NTFR 2011/2760 - Winnen of verliezen met de winstbox

Het idee van de winstbox is geen onbekende. In de oorspronkelijke opzet werd deze afzonderlijke box voor ondernemers naar voren gebracht als mogelijke opstap richting een rechtsvormneutrale heffing zoals een ondernemingswinstbelasting.²

Het oogmerk van de ondernemersbox als tussenstation lijkt echter bij de aankomende verkenning geheel te zijn verlaten.³ De huidige plannen omtrent de box richten zich voornamelijk op de doelstellingen; administratieve lastenverlichting, het scheppen van eenduidigheid in de fiscale behandeling van de ondernemer en het stimuleren van de ondernemersgroei.⁴ Samengevat het bevorderen van het ondernemerschap door middel van fiscale regelgeving.

De aangekondigde verkenning lijkt zich met name te richten op de mogelijke wijzen van inrichting van de winstbox ter vervulling van de beoogde doelen. De voorvraag, of invoering van een vierde box wel het juiste middel is, lijkt een gepasseerd station.

Ter zake van de mogelijke inrichting van de winstbox zoals de staatssecretaris die voor ogen heeft, is tijdens de parlementaire behandeling van de Fiscale agenda en het Belastingplan 2012 al het een en ander duidelijk geworden.

De vormgeving start met het uitgangspunt dat de winstbox een vierde box wordt binnen het bestaande analytische boxensysteem van de Wet IB 2001. Over de vraag welke belastingplichtigen in deze box zullen vallen, is nog weinig bekend. Wel geeft de staatssecretaris aan dat toegangseisen niet noodzakelijk zouden moeten zijn en dat een mogelijke afschaffing van het huidige administratief verzwarende urencriterium bij invoering van een winstbox zeker wordt overwogen.⁵

In de meest ideale opzet geldt volgens de staatssecretaris in de winstbox één proportioneel laag tarief.⁶ Dit lage tarief wordt bereikt door het afschaffen van een aantal ondernemersfaciliteiten. Welke dat zijn staat nog niet vast, maar in ieder geval staan op de nominatielijst tot afschaffing, de verschillende onderdelen van de ondernemersaftrek (art. 3.74 Wet IB 2001), de oudedagsreserve (art 3.69 Wet IB 2001) en de MKB-winstvrijstelling (art 3.79a Wet IB 2001). Zelfs wordt de mogelijkheid overwogen om de huidige arbeidskorting voor ondernemers af te schaffen in ruil voor een verdere tariefsverlaging van de winstbox.⁷

Op het eerste gezicht kan invoering van een winstbox volgens de geschetste contouren inderdaad bijdragen aan het bereiken van de beoogde doelstellingen. Zo wordt inderdaad administratieve vereenvoudiging bereikt door afschaffing van het urencriterium en schept het hanteren van één tarief duidelijkheid bij het inschatten van zijn fiscale positie door de IB-ondernemer.

Ik heb echter grote aarzeling bij het beantwoorden van de vraag of invoering van de winstbox de aangewezen weg is om deze doelstellingen te bereiken. Het ontwerpen van een dergelijke afzonderlijke box binnen het bestaande boxenstelsel zorgt namelijk tevens voor een aantal problemen.⁸ Veel van deze knelpunten zijn terug te voeren tot het enkele feit dat de inkomenscategorie winst uit onderneming wordt overgebracht naar een afzonderlijke box binnen het huidige gesloten stelsel.

Een eerste knelpunt betreft de al gesignaleerde onmogelijkheid om verliezen uit de winstbox af te zetten tegen resultaten uit andere boxen.⁹ In de huidige situatie wordt een ondernemingsverlies horizontaal verrekend met eventueel aanwezig overig positief box 1-resultaat (bijvoorbeeld het loon bij de deeltijdondernemer). Invoering van een aparte winstbox heeft tot gevolg dat het ondernemersverlies enkel nog binnen deze box kan worden gecompenseerd via verticale verliesverrekening. Hierin schuilt een concreet liquiditeitsnadeel in vergelijking met de huidige situatie.

Mogelijke oplossing voor deze achteruitgang is gelegen in de invoering van een credit, ontworpen langs de lijnen van de credit die geldt bij een ab-verlies (art 4.53 Wet IB 2001). Dit staat mijns inziens echter wel op gespannen voet met de beoogde eenvoud en eenduidigheid in fiscale behandeling.

Een tweede probleem betreft de spiegelbeeldige situatie. Oftewel de onmogelijkheid om negatieve resultaten uit box 1 in mindering te brengen op het in een afzonderlijke box belaste ondernemingsresultaat. Tijdens de parlementaire behandeling zijn al genoemd de renteaftrek van de eigen woning en de aftrek van premies voor kwalificerende lijfrenten.¹⁰ Maar dit geldt natuurlijk net zo goed voor de per 1 januari 2013 nieuw in te voeren vitaliteitsregeling.

Om deze posten toch in mindering te laten komen op de in een afzonderlijke box belaste ondernemingswinst, dient het gesloten boxenstelsel te worden doorbroken. Daarmee wordt echter een oplossing geboden met een mogelijk ongewenst zijeffect. Op deze wijze daalt namelijk de effectieve fiscale waarde van de persoonsgebonden aftrekpost in vergelijking tot de huidige situatie.¹¹ Het is de vraag of deze dalende effectiviteit een gewenste ontwikkeling is. Een mogelijke oplossing kan ook hier gevonden worden in een credit.

In dezelfde lijn ligt het nadeel van de afnemende effectiviteit van de persoonsgebonden aftrekposten van Hoofdstuk 6 Wet IB 2001 voor de ondernemer die in de winstbox valt. Ook hier geldt dat de effectiviteit van de aftrek vermindert als gevolg van het lagere tarief dat in de winstbox gaat gelden.¹² Het is de vraag of dit wenselijk is in vergelijking tot bijvoorbeeld een werknemer (inclusief de dga waarvan het gebruikelijk loon tot de grondslag van box 1 wordt gerekend en derhalve een basis heeft voor vergelding van deze aftrekpost).

Tot slot een probleem van geheel andere aard en dat is de vraag welke belastingplichtigen toegang tot de winstbox krijgen. Zijn dit uitsluitend de huidige ondernemers van art. 3.4 Wet IB 2001 aangevuld met de zelfstandig beroepsbeoefenaren van art. 3.5 Wet IB 2001? Of worden ook de medegerechtigden van art. 3.3 Wet IB 2001 in deze vierde box ondergebracht? En wat te doen met de resultaatgenieter van art. 3.90 Wet IB 2001? Het is denkbaar dat deze laatste twee categorieën ‘winstgenieters’ geen toegang krijgen tot de winstbox gelet op de fiscaal gunstige (tarief)behandeling die daar gaat gelden en die specifiek gericht is op het bevorderen van het (echte) ondernemerschap. Het achterlaten van de medegerechtigden en de resultaatsgenieters in box 1 impliceert evenwel dat voor beide categorieën aanvullende wetgeving noodzakelijk is aangezien de wijze waarop het belastingobject voor deze belastingplichtigen wordt bepaald is overgebracht naar een andere box.¹³

Vorenstaande knelpunten zijn alle het resultaat van de introductie van een afzonderlijke vierde box voor IB-ondernemers. Dit rechtvaardigt mijns inziens de vraag of de doelstellingen – administratieve lastenverlichting, eenvoud voor de ondernemer en bevordering van de ondernemersgroei – niet op alternatieve wijze kunnen worden gerealiseerd.

Er zijn diverse alternatieven denkbaar waarmee geheel of gedeeltelijk de beoogde doelstellingen worden bereikt.¹⁴ Het strekt te ver om in deze Opinie uitgebreid verslag te doen van de mogelijke alternatieven, maar het zou aan te bevelen zijn om dit in de aangekondigde verkenning mee te nemen.

Een alternatief wil ik echter kort aanstippen en dat is de gedachte om de inkomenscategorie ‘Winst uit onderneming’ in box 1 te houden, echter met een sterke vereenvoudiging van het toepasselijke fiscale regime.

Hierbij wordt de omvang van de MKB-winstvrijstelling aanzienlijk vergroot¹⁵ onder gelijktijdige afschaffing van alle onderdelen van de ondernemersaftrek en de oudedagsreserve.

Het effect hiervan is grotendeels vergelijkbaar met de toepassing van een verlaagd tarief voor ondernemers zoals wordt beoogd met de winstbox. Ook bij de MKB-winstvrijstelling als enige – zij het omvangrijke – aftrekpost voor ondernemers wordt een fiscaal regime geboden dat het doorgroeien van ondernemers mede op tariefsmatige wijze bevordert. Bij een stijgende winst neemt immers de omvang van de aftrekpost eveneens toe. Het vergroten van de MKB-winstvrijstelling onder gelijktijdige afschaffing van de overige aftrekposten, draagt tevens bij aan de eenvoud in de regelgeving voor ondernemers. Een ondernemer kan in twee stappen (uitrekenen aftrekpost gevolgd door toepassing van het tarief) zien waar hij bij een bepaalde winstomvang aan toe is en hoeft zich niet te buigen over verschillende kleine aftrekposten met elk eigen voorwaarden.

In dit alternatief spelen evenwel niet de eerdergenoemde knelpunten zoals die voortkomen uit de introductie van een afzonderlijke winstbox binnen het bestaande boxenstelsel zoals hiervoor geschetst.

Tot slot merk ik op dat het afschaffen van het in de praktijk als administratief bezwarend ervaren urencriterium ook gewoon kan plaatsvinden in een dergelijk alternatief. Ik pleitte hier reeds in een eerdere Opinie voor.¹⁶