NTFR 2013/2253 - Een beklemmend einde

De Wet LB 1964 kent het wonderlijke fenomeen van de ‘aanspraak’: art. 10, lid 2, Wet LB 1964 rekent tot het loon aanspraken om na verloop van tijd of onder een voorwaarde een of meer uitkeringen of verstrekkingen te ontvangen. Desalniettemin komt het zelden tot heffing. Art. 11 Wet LB 1964 stelt veruit het grootste deel van de voorkomende aanspraken weer vrij, waaronder pensioenaanspraken, aanspraken op socialeverzekeringsuitkeringen en stamrechten. Maar ook het recht op vakantieverlof wordt bij wet als een aanspraak geduid en ook daarvoor bestaat er een vrijstelling (art. 10, lid 3 en 11, lid 1, onderdeel r, Wet LB 1964).

‘Waarom zo ingewikkeld?’ is de vraag van menig student die voor het eerst met dit systeem wordt geconfronteerd. Waarom reken je aanspraken tot het loon om ze vervolgens weer vrij te stellen? Mijn antwoord is dan dat dit niet meer dan wetgevingstechniek is om het uitstellen van het genieten van loon aan banden te leggen. De vrijgestelde aanspraken betreffen stuk voor stuk rechten en de algemene maatschappelijke opvattingen houden in dat deze voordelen uit dienstbetrekking moeten worden belast, en wel op het moment dat de uitkeringen die op die rechten berusten, worden genoten. De vrijstellingen voor aanspraken zijn geen ‘faciliteiten’, het is de invulling van onze opvattingen omtrent het moment van belasting betalen. In lijn met die opvattingen vormt pensioen zonder meer loon, maar wel pas op het moment dat de uitkeringen worden ontvangen. De functie van het aansprakenregime is dan om grenzen te verbinden aan wat anders een ongelimiteerde mogelijkheid zou kunnen worden om het genieten van loon uit te stellen. Zo komen alleen pensioenregelingen die binnen de kaders blijven van hetgeen maatschappelijk redelijk wordt geacht, voor deze ‘omkeerregel’ in aanmerking. Althans, zo zijn we begonnen. Later is, geloof het of niet, uit oogpunt van flexibilisering precies in de wet opgeschreven hoe een pensioen eruit moet zien. Pagina’s vol fiscale pensioenregeltjes waren het gevolg. Maar dat was nog tot daaraan toe. Door de maatschappelijke opvattingen niet meer tot uitgangspunt te nemen, werd het fiscale pensioenregime kwetsbaar gemaakt voor de politieke waan van de dag. Ik hoef maar te verwijzen naar de voorstellen van dit kabinet om, nota bene uit bezuinigingsoverwegingen, het fiscale pensioenregime te versoberen.² En daar zit je dan met je flexibele pensioenregime: van het binnen redelijke perken houden van inkomstenuitstel is het nu ontaard in een bezuinigingsinstrument. In de stroom van dit naar mijn mening oneigenlijke bezuinigingsgeweld is de stamrechtvrijstelling meegesleurd en inmiddels zelfs het pensioenregime voorbij gevaren.

Stamrechten in deze context zijn rechten op periodieke uitkeringen ter vervanging van gederfd en/of te derven loon. Als dergelijke schadeloosstellingen als bedrag ineens werden gegeven, gold er tot de Belastingherziening 2001 nog een bijzonder tarief. De strekking daarvan was dat dergelijke inkomsten betrekking hadden op een langere periode dan één jaar, zodat het redelijk was van een gematigd tarief uit te gaan om de al te steile progressie wat af te vlakken. Om twee redenen deed het schrappen van dat bijzondere tarief in de praktijk niet heel veel pijn. Ten eerste was het toptarief drastisch verlaagd van 60 naar 52% en ten tweede bleef de mogelijkheid van het stamrecht in de loonsfeer bestaan. Zonder het alternatief van een bijzonder tarief was de stamrechtvrijstelling vooral in de sfeer van de hoge ontslagvoorzieningen een soort no-brainer: als er geen progressievoordeel was te behalen, was er in ieder geval inkomstenuitstel te genieten. Dat de progressie in de tarieven was afgevlakt maakte het progressienadeel van een bate ineens ten opzichte van een periodieke uitkering weliswaar kleiner, maar het nadeel bleef zeker nog bestaan voor met name de ontslagen werknemers met wat lagere lonen en minder riante afkoopsommen.

Maar los van deze wat calculerende benadering doet dit alles geen spat af aan het uitgangspunt dat het om loon gaat dat normaal gesproken ‘uitgesmeerd in de tijd’ zou zijn ontvangen, dan wel daarvoor bedoeld is. Het zijn bedragen die dienen als aanvulling in slechte tijden, of iemand nu een hoge of een lage afkoopsom heeft ontvangen. Met vermogensvorming heeft het niets van doen. En dan past het eerst tot heffing over te gaan op de momenten waarvoor het bedrag bedoeld is.

Het argument om de stamrechtvrijstelling af te schaffen is niet dat het met de progressie van onze tarieven wel meevalt. Nee, het argument is dat we daarmee weer wat dichter bij een bezuinigingsdoelstelling komen. Geen genuanceerde gedachten over het wegnemen van de tariefnadelen van inkomenscumulatie, maar botweg bezuinigen. Daarbij is het natuurlijk maar welke definitie van bezuinigen we zouden willen hanteren, want hier worden alleen maar belastinginkomsten naar voren gehaald en trekt men aldus een wissel op de toekomst. ‘Potverteren’, zou de oude Wiegel zeggen.

Maar het is erger. In het streven naar ontklemming en het genereren van extra belastingopbrengsten ligt besloten dat daarmee het geld weer kan gaan rollen. We stimuleren zo niet alleen het vrijkomen en daarmee besteden van reeds beklemd kapitaal, maar we entameren ook zonder gêne dat geld dat bedoeld is een aanvulling te vormen op het inkomen versneld wordt uitgegeven. En het in deze tijden stimuleren van potverteren waar sprake is van geld dat als functie heeft (ex-)werknemers een financieel moeilijke tijd door te helpen, vind ik ronduit onverantwoordelijk.

Toen dit onderdeel van het Belastingplan was geschreven, moet het voor de medewetgever zonneklaar zijn geweest dat het schrappen van de stamrechtvrijstelling tot veel vragen zou leiden. Vooral de vraag: onder welke voorwaarden kan ik de stamrechtvrijstelling nog in 2013 toepassen, lag daarbij wel erg voor de hand. We leven nu eenmaal in barre tijden en overal lopen reorganisaties en zijn collectieve ontslagrondes dan wel individuele beëindigingen aan de orde. Het was dan ook verbazingwekkend dat in de Memorie van Toelichting (MvT) geen enkel aanknopingspunt werd gegeven om op deze vraag een antwoord te kunnen formuleren. Nee, het was erger. In de MvT werd op dit punt zelfs verwarring gezaaid doordat het volgende werd gezegd: ‘Die afschaffing heeft tot gevolg dat vanaf 1 januari 2014 ontvangen vergoedingen ter vervanging van gederfd of te derven loon in het jaar van ontvangst volledig in box 1 in de heffing worden betrokken.’³

Pardon? Wat heeft een vergoeding met het toekennen van een aanspraak te maken? Ooit werd wel geredeneerd dat toepassing van de stamrechtvrijstelling berustte op goedkeurend beleid: de werknemer kreeg een afkoopsom en de goedkeuring bewerkstelligde dat we er een aanspraak ingevolge art. 11, lid 1, onderdeel g, Wet LB 1964 in mochten zien. Grote flauwekul natuurlijk, maar als één bepaling in de Wet LB 1964 gebukt is gegaan onder misinterpretaties en onbegrip is het wel de stamrechtvrijstelling.

Later heeft men ontdekt dat de Hoge Raad al in 1961 had geoordeeld dat een recht dat alleen kan worden verwerkelijkt door de verwerving van een stamrecht, zelf ook onder de stamrechtvrijstelling valt.⁴ En dat is al sinds jaar en dag de praktijk: de werkgever verplicht zich tot het storten van een bedrag ter grootte van de afkoopsom als koopsom voor een stamrecht dat – uiteraard – aan de eisen van art. 11, lid 1, onderdeel g, Wet LB 1964 moet voldoen. Zo kent hij een aanspraak toe op periodieke uitkeringen ter vervanging van gederfd en/of te derven loon.

Daarmee is overigens nog niet verklaard wat met de opmerking in de MvT wordt bedoeld. Bedoelde men te zeggen dat het storten van de koopsom van een stamrecht nog in 2013 moet gebeuren om van de stamrechtvrijstelling gebruik te kunnen maken? Het zou toch moeten gaan om de vraag of de aanspraak in 2013 is genoten? Dan kan immers nog van de vrijstelling van art. 11, lid 1, onderdeel g, Wet LB 1964 gebruik worden gemaakt.

En dan komen we op het punt waarop ik de humor van het proces van adviseren weer helemaal inzie: er ontspint zich een volstrekt voorzienbare maar oh zo chaotische discussie over de vraag wat nu rechtens is. Iedereen blaast daarbij, allerminst gespeend van eigenbelang, dapper een deuntje mee, waarbij, naast de ‘usual suspects’, de ‘special guests’ in dit geval zijn degenen zijn die hun brood verdienen aan stamrechten en beslag hebben weten te leggen op domeinnamen als www.destamrechtgigant.nl en varianten daarop. Wat daarbij allemaal aan onzin de revue heeft gepasseerd laat ik graag in het midden, maar in dit internettijdperk blijkt het niet erg moeilijk om dolle paniek te zaaien.