NTFR 2010/1586 - Observaties

pdPK

prof. dr. P. KavelaarsProf.dr. P. Kavelaars is hoogleraar Fiscale economie aan de Erasmus Universiteit Rotterdam, directeur Wetenschappelijk Bureau Deloitte Belastingadviseurs en bijzonder hoogleraar fiscale econome en recht aan de University of Curaçao.

Bijgewerkt tot 15 juli 2010

Op 7 april heeft de Commissie Belastingstelsel (hierna de Commissie) haar rapport Continuïteit en vernieuwing gepresenteerd. Zoals bekend beoogt het rapport een alomvattend raamwerk te zijn ten aanzien van de richting van het fiscale stelsel voor de komende decennia. Wat de aan het rapport ten grondslag liggende opdracht betreft ging het om een vergezicht: de opdracht aan de Commissie diende zich blijkens de instellingsbrief¹ te richten op de vormgeving van ons fiscale stelsel in 2020 en aangenomen mag worden dat voorstellen die zich op een dergelijke lange termijn richten na implementatie wel enkele decennia moeten kunnen functioneren. Die gedachte is prijzenswaardig: de behoefte aan regelmatige fiscale aanpassingen is bij burgers en bedrijven in de regel beperkt, tenzij maatschappelijke, economische, internationale ontwikkelingen e.d. tot een eerdere ingreep nopen. In deze aanpak past het daarom ook uitstekend dat de Mirrlees Review² als basis diende te fungeren – de instellingsbrief verwijst daar ook nadrukkelijk naar – waarbij wat mij betreft wel de kanttekening past dat strikt genomen eerst zou moeten worden bezien of en in welke mate de analyses van de Mirrlees Review ook voor Nederland opgeld zou kunnen doen. De Commissie heeft blijkens par. 1.4 van haar rapport kennis genomen van de Mirrlees Review, maar komt in die paragraaf niet verder dan een samenvatting. Onduidelijk blijft derhalve welke rol deze Review bij haar aanbevelingen heeft gespeeld, of ze van mening is dat de Review ook voor Nederland kan worden toegepast, zo ja in welke mate en welke betekenis ze eraan heeft toegekend met betrekking tot de vormgeving van het toekomstige Nederlandse stelsel: in het rapport is geen toetsing te vinden van de door de Commissie afgewezen voorstellen en opgenomen aanbevelingen. Te betreuren is dat de Commissie dit niet heeft gedaan, maar begrijpelijk is het wel. De beschikbare tijd stond daaraan stellig in de weg. Die was immers al erg beperkt en is daarna naar aanleiding van de Tweede Kamerverkiezingen nog verder ingekort. Deze inkorting met circa twee maanden heeft de Commissie ongetwijfeld parten gespeeld in de motivering van haar aanbevelingen. Enerzijds kan deze externe factor haar niet worden verweten, maar tegelijkertijd is het spijtig dat ze zich onder dergelijke tijdsdruk heeft laten zetten.³ Op voorhand was het immers duidelijk dat een alomvattend voorstel tot herziening van het fiscale stelsel in de Tweede Kamerverkiezingen zelden een rol zal kunnen spelen, omdat de burger dat in de regel niet kan overzien en overigens politieke partijen daar op een zo korte termijn voorafgaande aan de verkiezingen toch vrijwel niets meer mee kunnen. Ik zou zelfs menen dat de verkiezingen een aanleiding zou moeten zijn geweest om de Commissie meer tijd te gunnen. De (in)formatieduur pleegt in Nederland lang te zijn en zolang er nog geen kabinet is, kan er toch niets worden gedaan met dit soort rapporten, hetgeen de huidige gang van zaken rondom de (in)formatie ook laat zien. Ook het argument dat het werk van de Commissie behoort bij het kluster van de 19 bezuinigingscommissies en om die reden begin april af zou moeten zijn, snijdt geen hout. De taakopdracht van die commissies was een hele andere en bovendien kan ook voor die commissies worden verdedigd dat pas iets met hun aanbevelingen kan worden gedaan, nadat een kabinet is gevormd, waarbij uiteraard hier wel het argument geldt dat de bezuinigingsvoorstellen van de 19 commissies voor de formatie van betekenis zijn. Wat daarvan zij, dat geldt dus niet voor de Commissie en in die zin is het te betreuren dat ze zich heeft laten overtuigen haar rapport eerder op te leveren. Zeker omdat er, mijns inziens, nogal wat afwegingen onzorgvuldig en eenzijdig tot stand lijken te zijn gekomen; bovendien bestaat de indruk dat de Commissie ten aanzien van diverse dossiers enigszins selectief heeft geput uit de overigens zeer nuttige, leerzame en interessante zes deskundigenrapporten.⁴

Ik eindig deze inleiding met een laatste kritische noot: de Commissie is bij mijn weten ingesteld als een onafhankelijke commissie. De vraag is echter of ze wel zo onafhankelijk is. Ik doel dan vanzelfsprekend niet op de externe leden van de Commissie zelf, maar op de verhouding tussen de externe leden en de leden die in overheidsdienst zijn: uiteindelijk zijn er maar drie externe leden (Van Weeghel, Vording en De Mooij) en (inclusief secretariaat) acht personen verbonden aan de overheid, waarbij de voorzitter van de Commissie in een toelichting op het rapport liet weten dat er (permanent?) 60 ambtenaren aan het rapport hebben gewerkt en de conceptteksten hebben aangeleverd.⁵ Vele van de concrete aanbevelingen zijn herkenbaar uit beleidsmatige dossiers van het Ministerie van Financiën. Hoewel ik het voordeel van de twijfel gaarne aan de Commissie geef, heb ik hier toch enige twijfels ten aanzien van de onafhankelijkheid. Ligt eigenlijk niet de visie van het Ministerie van Financiën in het rapport besloten? Niet dat daar wat mis mee hoeft te zijn, maar dan kan dat beter ook gelijk maar zo worden verwoord.

1. Een blik op enkele van de aanbevelingen

a. Vermogensaftrek

Hierna besteed ik slechts aandacht aan enkele van de door de Commissie aangesneden thema’s. Een van de belangrijkste en meest intrigerende voorstellen stip ik slechts heel kort aan, te weten het voorstel van de vermogensaftrek. Deze is zeer onlangs in NTFR geanalyseerd en voorzien van diverse terechte kanttekeningen.⁶ Op de meergenoemde vergadering van de Vereniging van Belastingwetenschap heeft met name Bellingwout laten zien dat invoering ervan wat de vennootschapsbelasting betreft op meer bezwaren stuit dan zo op het eerste gezicht lijkt. Strik deed hetzelfde ten aanzien van de vermogensaftrek in de inkomstenbelasting. Opmerkelijk is in dit verband ook dat daar waar VNO-NCW normaliter direct plegen te reageren op fiscale voorstellen die hen beogen te bevoordelen, tot op de dag van vandaag van hen publiekelijk geen reactie is vernomen. Begrijpelijk overigens: met veel buitenlandse gefinancierde deelnemingen lijkt een vermogensaftrek in de voorgestelde vormgeving weinig voordelen op te leveren. Maar ligt het ook eigenlijk niet anders? We beogen immers buitenlandse investeerders te lokken en die treffen we bij het VNO-NCW niet of nauwelijks aan. Het zou dus vooral zinvol zijn om potentiële buitenlandse investeerders een oordeel te vragen over de voorgestelde vermogensaftrek. De Commissie lijkt dat niet te hebben gedaan maar suggereert terecht wel dat vooral buitenlandse investeerders profijt zouden moeten hebben van de faciliteit.

b. Eigen woning

Hoewel het eigenwoningdossier inmiddels geheel verpolitiekt lijkt te zijn, is er uiteraard in wetenschappelijk opzicht en vanuit fiscaal en economisch perspectief voldoende over te zeggen. Terecht dat de Commissie dat dan ook doet en tot aanbevelingen komt. Vooraf zijn twee constateringen van belang: er is geen aandacht besteed aan de woningmarkt in het algemeen en het aantal alternatieven ten aanzien van de eigenwoningregeling is aanzienlijk groter dan de varianten die de Commissie heeft onderzocht. Wat dit laatste betreft: onder andere het CPB⁷ en een groep deskundigen van de SER⁸ hebben diverse alternatieven vergaand uitgewerkt. Van den Dool heeft alle alternatieven op een zeer handzame wijze naast elkaar gezet.⁹ In vergelijking tot de vele varianten die door anderen zijn uitgewerkt is de analyse van de Commissie enigszins beperkt en eigenlijk is het jammer dat zij niet heeft kunnen aansluiten bij die alternatieven om daar vervolgens een oordeel over te vellen. En wat de samenhang met het woningdossier betreft: dat dossier beperkt zich uiteraard niet tot de eigen woning maar betreft de hele woningmarkt; de huursector (huurtoeslag, scheef wonen enz.) en de woningbouwcorporaties spelen daar een zeer essentiële rol. Dat roept de vraag op of de beperkte fiscale analyse van de Commissie wel zinvol is. Beperkt, mijns inziens, maar dat kan de Commissie niet worden verweten: haar taakopdracht reikte nu eenmaal niet zo ver dat zij aan de problematiek van de woningmarkt in algemene zin aandacht diende te besteden, hoewel dit dossier in de beleidsmatige afweging ten aanzien van de te nemen maatregelen ongetwijfeld uitgangspunt en leidraad zal zijn. Het betekent echter wel dat het rapport van de bezuinigingscommissie nr. 4 (Werkgroep wonen) die zich heeft gericht op het woondossier en die zich zowel op de eigen woning als op de huursector (inclusief corporaties) richt, vermoedelijk een belangrijkere rol zal spelen dan de aanbevelingen van de Commissie.¹⁰

De Commissie opteert kort gezegd voor een box 3-benadering met een vrijstelling voor het consumptieve deel. Over de wenselijkheid van een box 3-benadering is (terecht) wetenschappelijk vrijwel communis opinio; ik volsta met een verwijzing naar de inbreng in de deskundigenrapporten. Een defiscaliseringsvariant zoals bezuinigingcommissie 4 als alternatief heeft genoemd dient in elk geval te worden afgewezen: deze is theoretisch onjuist en leidt tot een merkwaardig verschil in behandeling van eigenwoningschulden ten opzichte van andere schulden en daarmee vervolgens tot potentiële arbitrage- en afbakeningsproblematiek. Bij toepassing van de box 3-variant is het belangrijkste wetenschappelijke vraagstuk wat te doen met het consumptieve deel van de eigen woning: is er een consumptief deel, zo ja moet dat buiten beschouwing blijven en voor welk deel? Het is jammer dat de Commissie juist op deze principiële en theoretische vraagstukken inhoudelijk vrijwel niet ingaat en volstaat met een verwijzing naar bezuinigingscommissie 4. Letten we op de huidige vorm van box 3 dan is duurzame consumptie – bijvoorbeeld boten – vrijgesteld en past het daar dus in ook het consumptieve deel van de eigen woning onbelast te laten. Dat sluit bovendien aan bij de behandeling van de huurder. Maar men kan zich ook afvragen waarom duurzame consumptiegoederen vrijgesteld zouden moeten zijn in box 3? Mijns inziens is dat weliswaar praktisch, maar principieel onjuist. In die zin is er dus ook voor de eigen woning geen reden het consumptieve deel vrij te stellen.

In het woondossier lijkt onomstreden dat de vrijstelling voor KEW/SEW/BEW wordt beëindigd: alle adviezen wijzen in deze richting en ik sluit me daar gaarne bij aan. Ik zou wat box 3 betreft in dat verband beleidsmatig – niet fiscaaltheoretisch-principieel – nog een stap verder willen gaan, namelijk door de eigenwoningschuld in box 3 voor een lineair afnemend bedrag op te nemen, zodat aflossing wordt gestimuleerd. Zoals gezegd is daar theoretisch echter geen grondslag voor en leidt dat ook tot uitvoeringscomplicaties en arbitrage hetgeen niet wenselijk is.

Een laatste suggestie van de Commissie en ook van bezuinigingscommissie 4 betreft de afschaffing van de overdrachtsbelasting en de invoering van een bezitsbelasting. Afschaffing of ten minste verlaging van de overdrachtsbelasting is inderdaad wenselijk, met name om de verhuismobiliteit te verbeteren. Uit een recente studie van de OESO blijkt dat een verlaging van de overdrachtsbelasting met 1%-punt de verhuismobiliteit met 10% zou doen toenemen.¹¹ Merkwaardig is echter vervolgens te lezen dat de afschaffing van de overdrachtsbelasting volgens de Commissie (en ook volgens bezuinigingscommissie 4) zou moeten worden gecompenseerd met een bezitsbelasting. Gemotiveerd – anders dan op budgettaire gronden – wordt dat niet. Er is ook geheel geen argument voor aan te voeren: als de eigen woning in box 3 wordt ondergebracht, dan is die al onderworpen aan een bezitsbelasting terwijl we bovendien nog de OZB als aanvullende bezitsbelasting hebben. Kortom, een bezitsbelasting is niet inpasbaar en theoretische niet verdedigbaar; bovendien is ten aanzien van box 3 nu eenmaal uitgangspunt dat het rendement 4% is ongeachte het reële rendement.¹². Een eventuele verlaging of afschaffing van de overdrachtsbelasting zou moeten worden gefinancierd vanuit het totale pakket van fiscale aanpassingen.

c. Tariefstructuur

De discussie omtrent de optimale tariefstructuur richt zich op drie terreinen: de heffingskortingen, de vlaktaks en een hoger toptarief. Met name de laatste twee hebben een hoog politiek gehalte. Niettemin kan op basis van onderzoek wel worden vastgesteld dat er vanuit economisch perspectief weinig reden is een vlaktaks in te voeren¹³: deze werkt economisch contraproductief en van enige vereenvoudiging is geen sprake. Het blijft merkwaardig dat velen menen dat een enkel tarief veel eenvoudiger is dan meer tarieven. Men verwart eenvoud met de inzichtelijkheid in de tariefstructuur. De inzichtelijkheid verbetert met een vlaktaks wel, maar daar moet men zich niet op verkijken: door de vele heffingskortingen – die immers ook deel uitmaken van de tariefstructuur – blijft het beeld ondoorzichtig. Dit wordt nog eens versterkt als men tevens acht slaat op de aftrekposten op het inkomen.

Over de economische (on)aantrekkelijkheid van een toptarief dat hoger is dan het huidige toptarief blijft verschil van inzicht bestaan¹⁴; hiervan kan men gelet op de diverse wetenschappelijke inzichten mijns inziens niet veel anders zeggen dan dat dit nader onderzoek vergt. Wel is hierbij een ander punt van belang: vanuit rechtvaardigheidsoogpunt is er voor een toptarief veel te zeggen. Als blijkt dat een dergelijk tarief vanuit economisch perspectief niet wenselijk is, moet een politieke afweging worden gemaakt. Voor wetenschappers houdt de discussie dan op.

Het is opvallend dat de heffingskortingen betrekkelijk weinig aandacht hebben gekregen (zie par. 3.2.1 van het rapport van de Commissie). Opvallend, omdat het budgettaire belang van de heffingskortingen zeer substantieel is, te weten € 36,5 mld.¹⁵ (tabel 2.2.4 van het rapport van de Commissie) en afschaffing van (delen daarvan) – naast een belangrijke administratieve lastenverlichting – een zeer substantiële bijdrage kan leveren aan een tariefverlaging, die mijns inziens dan vooral ten goede zou moeten komen aan de factor arbeid ofwel de tarieven in box 1. Deze wordt immers in Nederland zwaar belast, zelfs rekening houdend met de gunstige arbeidsproductiviteit. Er is temeer reden de heffingskortingen scherp tegen het licht te houden: de effectiviteit daarvan is niet altijd even duidelijk. Enig onderzoek daarnaar ontbreekt c.q. leidt niet tot een duidelijk zicht op de effecten. Wel heeft de Commissie de arbeidsmarkteffecten onderzocht van het afschaffen van de diverse heffingskortingen (tabel 3.2.1) en heeft ze zich gericht op de inkomenseffecten. Vervolgens komt zij echter niet veel verder nader onderzoek te doen naar beperking of afschaffing daarvan. Dit blijft dus nogal aan de oppervlakte hetgeen gelet op het enorme budgettaire belang opmerkelijk is. Een steviger inzet ware wenselijk geweest: afschaffing, tenzij¹⁶…. Overigens komen ook enkele bezuinigingscommissies met voorstellen tot beperking of afschaffing van heffingskortingen. Al met al meen ik dat de Commissie op het punt van de heffingskortingen wel steviger had mogen inzetten met inhoudelijke aanbevelingen.

d. Box 3

De Commissie gaat uiteraard ook in op box 3 en met name op de vraag of deze niet zou moeten worden vervangen door een meer geavanceerd systeem van heffing over vermogensinkomsten dan de primitieve box 3. Terecht komt het onderscheid tussen de duale en de synthetische heffing in dit verband aan de orde; uit de rapporten van de onderscheiden deskundigen blijkt wederom dat fiscalisten verdeeld blijven. De meeste economen bepleiten de duale heffing (Cnossen, Jacobs), terwijl de meer juridisch ingestelde fiscalisten (Rijkers, Van Vijfeijken) de synthetische vormgeving prefereren. Ik mag me gaarne tot de laatste categorie rekenen. De Commissie heeft echter geen duidelijke voorkeur.

Maar daarbij is nog niet de vraag beantwoord of box 3 moet worden vervangen door een vermogenswinst- of aanwasbelasting.¹⁷ De Commissie is duidelijk: box 3 moet worden gehandhaafd, want eenvoudiger kan het niet. Dat laatste is juist, maar dat is natuurlijk wel erg gemakkelijk. Een evenwichtige afweging vindt niet plaats, ondanks de vele analyses¹⁸ die zijn gemaakt van een meer geavanceerde heffing over vermogensinkomsten (in ruime) zin. Eigenlijk baseert de Commissie haar oordeel alleen op het feit dat een dergelijke belasting tot een sterke stijging van administratieve lasten voor de burgers leidt. Dat is echter stellig onjuist, zeker vergeleken met box 3, want ook daar moeten alle vermogensbestanddelen worden geregistreerd. Bovendien worden de meeste gegevens nu al aangeleverd door financiële instellingen. En tot slot: als een heffingsvorm wordt afgewezen dan is een afweging op alle punten wel een vereiste¹⁹, zeker als men een onderzoek doet naar de optimale structuur van het belastingstelsel op lange termijn. Wat het complexiteitsargument betreft lijkt de Commissie ook anderszins te voorbarig te zijn: uit het meergenoemde rapport van de OESO blijkt namelijk dat in vrijwel alle landen een vorm van een vermogenswinst- of aanwasbelasting wordt gehanteerd. En dat zou dan in Nederland niet kunnen?

e. Toekomstvoorzieningen

De toekomstvoorzieningen krijgen terecht fundamentele aandacht. Gelet op de vergrijzingsproblematiek – waar de Commissie overigens inhoudelijk niets mee doet naar mag worden aangenomen, omdat dit buiten haar taakopdracht ligt – is het financieel/fiscale belang substantieel (€ 13 mld. aldus Jacobs in zijn rapport voor de Commissie; par. 7. Zie echter ook par. 1.4 waar hij een bedrag van € 15 mld. vermeldt). De wel gehoorde opvatting de omkeerregel af te schaffen zet de Commissie terecht opzij; afgezien van het voordeel van vereenvoudiging is dit nu eenmaal een onhaalbare maatregel; zie voor de argumenten voor de omkeerregel, c.q. tegen de hoofdregel bijvoorbeeld Stevens²⁰, waar ik me gaarne bij aansluit. Overigens is het financieel onmogelijk de omkeerregel in de hoofdregel om te zetten in verband met de dubbele lasten die dan ontstaan ten gevolge van de overgangsproblematiek. De Commissie stelt op hoofdpunten twee varianten voor die overigens ook gezamenlijk toepasbaar zijn. De eerste is om de jaarlijkse fiscale opbouw te beperken door een lager maximum percentage te hanteren. Die variant moet, mijns inziens, direct worden verworpen. Voor de lagere inkomensgroepen is het huidige percentage zonder meer noodzakelijk voor een minimale pensioenopbouw. Hooguit zou men kunnen denken aan een met het inkomen afnemend maximum opbouwpercentage maar ook dat moet zonder meer worden verworpen, onder andere vanwege de complexiteit. Wel zinvol – ik heb dat vaker bepleit – is de aftopping van de pensioenopbouw boven een bepaald inkomen. Dat geldt zonder meer al ten aanzien van eindloonsystemen, maar er is ook bij middelloonsystemen geen reden daar anders mee om te gaan. Het pensioen dient voor een redelijke oudedagsvoorziening; die is zeker ook afhankelijk van het inkomensniveau dat men eerder genoot, dus een zekere inkomensafhankelijkheid is juist. Maar er is geen reden daar geen enigszins normaal maximum op te zetten, zoals we dat immers bijvoorbeeld ook doen met de werknemersverzekeringen. Niet dat men boven dat maximum niet meer pensioen op zou mogen bouwen, maar dan wel zonder fiscale faciliëring. Waar die grens ligt is uiteraard arbitrair maar een aansluiting bij de premiegrens voor de werknemersverzekeringen – die richten zich immers ook op een inkomensniveau dat gericht is op voorziening in het levensonderhoud als inkomen wegvalt – ligt in de rede. De Commissie laat dit verder helaas in feite onbesproken; zie echter wel de diverse deskundigenrapporten die ook aanbevelingen doen in de richting van een maximering van het loon waarover pensioenopbouw fiscaal wordt gefacilieerd. Het spreekt overigens voor zich dat het lijfrenteregime zich alsdan in overeenkomstige zin dient aan te passen.

Tot slot – niet het meest spectaculair, maar wel essentieel – besteedt de Commissie aandacht aan de oudedagsreserve en de pensioenopbouw in eigen beheer. Hier heb ik toch stellig de indruk dat de Commissie zich er met een jantje-van-leiden heeft afgemaakt en zich wel erg heeft gebaseerd op de visie van het ministerie. De FOR moet worden afgeschaft, omdat deze niet leidt tot een verplichte pensioenaanwending. Die constatering zelf is natuurlijk juist, maar de conclusie die daaraan wordt verbonden niet. Principieel moet de vraag worden gesteld of ondernemers een pensioen zouden moeten kunnen opbouwen net als werknemers dat kunnen. Zo ja, dan moet daarvoor een faciliteit bestaan die dwingt tot pensioenaanwending. En daar kan de FOR prima toe worden aangepast. Aan die eerste principiële vraag besteedt de Commissie echter helemaal geen aandacht. Maar nog los daarvan is het wel erg gemakkelijk gezegd dat als de FOR niet verplicht voor een pensioen moet worden aangewend, deze maar moet worden afgeschaft: aanpassing van de regeling is ook een – voor de hand liggende – optie. Ten aanzien van pensioen in eigen beheer propageert de Commissie eveneens afschaffing, enerzijds omdat de FOR moet worden afgeschaft en anderzijds omdat de regeling te ingewikkeld is. Ook hier lijkt mij toch sprake van een weinig grondige analyse. Waarom is niet eerst aandacht geschonken aan de positie inzake de dga zoals die zeer bewust in de Pensioenwet is geregeld en daar nog maar relatief recent is beoordeeld (namelijk bij de vervanging van de Pensioen- en Spaarfondsenwet door de Pensioenwet) en waarom niet gekeken of de fiscale regelgeving ter zake niet wat eenvoudiger kan? Bovendien: is die wel zo ingewikkeld? Wetstechnische wellicht wel, maar in de toepassing uiteindelijk niet. En kennen we niet het argument van de selectieve ingewikkeldheid als het relatief weinig belastingplichtigen betreft? En hoe zit het met de complexiteit in regelgeving in box 2 of met de complexiteit van de onderscheiden renteaftrekbeperkingen in de vennootschapsbelasting: complexiteit is relatief? Er is geen enkele reden waarom ondernemers niet ook fiscaal gefacilieerd pensioen zouden moeten kunnen opbouwen, zowel in de inkomsten-, als in de vennootschapsbelasting.²¹ Pensioen is gerelateerd aan het feit dat men een werkzaam leven achter de rug heeft. Niet relevant is of dat als werknemer of als zelfstandige is. Met het ondernemersrisico heeft dat evenmin te maken: dat zijn risico’s tijdens het ondernemerschap en daar gaat het bij de vraag of recht op pensioen zou moeten bestaan voor ondernemers niet om. Daarin zit geen verschil tussen werknemers en ondernemers. Vervolgens kan men dan wel de vraag opwerpen of opbouw van zo’n toekomstvoorziening in eigen beheer zou moeten kunnen plaatsvinden of bij een professionele verzekeraar zou moeten worden ondergebracht. Die discussie raakt niet de fiscale regelgeving maar de Pensioenwet. Daar zit dan wél een verschil tussen werknemers en ondernemers: ondernemers lopen – anders dan werknemers – risico, dus ook op dit punt. Overigens is dat risico beperkt, zo leert de ervaring. Het kan hen immers hun pensioen kosten en daar heeft men geen enkele behoefte aan. In de regel wordt het pensioengeld dan ook vrij risicoloos belegd. Perikelen zoals momenteel bij de pensioenfondsen aan de orde – de lage dekkingsgaden – doen zich bij dga’s niet of nauwelijks voor.

f. Loon(som)belasting en werkkostenregeling

Een momenteel belangrijk traject betreft de loonsfeer: het eenduidige loonbegrip, de werkkostenregeling en de loonsombelasting. Het eenduidige loonbegrip hebben we vrijwel dus dat laat ik rusten (de Commissie ondersteunt dat overigens terecht), zij het dat de voordelen daarvan veel beperkter zijn dan vaak wordt gedacht, doordat de loonadministratie immers volledig geautomatiseerd is en verschillen in loonbegrip dan niet heel veel uitmaken. De inzichtelijkheid in de loonstrook voor de werknemer zal wel toenemen en dat is op zich natuurlijk een goede zaak.

De werkkostenregeling moet volgens de Commissie verder worden uitgebreid. Op zich is het merkwaardig dat de Commissie tot die aanbeveling komt: theoretisch is voor deze nieuwe regeling niets te zeggen, een evaluatie van de regeling zoals die in 2011 wordt ingevoerd is er uiteraard (nog) niet en de Commissie zelf heeft ook verder geen onderzoek gedaan of onderbouwing aangeleverd. Kortom, ze doet mijns inziens een nogal voorbarige aanbeveling. Zoals gezegd is de regeling zelf ten principale niet verdedigbaar: onbelaste kostenvergoedingen dienen te zijn gericht op daadwerkelijk individueel gemaakte kosten en daar breekt de regeling volstrekt mee. De ‘opbrengst’ zit vooral bij de overheid door de vermindering van diens administratieve lasten en niet of althans beperkt bij de werkgevers. Maar als dan die band tussen vergoedingen en kosten toch wordt losgelaten, waarom schaffen we dan het gehele systeem van kostenvergoedingen niet af? Met de aftrekbare kosten hebben we dat tien jaar geleden ook gedaan – met veel gesputter – maar uiteindelijk kan eigenlijk iedereen er mee leven. Laten we dat dan ook doen met de kostenvergoedingen als die toch geen band meer hebben met de reële kosten. Het gaat om ongeveer € 10 mld. aan onbelaste kostenvergoedingen op een loonsom van € 290 mld.²² De loonsom stijgt dan dus met € 10 mld. hetgeen bij een tarief van gemiddeld ongeveer circa 35% een belastingopbrengst van circa € 3,5 mld. oplevert. Daar kan bijvoorbeeld een tariefverlaging in box 1 mee worden gefinancierd of de overdrachtsbelasting mee worden verlaagd.

Tot slot de loonsombelasting. De Commissie ziet daar niet direct de voordelen van in en constateert dat de invoering hiervan tot een lastenstijging voor de overheid leidt. De conclusie is onmiskenbaar juist, maar draagt de aanbeveling niet. De voordelen van de loonsombelasting zijn door de geautomatiseerde loonadministratie inderdaad beperkt. Wel wordt het systeem van loonheffingen en daarmee de loonstrook inzichtelijker hetgeen op zich een belangrijk voordeel is. Maar het andere argument – de loonsombelasting leidt tot hoger lasten voor de overheid – snijdt geen hout: het punt is nu juist dat de loonadministratie werkgevers relatief veel kost welke kosten eigenlijk de overheid heeft te dragen (de Heerendiensten). Het is dus juist een argument om vanuit een optimaal fiscaal stelsel een loonsombelasting in te voeren. Overigens onderschrijf ik de uiteindelijke aanbeveling van de Commissie wel, zij het op andere gronden: een loonbelasting behoort ten principale ten laste van werknemers te komen als onderdeel van een heffing naar draagkracht in samenhang met de inkomstenbelasting. Daarnaast heeft een loonsombelasting ook internationaal een paar essentiële bezwaren.²³ Een (vrijwel) volledige uniformering van subject, object, heffingssysteem tussen de heffingen naar het loon in combinatie met een afschaffing van de heffingskortingen of het ten minste verschuiven daarvan naar de (negatieve voorlopige) aanslagsfeer is, mijns inziens, een principieel juistere benadering.

2. Conclusies

Ik heb hiervoor een paar kritische kanttekeningen geplaatst bij het rapport Continuïteit en vernieuwing. Op een aantal punten is het rapport niet af in die zin dat een dragende motivering onvoldoende is uitgewerkt. De tijdsfactor heeft de Commissie ongetwijfeld parten gespeeld. Gegeven dat tijdsbestek heeft de Commissie bijzonder veel zinvol en goed werk gedaan welk zonder meer waardering verdient. Niettemin had ze zich mijns inziens wel steviger mogen verzetten tegen de tijdsdruk. Daarnaast zou de invloed van onafhankelijke derden binnen de Commissie veel groter mogen zijn waarbij de inbreng van de diverse deskundigenrapporten overigens een belangrijke en nuttige rol hebben gespeeld. Uiteindelijk zijn er wat mij betreft twee aanbevelingen: in de eerste plaats zou in Nederland een ‘Mirrlees’-aanpak wenselijk zijn (waarbij we ons baseren op het werk wat in dat kader al is verricht) alvorens tot een herziening van het fiscale stelsel over te gaan en in het vervolg daarop zou – in de tweede plaats – nog een periode moeten worden uitgetrokken om de voorstellen van de Commissie nog eens volledig gemotiveerd af te wegen. Gelet op de lange termijnvisie die de basis vormde voor de Commissie is het niet bezwaarlijk als voor zo’n exercitie twee jaren worden uitgetrokken, omdat we er dan vanuit zouden mogen gaan dat een gedegen fiscaal stelsel dat een betrekkelijk lange houdbaarheidsdatum heeft bereikbaar is.