NTFR 2012/678 - De 30%-regeling per 2012 – een eerste tussenstand

Enkele in het oog springende gewijzigde voorwaarden voor een nieuwe aanvraag voor een 30%-regeling zijn:

• Algemene salariseis van € 35.000 op jaarbasis (na eventuele verlaging met de 30%-vergoeding). Om de 30%-regeling maximaal te benutten dient het brutojaarsalaris derhalve vóór verlaging minimaal € 50.000 te bedragen;²

• Verlaagde salariseis voor jonge (< 30 jaar) hoogopgeleiden van € 26.605 op jaarbasis (na eventuele verlaging met de 30%-vergoeding); Om de 30%-regeling maximaal te benutten dient derhalve het brutojaarsalaris vóór verlaging minimaal € 38.008 te bedragen;

• Voor parttimers geldt dezelfde salariseis zonder herrekening naar een fulltime salaris.

• Een werknemer moet in meer dan twee derde van de periode van 24 maanden voorafgaand aan de aanvang van de tewerkstelling op een afstand van meer dan 150 kilometer hemelsbreed van Nederland hebben gewoond.

• De maximale looptijd voor de 30%-regeling wordt voor nieuwe gevallen gewijzigd van tien jaar naar acht jaar en er geldt een versoberde kortingsregeling.

• De schaarste van de werknemer zal nog steeds in sommige gevallen dienen te worden aangetoond (o.a. niveau opleiding en relevante werkervaring).

• Aan de salariseis en het schaarste vereiste moet doorlopend (!) worden voldaan. Zodra bijvoorbeeld op enig moment niet aan het salariscriterium wordt voldaan, komt de looptijd van de 30%-regeling tot een einde. Werkgevers moeten dit zelf toetsen en ook zelf de 30%-regeling in de salarisadministratie beëindigen!

De grootste wijziging die vanaf 1 januari 2012 is ingetreden betreft toch wel de beoordeling of sprake is van een ingekomen werknemer en de daarbij gewijzigde toets van specifieke deskundigheid. De indeling in bepaalde groepen werknemers en (de vervallen) salariseisen zijn nieuw. Er is duidelijk met een schuin oog gekeken naar de criteria die gelden voor de zogenoemde kennismigrantenregeling.³ Bij de geldende salariseis is in beginsel bepalend het belastbare loon zoals bedoeld in par. 3.3.1 Wet IB 2001. Ook het loon van eventuele andere werkgevers (al dan niet in het buitenland) of zelfs loon uit een vroegere dienstbetrekking tellen hierbij dus mee. Opvallend is dat door de formulering van het salarisvereiste gevarieerd kan worden met de verhouding tussen het fiscale loon en de hoogte van de 30%-vergoeding om zo toepassing van de 30%-regeling veilig te stellen. Een (verlaagd) fiscaal loon van € 37.000 en een 30%-vergoeding van bijvoorbeeld € 3.000 behoort hierbij tot de mogelijkheden.

Doordat de salariseis wordt beoordeeld op basis van het loon als bedoeld in par. 3.3.1 Wet IB 2001, waaronder ook inkomsten uit een andere dienstbetrekking en zelfs loon uit vroegere dienstbetrekking worden begrepen, kunnen zich niet alleen vreemde (en ongewenste) situaties voordoen, maar zal het voor een werkgever ook lastig kunnen zijn een juiste beoordeling te maken of een werknemer voldoet aan het salariscriterium. Zo kan het bijvoorbeeld zijn dat een werknemer die drie dagen per week werkt tegen een brutosalaris van € 30.000 in beginsel niet lijkt te kwalificeren. Echter, gesteld dat dit een oudere medewerker is die mogelijk reeds een vroegpensioen ontvangt uit een eerdere buitenlandse dienstbetrekking, dan zal deze werknemer toch aan de salaristoets voldoen.

De bovenbeschreven salaristoets brengt echter ook mee dat bijvoorbeeld een jongere hoogopgeleide en schaars specifiek deskundige werknemer die eveneens parttime werkt en ook € 30.000 verdient, maar geen pensioen of andere inkomsten heeft, niet zal voldoen aan het salariscriterium. Als de betrokken werknemer dus bijvoorbeeld vanwege een studie of zorgtaken (tijdelijk) parttime werkt, komt deze werknemer niet in aanmerking voor de 30%-regeling, omdat herrekening van het parttime loon naar een fulltime loon niet is toegestaan.

In de bovenstaande voorbeelden worden weliswaar twee uitersten vergeleken, een oudere deels gepensioneerde versus een jonge parttime werknemer, maar bijdragen aan de aantrekkingskracht van Nederland voor jonge, hoogopgeleide buitenlandse werknemers doet de regeling op deze wijze niet.

Wij pleiten derhalve voor aanpassing van de salaristoets, waarbij alleen het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking dat wordt ontvangen van de inhoudingsplichtige waarbij de 30%-regeling wordt aangevraagd, als inkomen in aanmerking wordt genomen en waarbij een parttime loon wordt herrekend naar een fulltime loon.

Een administratieve lastenverzwaring voor de praktijk is de doorlopende toets of de werknemer nog kwalificeert als ingekomen werknemer. Art. 10ee Uitv.besl. LB 1965⁴ is dusdanig gewijzigd dat zodra de ingekomen werknemer bijvoorbeeld niet langer voldoet aan het salariscriterium, hij niet langer als ingekomen werknemer aangemerkt kan worden en dus de 30%-regeling ten einde komt. Met name bij de groep die net de salarisgrens haalt kan dat lastig zijn. Zeker als bijvoorbeeld ook een ander (variabel) salaris medebepalend is. De werkgever dient namelijk ook op de hoogte te zijn van het (eventuele) andere inkomen van de werknemer. Dit brengt het risico met zich dat ingeval een werkgever ervan uitgaat dat een werknemer aan de salariseis voldoet vanwege de andere inkomsten en de werknemer deze inkomsten op enig moment niet meer heeft (of minder heeft), de 30%-regeling mogelijk ten onrechte wordt toegepast. Een werkgever kan derhalve achteraf worden geconfronteerd met naheffingen indien niet is voldaan aan de salaristoets. Raadzaam is om hier vooraf, al dan niet arbeidsrechtelijk afspraken over te maken en zo bijvoorbeeld het minimale salaris te garanderen en desnoods de hoogte van de 30%-vergoeding zelf niet te fixeren maar variabel te stellen tot een bepaald budget/niveau.

De introductie van de 150-kilometergrens is een van de meest opvallende wijzigingen die is doorgevoerd. De aanleiding tot deze aanscherping is gelegen in het feit dat werknemers uit de grensstreek niet of nauwelijks extraterritoriale kosten zouden maken. Dit omdat ze zo dicht bij de werkplaats wonen dat ze, net als vergelijkbare werknemers in Nederland, dagelijks op en neer reizen tussen de woonplaats en de in Nederland gelegen werkplek.⁵ Met deze aanscherping komen inwoners van Belgie, Luxemburg, grote delen van Duitsland en zelfs delen van Frankrijk, Denemarken en Groot-Brittannië (Kent) niet langer in aanmerking voor de 30%-regeling.

Nog los van de vraag in hoeverre deze 150-kilometergrens zich verhoudt tot EU-regelgeving, kan natuurlijk een vraagteken worden gezet bij het uitgangspunt dat werknemers tot afstanden van 150 kilometer dagelijks op en neer zullen reizen en derhalve geen ET-kosten (extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst, zogenoemde Extraterriotoriale Kosten) maken.⁶ Onze inschatting is dat dit in de praktijk om een zeer beperkt aantal gevallen zal gaan. Tel daarbij op de kilometers vanaf de landsgrens tot de feitelijke werkplek in Nederland en een enkele reis voor de werknemer zal veelal meer bedragen dan 150 kilometer. Het komt ons dan zeer onwaarschijnlijk voor dat werknemers dagelijks op en neer zullen reizen.

De regeling brengt tevens met zich dat werknemers die feitelijk dichter bij hun Nederlandse werkplek wonen wel in aanmerking komen voor de 30%-regeling en werknemers die verder wonen van de Nederlandse werkplek niet. De Fransman die net over de grens in Brabant gaat werken (afstand 155 kilometer) en mogelijk dagelijks op en neer reist komt wel in aanmerking, maar de Belg die in Groningen gaat werken (afstand 350 kilometer) en verhuist komt niet in aanmerking. Deze onredelijke uitkomst is door de wetgever ook erkend,⁷ maar wordt terzijde geschoven met het argument dat is gekozen voor een absolute norm en het uitgangspunt dat werknemers die niet in Nederland komen wonen minder ET-kosten maken. Op zich is de keuze voor een absolute norm begrijpelijk maar kan tot arbitrale uitkomsten leiden. Daarnaast is het argument dat wordt gehanteerd ons inziens niet zuiver. Immers, de 30%-regeling blijft wel open staan voor buitenlandse bestuurders en commissarissen (die buiten de 150-kilometergrens wonen) van Nederlandse vennootschappen die vaak slechts een of enkele keren per jaar naar Nederland komen, of in het geheel niet. Ook hier kan worden aangenomen dat deze bestuurders/commissarissen geen ET-kosten maken. Waarom dan wel een onderscheid maken tussen de bestuurder/commissaris die meer of minder dan 150-kilometer van de Nederlandse grens woont?

Als het belangrijkste argument voor toepassing van de 30%-regeling de waarschijnlijkheid is dat werknemers ET-kosten maken, dan zou een zuiverder criterium zijn de 30%-regeling alleen van toepassing te laten zijn ingeval een ingekomen werknemer zijn woonplaats naar Nederland verlegt. De 30%-regeling zou dan alleen van toepassing zijn voor werknemers die feitelijk hun woonplaats verleggen naar Nederland en waarvan kan worden aangenomen dat zij extra kosten maken in verband met de tewerkstelling in Nederland. Dit zou echter een bevoordeling zijn van binnenlands belastingplichten ten opzichte van buitenlands belastingplichtigen en om die reden niet wenselijk, maar een oplossing in deze richting zou meer recht doen aan het karakter van en de achterliggende gedachte bij de 30%-regeling.

Hoewel het op zich begrijpelijk en ook logisch lijkt de 30%-regeling niet open te stellen voor werknemers die dagelijks op en neer reizen tussen de Nederlandse arbeidsplaats en hun buiten Nederland gelegen woonplaats – en die derhalve in dat opzicht vergelijkbaar zijn met Nederlandse (niet-ingekomen) werknemers – is de 150-kilometergrens ons inziens hiervoor niet de meest geëigende oplossing. Een beter alternatief zou zijn een regeling te hanteren vergelijkbaar met de grensarbeidersregeling zoals die van toepassing was in het oude belastingverdrag tussen Nederland en België⁸ om te bepalen of een werknemer als ingekomen werknemer kwalificeert. Dit zou dan inhouden dat werknemers die woonachtig zijn in een van de aangewezen gemeenten in de Belgische en Duitse grensstreek en (doorgaans) werkzaam zijn in een aangewezen gemeente binnen de Nederlandse grensstreek, niet als ingekomen werknemer worden aangemerkt.