NTFR 2012/71 - Anbi-wetgeving in strijd met de vrijheid van kapitaalverkeer?

Tot 1 januari 2008 was het voor in Nederland gevestigde anbi’s niet noodzakelijk dat zij als zodanig waren geregistreerd. Ook zonder registratie had een instelling die het algemeen nut beoogde recht op fiscale faciliteiten. Hierbij was van belang dat art. 6.34 Wet IB 2001 periodieke giften als giften aan in Nederland gevestigde instellingen beschreef. Op vergelijkbare wijze definieerde art. 6.35 Wet IB 2001 ‘andere giften’ als giften aan in Nederland gevestigde instellingen. Giften aan niet in Nederland gevestigdeinstellingen konden op grond van art. 6.37 Wet IB 2001 alleen in aftrek worden gebracht ‘voorzover de instellingen daartoe door Onze Minister zijn aangewezen’. Het beleid was dat van deze aanwijzingsbevoegdheid een beperkt gebruik werd gemaakt.³ Bezwaar en beroep tegen een weigering om een instelling aan te wijzen was niet mogelijk.

Al in 1996 betwijfelde Van der Woude of het onderscheid dat de giftenaftrek maakte tussen Nederlandse en buitenlandse instellingen wel in overeenstemming was met het EG-Verdrag.⁴ Tien jaar later, in juli 2006, deelde de EC mee dat giften aan bonafide algemeen nut beogende instellingen in andere lidstaten dezelfde fiscale behandeling moeten krijgen als giften aan in eigen land gevestigde instellingen.⁵ In september van dat jaar wees het HvJ EU zijn eerste anbi-arrest, waarna in feite duidelijk was dat de Nederlandse wetgeving moest veranderen.⁶

Deze wijziging was overigens al opgenomen in het Belastingplan 2006 (Stb. 2005, 683) maar trad uiteindelijk pas op 1 januari 2008 in werking (op grond van het invoeringsbesluit, Stb. 2007, 122), dit vanwege ‘controle- en handhaafbaarheidsoverwegingen’.⁷ Sindsdien komen niet alleen giften gedaan aan in Nederland gevestigde instellingen, maar aan alle instellingen gevestigd in een lidstaat van de Europese Unie, de BES-eilanden, Aruba, Curaçao, Sint Maarten, of een bij ministeriële regeling aangewezen mogendheid in aanmerking voor de giftenaftrek. Vanaf 1 januari 2008 moeten bovendien alle instellingen, ongeacht waar zij zijn gevestigd, door de Belastingdienst als anbi zijn aangewezen om voor de giftenaftrek in aanmerking te komen. Tot en met 2011 stond dit in art. 6.33, lid 1, onderdeel b, Wet IB 2001. Met ingang van 1 januari 2012 bepaalt art. 5b, lid 1, onderdeel a, ten vierde, AWR dat de instelling door de daartoe bevoegde inspecteur als zodanig moet zijn aangemerkt. Art. 5b, lid 1, onderdeel a, ten derde, AWR bepaalt dat dit geldt voor instellingen die zijn gevestigd in het Koninkrijk, in een andere lidstaat van de Europese Unie of in een bij ministeriële regeling aangewezen staat. De registratie-eis is dus sinds 2008 gelijk voor instellingen die in Nederland en in een andere EU-lidstaat zijn gevestigd.

Dit maakt het op het eerste gezicht opmerkelijk dat de EC bezwaar heeft tegen de Nederlandse anbi-regeling en roept de vraag op wat dit bezwaar precies inhoudt.

De EC vindt het in het persbericht uit 2011 in strijd met het vrije kapitaalverkeer dat de Nederlandse belastingvermindering voor giften aan anbi’s alleen geldt voor schenkingen aan instellingen die in Nederland zijn aangemeld en niet voor schenkingen aan buitenlandse instellingen. De EC licht toe dat schenkingen aan buitenlandse instellingen niet in aanmerking komen voor belastingvermindering tenzij de buitenlandse instelling zich in Nederland heeft aangemeld. In de praktijk kan dit volgens de EC Nederlandse belastingplichtigen ervan weerhouden schenkingen te doen aan buitenlandse instellingen die niet in Nederland zijn aangemeld.

De EC is van mening dat de meldingsplicht voor buitenlandse instellingen onevenredig is en onverenigbaar met de EU-regels betreffende het vrije verkeer van kapitaal zoals gewaarborgd bij art. 63 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VwEU) en art. 40 Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte (EER-overeenkomst).

Volgens de EC heeft het HvJ EU in een vergelijkbaar geval geoordeeld dat ‘niets de belastingautoriteiten van de lidstaat van heffing belet om van een belastingplichtige die aanspraak maakt op aftrekbaarheid voor de belasting van giften aan in een andere lidstaat gevestigde instellingen, overlegging van de relevante bewijsstukken te verlangen’ (punt 60 van HvJ EG 27 januari 2009, zaak C-318/07 (Persche), NTFR 2009/366). Kennelijk is de EC van oordeel dat het voor buitenlandse instellingen voldoende is dat in plaats van een registratieplicht, een inlichtingenplicht geldt. Dit zouden de mogelijkheden om giften aan buitenlandse instellingen te doen ruimer maken dan om giften aan Nederlandse instellingen te doen, omdat daarvoor wel een registratieverplichting geldt. Voor giften aan buitenlandse instellingen zou in wezen worden teruggekeerd naar de situatie die tot 2008 voor in Nederland gevestigde instellingen gold. De vraag is nu of de EC op grond van de jurisprudentie van het HvJ EU inderdaad een registratieplicht kan verbieden, ongeacht het feit dat deze zowel voor binnenlandse als voor buitenlandse instellingen geldt.

Het HvJ EU heeft inmiddels vier arresten over anbi’s gewezen. Het eerste arrest, Stauffer uit 2006, betrof een vrijstelling in de Duitse vennootschapsbelasting die wel gold voor een in Duitsland gevestigde anbi, maar niet voor een in een andere EU-lidstaat gevestigde anbi.⁸ Het tweede arrest, Persche uit 2009, betrof de giftenaftrek in de Duitse inkomstenbelasting die wel werd verleend voor giften aan een in Duitsland gevestigde instelling, maar niet voor giften aan een in een andere EU-lidstaat gevestigde instelling.⁹ Het derde arrest, Heukelbach die het HvJ EU in 2011 besliste, ging over een verlaagd successiebelastingtarief dat voor alle in België gevestigde anbi’s gold en alleen voor in een andere lidstaat van de EU gevestigde anbi’s als de erflater in die lidstaat verbleef of zijn arbeidsplaats had.¹⁰ Het vierde arrest, Commissie tegen Oostenrijk eveneens uit 2011, betrof de Oostenrijkse giftenaftrek die feitelijk slechts gold voor in Oostenrijk gevestigde onderzoeks- en onderwijsinstellingen en niet voor in andere lidstaten van de EU en de EER gevestigde instellingen.¹¹ In al deze arresten konden in andere lidstaten gevestigde instellingen in het geheel niet of niet tegen dezelfde voorwaarden gebruikmaken van de anbi-faciliteiten. Het HvJ EU besliste dat dit in strijd was met de vrijheid van kapitaalsverkeer uit, wat nu is, art. VwEU en, zo besliste het HvJ EU in het arrest Commissie tegen Oostenrijk, art. 40 EER-overeenkomst. Hiervoor bestond geen rechtvaardiging.

Geen van deze zaken lijkt echter op de Nederlandse regeling die op gelijke wijze geldt voor in Nederland en in andere lidstaten gevestigde instellingen. De vraag is derhalve of op grond van deze jurisprudentie Nederland niet van buitenlandse instellingen mag eisen, dat zij zich net als Nederlandse instellingen registreren.

Allereerst is van belang dat in de besproken jurisprudentie steeds sprake was van een verschil in behandeling van binnenlandse en buitenlandse instellingen, terwijl daar in het geval van Nederland geen sprake van is. Anders dan de EC stelt, discrimineert Nederland niet: buitenlandse anbi’s moeten aan dezelfde voorwaarden voldoen als in Nederland gevestigde anbi’s. In de Nederlandse situatie gaat het erom of de registratieplicht een ongerechtvaardigde belemmering vormt, ongeacht het feit dat deze ook voor Nederlandse instellingen geldt.

In paragraaf 39 van het Stauffer-arrest benadrukt het HvJ EU dat lidstaten niet verplicht zijn om ervoor zorg te dragen dat buitenlandse stichtingen die in hun lidstaat van herkomst zijn erkend als van algemeen nut, op hun grondgebied automatisch dezelfde erkenning krijgen. De lidstaten mogen zelf bepalen welke doelen zij van algemeen nut vinden. In paragraaf 40 vervolgt het HvJ EU dat dit niet wegneemt ‘dat wanneer een stichting die in een lidstaat is erkend als van algemeen nut tevens voldoet aan de daartoe in de wetgeving van een andere lidstaat gestelde voorwaarden en de bevordering van identieke gemeenschapsbelangen nastreeft, hetgeen de nationale autoriteiten van deze laatste staat, de rechterlijke instanties daaronder begrepen, dienen te beoordelen, de autoriteiten van deze lidstaat deze stichting het recht op gelijke behandeling niet kunnen weigeren op de enkele grond dat zij niet op hun grondgebied is gevestigd.’ In deze passage, die ook is terug te vinden in paragraaf 49 van het Persche-arrest en in paragraaf 32 van het Heukelbach-arrest, staat het HvJ EU toe om voorwaarden te stellen. In het Persche-arrest (paragraaf 50) en het Heukelbach-arrest (paragraaf 33) voegde het HvJ EU daar nog aan toe dat een instelling die in een lidstaat is gevestigd en voldoet aan de door een andere lidstaat voor de toekenning van fiscale voordelen gestelde voorwaarden, met het oog op de toekenning door laatstgenoemde lidstaat van fiscale voordelen ter bevordering van de betrokken activiteiten van algemeen nut, in een situatie verkeert die vergelijkbaar is met die van de als van algemeen nut erkende instellingen die in laatstgenoemde lidstaat zijn gevestigd. In paragraaf 34 van het Heukelbach-arrest overweegt het HvJ EU: ‘Zoals blijkt uit de (...) rechtspraak, kunnen in die omstandigheden, wanneer het betrokken als van algemeen nut erkende organisme voldoet aan de andere voorwaarden dan die betreffende de plaats van de zetel van werkzaamheden die in de Waalse wettelijke regeling worden gesteld om voor belastingvoordelen op het gebied van successierechten in aanmerking te komen, wat door de verwijzende rechter moet worden beoordeeld, de autoriteiten van deze lidstaat dat organisme het recht op gelijke behandeling niet weigeren op grond dat het geen zetel van werkzaamheden heeft op het grondgebied van de betrokken lidstaat dan wel in de lidstaat waar de erflater zijn arbeidsplaats heeft gehad of is verbleven.’

De vraag is nu of de lidstaat slechts materiële voorwaarden mag stellen (bijvoorbeeld ten aanzien van het doel) of ook formele voorwaarden, zoals het hebben van een registratie. Als formele eisen niet zouden zijn toegestaan, is het de vraag wanneer precies sprake is van een formele eis en wanneer van een materiële eis. Zou een buitenlandse instelling dan ook niet verplicht zijn om te voldoen aan een eis als het hebben van een beleidsplan, de integriteitstoets die aansluit bij bepaalde strafrechtelijke veroordelingen en de beloningseisen voor bestuurders? Dat lijkt toch wel een erg grote inbreuk op de autonomie van lidstaten om zelf te bepalen wat zij van algemeen nut beogende instellingen eisen. Bovendien wordt het lastig om te spreken van het in een vergelijkbare situatie verkeren als de Nederlandse instelling aan veel meer eisen moet voldoen dan de buitenlandse instelling. Voorts lees ik in de overwegingen van het HvJ EU geen beperking tot materiële voorwaarden. Zo is bijvoorbeeld paragraaf 34 van het Heukelbach-arrest zeer algemeen geformuleerd: ‘de andere voorwaarden dan die betreffende de plaats van zetel’. Onder die andere voorwaarden kunnen ook formele voorwaarden vallen. Als formele voorwaarden wel zijn toegestaan, mits deze zonder onderscheid naar vestigingsplaats worden gesteld, is naar mijn mening het argument van de EC, dat overlegging van relevante bewijsstukken kan worden verlangd, niet ter zake doende. Er is dan immers geen plicht tot het beter behandelen van buitenlandse instellingen: zonder registratie, een van de voor de toekenning van fiscale voordelen gestelde voorwaarden, geen fiscale voordelen. Van een vergelijkbaar geval met het Persche-arrest is, anders dan de EC in het persbericht van 6 april 2011 stelt, geen sprake. In het Persche-arrest was er immers wel een onderscheid naar vestigingsplaats en ging het bovendien niet over een algemene registratie-eis.

Ik lees in de jurisprudentie van het HvJ EU geen verbod op de registratievoorwaarde, mits deze maar op gelijke wijze geldt, ongeacht de vestigingsplaats van de instelling. De wet voldoet aan deze eis, in ieder geval tot en met 2011. Het is echter de vraag of de wijze waarop de Belastingdienst uitvoering heeft gegeven aan deze voorwaarde, niet toch leidt tot een ongelijke behandeling. Sinds de inwerkingtreding van de Geefwet is het bovendien de vraag of de wet nog aan de gelijkheidseis voldoet voor zover het publiekrechtelijke lichamen betreft. Ik ga hier in de volgende twee paragrafen nader op in.

In Nederland gevestigde instellingen kunnen het aanvraagformulier voor de anbi-beschikking downloaden van de website van de Belastingdienst¹² of het schriftelijk aanvragen bij het anbi-team in Den Bosch. Zij moeten daarvoor wel beschikken over een fiscaal nummer of een Rechtspersonen en Samenwerkingsverbanden Informatienummer (RSIN) dat ze bij inschrijving bij de Kamer van Koophandel krijgen. Buitenlandse instellingen hebben zo’n nummer niet en kunnen het downloadbare formulier daarom niet gebruiken. Op de website van de Belastingdienst staat: ‘Een buitenlandse instelling die wil worden aangewezen als ANBI vraagt schriftelijk een aanvraagformulier aan bij Belastingdienst/Oost-Brabant. U hebt daarvoor geen fiscaal nummer nodig.’ Mogelijk dat het schriftelijk aanvragen van een formulier als belemmerend wordt ervaren ten opzichte van het downloaden van een formulier. Dit is nog los van het feit dat al deze informatie slechts in het Nederlands beschikbaar is.