – voor zover te dezen van belang – over het negatieve bedrag van de (voorlopige) aanslag en bij een vermindering van de aanslag. Bij de aanslagbelastingen als vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting geldt dat de heffingsrente berekend wordt met ingang van – kort gezegd – 1 juli van het kalenderjaar waarop de belastingschuld ziet, aldus art. 30f, lid 3, onderdeel a, AWR. Als er op grond van bijvoorbeeld een definitieve aanslag inkomstenbelasting over 2008 recht bestaat op een teruggaaf, wordt de heffingsrente over die teruggaaf berekend over de periode 1 juli 2008 – tot de datum waarop die aanslag wordt opgelegd.

Rechtbank Breda 3 juli 2008, NTFR 2008/1800

Aan de orde was een belastingplichtige aan wie op 31 januari 2006 een voorlopige aanslag vennootschapsbelasting ad € 147.950 was opgelegd over het jaar 2006. Deze aanslag werd in dat jaar betaald, in 11 gelijke maandelijkse termijnen. Uit de in 2007 ingediende aangifte bleek dat een bedrag van € 50.024 verschuldigd was. De Belastingdienst ging daarop op 22 september 2007 over tot een ambtshalve vermindering van de voorlopige aanslag met € 97.926, een en ander op de voet van art. 65 AWR.

Het gevolg daarvan was dat er aan de belastingplichtige geen vergoeding van heffingsrente plaatsvond over de periode 1 juli 2006 -1 januari 2007 (wel werd er invorderingsrente vergoed, maar alleen over de periode 1 januari 2007 – 22 september 2007). Heffingsrente is namelijk alleen aan de orde over het negatieve bedrag van de (voorlopige) aanslag en een vermindering daarvan, aldus art. 30g AWR en daaronder valt niet de ambtshalve vermindering.

Het gemis van de heffingsrente was voor de belastingplichtige reden om naar de rechter te gaan. Tijdens de zitting bevestigde de inspecteur dat hij in plaats van een ambtshalve vermindering ook had kunnen overgaan tot het opleggen van tweede voorlopige aanslag naar een negatief bedrag van € 97.926. In dat geval zou aan de belastingplichtige conform het bepaalde in art. 30g AWR heffingsrente vergoed zijn. Daartoe was de inspecteur echter niet overgegaan omdat, zo stelde hij bij de rechtbank: ‘de belastingdienst in het algemeen in deze situaties een ambtshalve vermindering verleent en dat dat in overeenstemming is met het beleid van de staatssecretaris van Financiën.’ Daarbij verwees de inspecteur naar een resolutie van 2 juli 1991, nr. CA91/78, V-N 1991/1996, punt 10. 1. In die periode werd het percentage van de rente zodanig vastgesteld dat deze hoger was dan de marktrente. Dat leidde ertoe dat de belastingplichtige bij de fiscus ‘spaarde’, bijvoorbeeld door geen verlaging te vragen van een voorlopige aanslag waarvan duidelijk was dat die te hoog was. In de resolutie werd aangegeven dat die manier van sparen tegengegaan moest worden en dat het om die reden wenselijk was dat er binnen de Belastingdienst organisatorische maatregelen werden genomen. Of tot die maatregelen behoorde dat er geen nadere voorlopige negatieve aanslagen opgelegd mochten worden, maar dat er moest worden overgegaan tot ambtshalve verminderingen, blijkt niet duidelijk uit de resolutie.

Maar ook al zou inderdaad die opdracht zijn gegeven dan is dat niet van belang, zo overweegt Rechtbank Breda. Ook in dat geval is er te dezen onbehoorlijk gehandeld door de inspecteur: ‘De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur, door de vermindering van de voorlopige aanslag te baseren op artikel 65 AWR, van de aldaar gegeven bevoegdheid een oneigenlijk gebruik heeft gemaakt.' Daarbij wees de rechtbank er op dat art. 65 AWR bedoeld is voor die gevallen waar een belastingplichtige zijn aanspraken niet meer geldend kan maken omdat hij termijnen heeft laten verlopen, en niet om de belastingplichtige heffingsrente te onthouden.

Nationale ombudsman, V-N 2009/9.6

Nog geen half jaar later, op 22 december 2008, heeft de Nationale ombudsman eenzelfde oordeel als Rechtbank Breda gegeven. Ook daar was over het jaar 2006 een voorlopige aanslag opgelegd, in de inkomstenbelasting. En ook daar werd naar aanleiding van de aangifte over 2006 de voorlopige aanslag ambtshalve verminderd in 2007, met als gevolg dat ook daar geen heffingsrente vergoed werd. Saillant detail is dat in 2007 ongeveer tegelijkertijd aan de echtgenote van de belastingplichtige een nadere voorlopige aanslag inkomstenbelasting over 2006 werd opgelegd. Daarbij werd aan haar heffingsrente in rekening gebracht vanaf 1 juli 2006.

De Nationale ombudsman had eenzelfde oordeel als Rechtbank Breda. Ook naar zijn oordeel had de inspecteur onbehoorlijk gehandeld. Het evenredigheidsbeginsel was geschonden doordat de inspecteur er voor had gekozen over te gaan tot een ambtshalve vermindering, in de wetenschap dat er daardoor geen recht op heffingsrente bestond.

De argumenten van de staatssecretaris van Financiën zijn door de Ombudsman ter zijde geschoven: ‘Het Ministerie van Financiën heeft erkend dat er sprake is van een onevenwichtigheid in de regeling van de heffingsrente. Dit het geval zijnde had van het Ministerie van Financiën verwacht mogen worden dat gekozen was voor de techniek van het opleggen van een nadere voorlopige dan wel een definitieve aanslag en niet voor een ambtshalve vermindering van de aanslag. De door het Ministerie van Financiën gestelde vereisten vanuit budgettaire kant vormen geen afdoende rechtvaardiging om bij de keuze tussen verschillende mogelijkheden van correctie die de wet biedt te kiezen voor die mogelijkheid die voor verzoeker nadeliger is. Het Ministerie van Financiën zou – nu de consequenties ervan duidelijk worden – uit een oogpunt van evenredigheid niet ervoor mogen kiezen om de nadelige gevolgen van het heffingsrente regime eenzijdig bij verzoeker te laten.

Naast de erkenning van de nadelige gevolgen voor verzoeker geeft het Ministerie van Financiën in zijn reactie aan op de hoogte te zijn van het feit dat de door de Nationale ombudsman onderzochte klacht niet een op zichzelf staand probleem is. Ook andere organisaties hebben reeds aandacht gevraagd voor de onevenwichtigheid in het heffingsrente regime. Nu het Ministerie van Financiën op de hoogte is van de effecten van de gekozen regeling, waarbij de door de Nationale ombudsman beschreven casus dus slechts een van de vele voorbeelden is, zou verwacht mogen worden dat het Ministerie van Financiën er zorg voor draagt dat (eventuele) nadelige gevolgen evenredig verdeeld worden tussen de burger en de overheid. Overigens mogen uitstralingseffecten net als budgettaire effecten niet als rechtvaardiging dienen om nadelige gevolgen bij de burger neer te leggen. Dit is aanleiding om een aanbeveling te doen. Door deze techniek van de ambtshalve vermindering te kiezen heeft de Belastingdienst niet behoorlijk gehandeld.’

Die aanbeveling is dat het systeem voor deze en soortgelijke situaties daadwerkelijk op afzienbare termijn wordt gewijzigd en dat daarbij de waarborg wordt geschapen dat recht wordt gedaan aan het evenredigheidsbeginsel.

Waarom ik mij zo opwind

Men zou verwachten dat de Belastingdienst zich dit oordeel van de Nationale ombudsman zeer aantrekt. Dat is geenszins het geval. Het blijkt dat de inspecteur in beroep is gegaan tegen de hiervoor genoemde uitspraak van Rechtbank Breda van 3 juli 2008. Het oordeel van de Nationale ombudsman is voor de inspecteur geen reden geweest het beroep in te trekken.

Dit is voor mij onbegrijpelijk, zo onbegrijpelijk dat het mij zelfs boos maakt. Het is voor mij niet te harden dat een overheid die de mond vol heeft over normen en waarden niet alleen het oordeel van de Nationale ombudsman aan zijn laars lapt, maar ook nog verdedigt dat hij gerechtigd is te nemen (in rekening brengen van heffingsrente) wat de belastingplichtige wordt onthouden (het niet vergoeden van heffingsrente). Bovendien staat dit alles haaks op de mededeling van de staatssecretaris van Financiën in zijn besluit van 23 november 2007, nr. DGB2007/5120, NTFR 2007/2196. Daarin doet de staatssecretaris verslag van een onderzoek naar de situatie van grensarbeiders na de inwerkingtreding van het Nederlands-Belgische belastingverdrag 2001. In dat kader wordt onder meer aandacht besteed aan de heffingsrente. Daarover merkt de staatsecretaris op: ‘Heffingsrente is een instrument dat de effecten neutraliseert van het feit dat óf de staat óf de belastingplichtige enige tijd beschikt over Nederlands belastinggeld dat hem uiteindelijk niet toekomt.'

Dat de bedragen waarmee de voorlopige aanslagen in de hiervoor bedoelde gevallen de staat niet toekwamen is evident. Hoe die mededeling zich dan verhoudt met het gedrag van de Belastingdienst is niet te volgen. Daar is van een neutraliserend effect geen sprake. Daar is geen sprake van mijn en dijn maar van dijn is mijn.

Ook overigens komt een wat opportunistische houding van de Belastingdienst met betrekking tot de heffingsrente wel voor, zo blijkt uit de uitspraak van Hof Den Bosch van 29 juli 2008, nr. 07/00268, NTFR 2008/1810. Het betrof een GmbH, wier activiteiten bestonden uit de exploitatie van in Nederland gelegen onroerende zaken. In die hoedanigheid was de GmbH ondernemer in de zin van de Wet OB 1968. Omdat de omzetbelasting werd verlegd naar de afnemers, resulteerden haar btw-aangiften in het algemeen in een teruggaaf. Op een gegeven moment bleek het aan de GmbH dat zij een deel van de haar in rekening gebrachte omzetbelasting niet had teruggevraagd. Zij deed daarop een verzoek aan de Belastingdienst om voor het desbetreffende bedrag alsnog een teruggaaf te verlenen. Dat verzoek werd gehonoreerd, maar heffingsrente werd niet vergoed. Zowel Rechtbank Breda als Hof Den Bosch oordeelden dat voor een vergoeding van heffingsrente plaats was. De omzetbelasting die werd teruggevraagd was indertijd al door de leverancier aan de Belastingdienst betaald zodat, aldus het hof en anders dan de inspecteur had gesteld: ‘niet voorbij (mag) worden gegaan aan het feit dat de aan belanghebbende in rekening gebrachte omzetbelasting tot op de momenten van teruggave onder de fiscus heeft berust.’ Dat er in zo’n geval heffingsrente vergoed moet worden, was al eerder aangegeven door de staatssecretaris van Financiën in zijn besluit van 7 maart 2008, nr. CPP2007/3267, NTFR 2008/598. (Ter zijde zij opgemerkt dat dat besluit voor de inspecteur uiteraard reden had moeten zijn om het door hem ingestelde hoger beroep in te trekken).

Het zou de staatssecretaris sieren een zelfde houding in te nemen bij de vermindering van de voorlopige aanslagen, zo al het hiervoor genoemde, en door de inspecteur bestreden oordeel van Rechtbank Breda van 3 juli 2008 rechtens onjuist zou zijn. Zou de staatssecretaris daartoe niet overgaan, dan komt de dringende oproep die minister Bos vorige week deed aan twee directieleden van De Nederlandsche Bank om hun ‘vertrekvergoedingen’ om ‘morele redenen’ terug te geven, uiterst hypocriet voor.