NTFR 2013/254 - Giftenaftrek en goede doelen in de CCCTB

Art.. 12 van het Compromisvoorstel bepaalt dat giften en donaties aan charitatieve instellingen als gedefinieerd in art. 16 van het voorstel, aftrekbaar zijn tot 0,5% van de opbrengsten in het belastingjaar. Andere giften en donaties dan die aan in art. 16 gedefinieerde instellingen zijn, zo bepaalt art. 14, lid 1, onderdeel h, niet aftrekbaar. Zeker in vergelijking met de huidige situatie in Nederland, is dit een zeer beperkte giftenaftrek. Weliswaar mag 0,5% van de opbrengsten worden afgetrokken (hier moeten op grond van .art. 10 van het voorstel de vrijgestelde opbrengsten, aftrekbare kosten en andere aftrekbare posten nog van af worden getrokken), maar dat zal over het algemeen een lagere aftrek opleveren dan de aftrek van 50% van de winst die art. 16 van de Nederlandse Wet op de vennootschapsbelasting 1969 sinds 2012 toestaat. Alleen bedrijven met zeer hoge inkomsten die nu tegen de Nederlandse absolute begrenzing van de aftrek van € 100.000 aanlopen, zullen wellicht onder de CCCTB recht krijgen op een hogere giftenaftrek dan onder de Nederlandse vennootschapsbelasting. Overigens zullen in de CCCTB alle kosten die betrekking hebben op de omzet en uitgaven die zijn opgekomen ter verwerving of zekerstelling van inkomen, aftrekbaar zijn (art. 12, eerste alinea). Het is dus evenals onder de Nederlandse vennootschapsbelasting, de vraag of uitgaven aan goede doelen slechts onder de giftenaftrek aftrekbaar zijn, of dat deze als reguliere bedrijfskosten in aftrek kunnen komen.

Een ander belangrijk verschil is dat waar Nederland giften in geld en giften in natura gelijk behandelt, de CCCTB hier onderscheid tussen maakt. Weliswaar maakt art. 12 geen onderscheid tussen deze giften, maar art. 4, lid 8 bepaalt dat giften die in natura worden gedaan, moeten worden opgeteld bij de opbrengsten van de gever. Dit maakt het doen van deze giften onaantrekkelijk. Stel dat een bedrijf computers met een marktwaarde van € 5.000 voor € 2.000 op de balans heeft staan en deze geeft aan een school. In Nederland zou het bedrijf een bedrag van € 3.000 bij zijn winst moeten optellen en € 5.000 mogen aftrekken, per saldo een aftrek van € 2.000. Onder de CCCTB zou € 5.000 bij de opbrengsten moeten worden opgeteld en € 5.000 mogen worden afgetrokken, per saldo een aftrek van nihil. Het bedrijf kan dan beter € 5.000 aan de school schenken, die vervolgens met dat bedrag de computers voor € 5.000 koopt. Het bedrijf maakt dan een winst van € 3.000 waartegenover een aftrek van € 5.000 staat, per saldo weer een aftrek van € 2.000. Het is mij niet duidelijk waarom de CCCTB tot een dergelijke omslachtige handelwijze wil dwingen die er zelfs toe kan leiden dat bedrijven helemaal afzien van dergelijke giften. Dit lijkt bovendien niet de bedoeling van het Compromisvoorstel. In de toelichting op art. 12 staat namelijk dat giften in cash en giften in natura gelijk moeten worden behandeld. Om dit te bereiken is echter slechts een wijziging in art. 22, lid 1, onderdeel e aangebracht, waardoor de marktwaarde van giften in natura in aanmerking wordt genomen. Kennelijk is de impact van art. 4, lid 8 op deze giften over het hoofd gezien. Dat zou derhalve moeten worden aangepast.

De beslissing om onder de CCCTB slechts een beperkte giftenaftrek toe te staan en giften in natura anders te behandelen, is een politieke keuze. Een dergelijke keuze moet worden gemaakt in een CCCTB. Het is binnen een geconsolideerde vennootschapsbelasting niet mogelijk om elk land zelf de omvang van de giftenaftrek te laten bepalen. Naar mijn mening zou deze politieke keuze, evenals in Nederland het geval was toen tot aanpassing van de giftenaftrek werd overgegaan, echter niet in alle stilte, maar in openbaarheid en vooral ook met het maatschappelijk middenveld moeten worden gevoerd. Het is immers een relevante vraag wat het gevolg van deze bepaling zal zijn op het geefgedrag van CCCTB-bedrijven.

Art. 12 bepaalt dat alleen aftrekbaar zijn giften aan in art. 16 gedefinieerde charitatieve instellingen die in een lidstaat zijn gevestigd of in een derde land waarmee een overeenkomst is afgesloten over informatieuitwisseling op verzoek die vergelijkbaar is met de bepalingen in de informatieuitwisselingsrichtlijn 2011/16/EU. Het is mij niet duidelijk of sprake moet zijn van een overeenkomst met alle lidstaten van de Europese Unie, of alleen met het land waar de moedermaatschappij van het donerende bedrijf gevestigd is. Binnen de logica van de CCCTB lijkt het voldoende als het vestigingsland van de moedermaatschappij deze informatieuitwisselingsmogelijkheid heeft.

Opmerkelijk is dat art. 14, lid 1, onderdeel h slechts bepaalt dat andere giften dan die gedaan aan charitatieve instellingen als gedefinieerd in art. 16 niet aftrekbaar zijn en geen link legt met de vestigingsplaatsbeperking van art. 12. Dit is slordig: op grond van art. 12 zijn giften aan een charitatieve instelling die wel aan de vereisten van art. 16 voldoet, maar in een verkeerd land is gevestigd, niet aftrekbaar, terwijl art. 14 in feite bepaalt dat dergelijke giften niet niet aftrekbaar zijn. Ik heb op de lagere school geleerd dat een dubbele ontkenning een sterke bevestiging is, maar ik vermoed dat dit hier niet de bedoeling is. Art. 14 zou daarom moeten worden aangepast om het voorstel eenduidig te maken.

Los van deze onduidelijkheden is de CCCTB restrictiever dan de Nederlandse wetgeving. Op grond van art. 5b AWR, lid 1, onderdeel b kunnen instellingen die in een derde land zijn gevestigd waarmee geen of onvoldoende inlichtingen kunnen worden uitgewisseld, toch als algemeen nut beogende instelling (anbi) worden aangemerkt, als de instelling zelf zich verplicht tot het verstrekken van bepaalde informatie. De vraag kan worden gesteld of het feit dat de CCCTB het de instelling of zijn bedrijfsdonateur onmogelijk maakt om zelf informatie aan te leveren waaruit blijkt dat aan alle vereisten wordt voldaan, in overeenstemming is met de vrijheid van kapitaalverkeer die immers ook voor derde landen geldt. In rechtsoverweging 60 van de Persche-zaak heeft het Europese Hof van Justitie voor een intra-EU situatie reeds bepaald: ‘Aangezien niets de belastingautoriteiten van de lidstaat van heffing belet om van een belastingplichtige die aanspraak maakt op aftrekbaarheid voor de belasting van giften aan in een andere lidstaat gevestigde instellingen, overlegging van de relevante bewijsstukken te verlangen, kan die lidstaat van heffing zich ter rechtvaardiging van een nationale regeling die de belastingplichtige volstrekt verbiedt die bewijzen te leveren, niet beroepen op de noodzaak om de doeltreffendheid van de fiscale controles te waarborgen.’² Naar mijn mening is het niet ondenkbaar dat het Hof deze overweging ook in derdelandsituaties zal toepassen. In rechtsoverweging 61 wordt de, slechts in EU-situaties geldende, informatieuitwisselingsrichtlijn naar het lijkt namelijk slechts als aanvullend argument gebruikt (‘voorts’). Dit duidt erop dat rechtsoverweging 61 op zichzelf staat en derhalve ook in derdelandsituatie van toepassing zou kunnen zijn. De voorgestelde CCCTB voldoet niet aan deze eis.

Art. 16 van het CCCTB-voorstel bevat een definitie van charitatieve instellingen. Deze instellingen moeten zowel aan nationale vereisten als aan CCCTB-vereisten voldoen. Onderdeel a van art. 16 eist allereerst dat de instelling rechtspersoonlijkheid moet hebben. Het is de vraag wat deze eis tot gevolg heeft voor bijvoorbeeld de charitable trust en unincorporated charitable association naar Engels recht. Mij is niet duidelijk waarom deze beperking tot rechtspersonen noodzakelijk is. Vervolgens eist onderdeel a dat de instelling in haar land van vestiging erkend is als charitatieve instelling. Voor in Nederland gevestigde instellingen betekent dit dat deze de status van anbi in de zin van art. 5b AWR moeten hebben. Voor in Nederland gevestigde bedrijven die niet onder de CCCTB vallen, is deze anbi-status voldoende om aftrekbare giften aan een instelling te kunnen doen.

Voor CCCTB-bedrijven is de anbi-status echter niet voldoende. De CCCTB stelt namelijk in onderdeel b tot en met e van art. 16 aanvullende eisen aan de instelling. Zo moet het vermogen van de instelling onherroepelijk bestemd zijn voor de behartiging van het doel en moet de instelling zijn onderworpen aan vereisten inzake informatieverschaffing met betrekking tot haar rekeningen en werkzaamheden. Een Nederlandse anbi zal aan deze eisen kunnen voldoen.

De CCCTB kent ook een eigen definitie van het algemeen nut beogende activiteiten (art. 16(b)). In het oorspronkelijke CCCTB-voorstel was de eis dat het enige of hoofddoel en -werkzaamheid de behartiging van het algemeen nut is. Een educatief, sociaal, medisch, cultureel, wetenschappelijk, filantropisch, religieus, milieu- of sportief doel werd aangemerkt als behartiging van het algemeen nut op voorwaarde dat het een algemeen belang heeft. Dit doet denken aan de algemene anbi-definitie die Nederland tot 1 januari 2010 hanteerde in art. 6.33 Wet IB 2001.

In het Compromisvoorstel is echter in Annex III een limitatieve opsomming van activiteiten in het algemeen nut opgenomen. Ook Nederland kent sinds 1 januari 2012 een limitatieve opsomming van het algemeen nut beogende activiteiten (art. 5b AWR). In zijn toelichting op art. 16 stelt het Deense presidentschap dat met de limitatieve lijst wordt beoogd de definitie in lijn te brengen met de definitie van algemeen nut beogende activiteiten in het voorstel betreffende het statuut van de Europese stichting (FE).³ Art. 5, lid 2 van de voorgestelde FE Verordening bevat inderdaad een opsomming van doelen die de FE mag dienen. Deze opsomming is echter niet geheel gelijk aan de opsomming in Annex III bij het CCCTB voorstel. Er is een aantal kleinere verschillen. Zo ontbreekt ‘innovation’ in Annex III bij ‘Science and research’ en noemt Annex III ‘physical well-being’, waar de FE Verordening het slechts over well-being heeft. In Annex III ontbreekt bovendien een aantal activiteiten dat wel in de FE Verordening staat: consumentenbescherming, amateursport en infrastructurele ondersteuning van organisaties van algemeen nut. Het ontbreken van amateursport is opvallend: niet alleen omdat dit wel in de FE Verordening als algemeen nut beogende activiteit is opgenomen, maar ook omdat in het oorspronkelijke CCCTB-voorstel sportieve doelen juist wel werden aangemerkt als de behartiging van een algemeen nut. Voor Nederlandse bedrijven zal dit overigens weinig verschil maken. Omdat amateursportverenigingen in Nederland niet de anbi-status kunnen krijgen, zou een Nederlands CCCTB-bedrijf op grond van het eerste lid van art. 16 geen giften aan amateursport mogen aftrekken, ook niet als dit wel in Annex III stond.

Het verschil tussen de opsomming in de FE Verordening en Annex III betekent dat niet alle giften aan FE’s aftrekbaar zijn voor een CCCTB-bedrijf: een FE mag immers consumentenbescherming als doel hebben, maar op grond van de CCCTB kwalificeert dit niet als een algemeen nuttig doel. Het is naar mijn mening zeer onwenselijk dat de Europese Unie verschillende limitatieve opsommingen van het algemeen nut beogende activiteiten hanteert. Het zou daarom beter zijn dat art. 16 van het Compromisvoorstel niet naar een eigen Annex III verwijst, maar naar de FE Verordening. Wijzigingen in de doelen in de FE Verordening werken dan automatisch door naar de CCCTB.

Onderdeel e van art. 16 bepaalt nadrukkelijk dat politieke partijen geen charitatieve instelling kunnen zijn. Dit betekent dat een CCCTB- bedrijf, anders dan een aan de Nederlandse vennootschapsbelasting onderworpen bedrijf, geen giften aan Nederlandse politieke partijen kan doen. Ook ontbreekt in de CCCTB-opsomming, evenals in de FE-opsomming, religie als algemeen nut beogend doel. Ook dit is opmerkelijk, want in het oorspronkelijke CCCTB-voorstel werden religieuze doelen juist wel als het algemeen nut beogend aangemerkt. Een CCCTB-bedrijf kan daarom anders dan een VPB-bedrijf geen aftrekbare giften aan religieuze instellingen doen.

Het Compromisvoorstel voor de CCCTB bevat belangrijke bepalingen voor bedrijven die giften aan goede doelen willen doen. Ten opzichte van de mogelijkheden die bedrijven onder de Nederlandse vennootschapsbelasting hebben om giften te doen, is sprake van een beperking, zowel wat de omvang van de aftrek betreft als van de instellingen waaraan aftrekbaar kan worden gegeven. Ik vraag mij af of dat een wenselijk effect van de CCCTB is. Het is niet zeker of de beperking ten aanzien van de vestigingsplaats van de instelling in overeenstemming is met de vrijheid van kapitaalverkeer. Onwenselijk is naar mijn mening dat nu twee verschillende Europese limitatieve opsommingen van algemeen nut beogende activiteiten worden geïntroduceerd. De CCCTB Verordening en de FE Verordening zouden naar mijn mening exact dezelfde omschrijvingen moeten bevatten. Mijn grootste bezwaar is echter dat de discussie over wat in Europees verband als algemeen nut moet worden beschouwd, niet in het openbaar wordt gevoerd. Er is bijvoorbeeld geen enkele toelichting gegeven op het schrappen van sportieve en religieuze doelen uit de CCCTB-definitie. Ik roep de lidstaten daarom op om de discussie over de vraag over wat in Europees verband als algemeen nut beogende activiteiten worden beschouwd, niet langer in de Brusselse achterkamertjes te voeren, maar in alle openheid in de publieke arena.