NTFR 2014/1286 - Wel vervuilen maar niet betalen – faalt fiscale stimulering?

In zijn conclusie gaat A-G Niessen uitgebreid in op de beleidsvrijheid die de wetgever heeft om in redelijkheid keuzes en onderscheid te maken teneinde milieudoelstellingen te realiseren en gedrag te stimuleren. Dat de wetgever een zekere vrijheid heeft staat buiten discussie. De vraag is echter of de gekozen methode ook tot de gewenste resultaten leidt.

In een eerdere Opinie² een aantal jaren geleden heb ik bij de introductie van het verlaagde 14%-tarief reeds stilgestaan bij de vraag of met een dergelijke verlaagde bijtelling recht zou worden gedaan aan het adagium `de vervuiler betaalt180, zoals door de wetgever werd beoogd met de invoering van een gedifferentieerde bijtelling op basis van de CO₂–uitstoot. Met de latere introductie van het 7%- en 0%-bijtellingstarief is deze vraag nog pregnanter geworden.

Het huidige systeem van de forfaitaire bijtelling van de auto van de zaak, waarbij men bij een privégebruik tot 500 kilometer op jaarbasis geen bijtelling heeft en daarboven een vast bedrag onafhankelijk van het daadwerkelijk gebruik,³ is feitelijk geen goed instrument om het autogebruik te beperken en de CO₂–uitstoot terug te dringen. Immers, heeft men eenmaal de 500-kilometergrens overschreden, dan zit er geen rem meer op het (privé)gebruik, en daarmee dus ook de CO₂–uitstoot, van de auto. Dit geldt uiteraard ook voor de auto’s met een verlaagd (of 0%-)bijtellingstarief en mogelijk nog wel sterker omdat de financiële consequenties van eventueel privégebruik geringer (of nihil) zijn. En 15.000 privékilometers gereden door een werknemer met een zogenoemde ‘Plug-in Hybride’ met 0%-bijtelling, levert een hogere CO₂–uitstoot (zie onder) dan een werknemer die met zijn reguliere benzine of dieselauto slechts 5.000 zakelijke kilometers rijdt.

Vrij recent werd bekend dat de verkoop van hybride auto’s in het laatste kwartaal van 2013 tot recordhoogtes was gestegen. De aangekondigde ‘aanscherping’ van de criteria voor de verlaagde bijtelling per 2014 had een ware run ontketend op met name de zogenoemde plug-in hybride auto’s. Dit is een auto met zowel een benzine- als elektromotor. Jubelende autodealers verhaalden over cliënten die na een tip van de accountant naar de showroom waren gekomen en ongezien een auto kochten om zodoende nog gebruik te kunnen maken van het gunstige fiscale regime. Diverse autodealers hebben aparte door een accountant of fiscaal adviseur opgestelde brochures, waarin de fiscale voordelen van de desbetreffende auto worden opgesomd. Niet alleen de 0%-bijtelling (thans 4% en 7%), maar ook de specifieke ondernemersfaciliteiten (zoals de kleinschaligheids-, milieu-investeringsaftrek en de willekeurige afschrijving op milieu-investeringen, de zogenoemde Vamil), die zijn verbonden aan de aanschaf van dergelijke auto’s, leiden dus tot aankoop van meer auto’s met een (in theorie) lage CO₂–uitstoot.

Ook hier rijst echter weer de vraag of de stimulans tot aanschaf van dit soort auto’s ook feitelijk zal leiden tot een verlaagde CO₂–uitstoot. Dit laatste lijkt niet het geval, om meerdere redenen.

Als eerste oorzaak is aan te wijzen de zogenoemde ‘fabrieksopgave’ van de autofabrikanten, die veelal is gebaseerd op ritten met een constante snelheid en andere ideale omstandigheden. Uit onderzoek is gebleken dat de door de diverse autofabrikanten opgegeven verbruiks- en CO₂–uitstootnormen, zeer theoretisch blijken te zijn. Voor de gemiddelde autorijder blijkt het halen van de theoretische verbruiksnorm in de praktijk nagenoeg onhaalbaar te zijn, ook voor diegenen die dit nastreven en het rijgedrag hierop zo veel als mogelijk aanpassen. De ‘fabrieksopgave’ is echter wel de basis voor toepassing van de diverse fiscale voordelen.

Naast de ‘fabrieksopgave’ is het gedrag van de leaserijders er mede debet aan dat de theoretische CO₂–normen, waarop zoals aangegeven wel de verlaagde bijtellingspercentages zijn gebaseerd, zelden worden gehaald. Waar wordt uitgegaan van een veelvuldig of op zijn minst regelmatig elektrisch gebruik van de auto, blijkt dat in de praktijk veruit de meeste kilometers op reguliere brandstof (benzine/diesel) worden verreden. Volgens diverse leasemaatschappijen die inzicht hebben in de feitelijke verbruikscijfers van de leaserijders, is hier enerzijds de (nog) gebrekkige elektronische infrastructuur debet aan, maar speelt ook een rol dat werknemers feitelijk niet worden gestimuleerd elektrisch te rijden. Immers, een leaserijder hoeft veelal de brandstof niet zelf te betalen en er is daardoor geen stimulans om gebruik te maken van de mogelijkheden elektronisch te rijden.

De praktijk blijkt dus, zoals vaker, weerbarstiger dan de theorie en kan betwijfeld worden of de beoogde CO₂–reductie met deze fiscale stimuleringsmaatregelen wordt gerealiseerd.

In de eerder genoemde uitspraak van de Hoge Raad was een van de argumenten die aan de orde kwam de stelling dat het (louter) als uitgangspunt nemen van de CO₂–uitstoot van een auto ter bepaling van het privévoordeel dat een werknemer geniet onjuist is. Een terecht argument mijns inziens. Immers, het privévoordeel dat een werknemer geniet van een ter beschikking gestelde auto hangt samen met het feitelijke privégebruik van de auto en niet van de (theoretische) CO₂–uitstoot van de auto.

Zoals boven reeds kort aangehaald, kan de feitelijke CO₂–uitstoot bij gebruik van een (tot 2014) 0%-bijtelling auto hoger zijn dan bij een reguliere auto daar waar de reguliere auto niet voor privédoeleinden wordt gebruikt. Beide werknemers hebben weliswaar geen bijtelling, maar de werknemer met de 0%-bijtelling geniet een aanzienlijk privévoordeel. Immers, deze werknemer gebruikt de auto voor privédoeleinden daar waar de werknemer in de reguliere auto deze slechts voor zakelijke doeleinden gebruikt en dus ook geen privévoordeel geniet.

Enerzijds wordt hiermee duidelijk dat door louter de (theoretische) CO₂–norm als uitgangspunt te nemen ter bepaling van de bijtelling, niet per definitie de effectieve CO₂–uitstoot wordt verminderd. Tegelijkertijd rijst de vraag of het terecht is dat werknemers die feitelijk een hogere CO₂–uitstoot realiseren een auto (onbeperkt) voor privédoeleinden kunnen gebruiken en daarmee een aanzienlijk voordeel genieten uit de dienstbetrekking dat (nagenoeg) volledig onbelast blijft.

Uiteraard staat het een wetgever vrij met fiscale regelgeving bepaalde beleidsdoelstellingen (i.c. reductie van de CO₂–uitstoot) na te streven, maar de regelgeving in de huidige vorm, vormt een onvoldoende rechtvaardiging voor dit (grote) onderscheid. Een zuiverder benadering zou zijn ter bepaling van het belastbare voordeel mede aan te sluiten bij het feitelijke privégebruik van de auto. Dit geldt overigens niet alleen voor de zogenoemde vrijgestelde of lage bijtellingsauto’s, maar voor iedere bijtellingscategorie. Het is weliswaar inherent aan het hanteren van een forfait dat daarbij niet naar het feitelijke gebruik van de auto wordt gekeken, maar dit leidt mijns inziens tot een onterechte (volledige of gedeeltelijke) vrijstelling van een aanzienlijk privévoordeel. Dit steekt temeer daar de reductie van de effectieve CO₂–uitstoot met de forfaits feitelijk niet (onvoldoende) wordt gerealiseerd.

In de eerdere Opinie waaraan hierboven reeds kort is gerefereerd, heb ik gepleit voor een terugkeer van de gestaffelde bijtelling zoals die tot 2004 van toepassing was. Gedurende een aantal jaren tot 2004 was het bijtellingspercentage afhankelijk van de hoeveelheid privékilometers die werden gereden met de auto. Hoe meer privékilometers een werknemer rijdt, des te groter het privévoordeel en des te hoger de bijtelling. Een simpele en redelijk eenvoudig uit te voeren maatregel die mijns inziens rechtvaardiger uitpakt dan de huidige ‘alles of niets’-500-kilometergrens en de 0%-bijtelling voor werknemers die hiermee een aanzienlijk onbelast privévoordeel genieten.

Met de aanscherping van de voorwaarden per 2014 is een stap in de goede richting gezet. Immers, de ‘fabrieksopgave’ van de CO₂–uistoot blijkt niet realistisch en in die zin is het logisch de normen daarop aan te passen. Echter, met een verhoging van het laagste tarief van 0% naar 4% en invoering van een 7%-tarief, blijven de bestaande knelpunten bestaan. Een goede en effectieve stimulans om de feitelijke CO₂–uitstoot te beperken biedt deze regelgeving onvoldoende.

Hierbij derhalve een herhaalde oproep voor invoering van een gestaffelde bijtelling, waarbij het toepasselijke bijtellingspercentage wordt geprorateerd op basis van de gereden privékilometers. Het argument van de vereenvoudiging kan niet worden tegengeworpen, aangezien de fiscale regelgeving omtrent de CO₂–efficiënte auto’s op zijn zachtst gezegd reeds verre van eenvoudig is en continu aan verandering onderhevig. Met het toepassen van een pro-ratabijtelling op basis van het aantal privékilometers, wordt weliswaar een extra administratieve ‘last’ gecreëerd, maar deze komt bij de berijder te liggen. Die hoeft de privékilometers niet bij te houden, maar die zal als dit wel wordt gedaan en het privégebruik ook feitelijk wordt beperkt (en hiermee ook de effectieve CO₂–uistoot) daarvoor beloond worden met een lagere bijtelling. Het is dan weliswaar niet gelukt de regelgeving eenvoudiger te maken, maar waarschijnlijk wel effectiever en rechtvaardiger.