NTFR 2014/1562 - Formeel onderzoek naar Nederlandse rulings

Het Europese steunverbod is te vinden in art. 107, lid 1, VWEU. De tekst van deze bepaling luidt:

‘Behoudens de afwijkingen waarin de Verdragen voorzien, zijn steunmaatregelen van de staten of in welke vorm ook met staatsmiddelen bekostigd, die de mededinging door begunstiging van bepaalde ondernemingen of bepaalde producties vervalsen of dreigen te vervalsen, onverenigbaar met de interne markt, voor zover deze steun het handelsverkeer tussen de lidstaten ongunstig beïnvloedt.’

Op grond van de bovenstaande bepaling, mogen lidstaten dus geen selectieve voordelen toekennen aan ondernemingen indien dit gepaard gaat met een overheidsuitgave. Uit vaste Europese jurisprudentie blijkt dat steun onder andere via het belastingstelsel van een lidstaat tot stand kan komen. Dit is het geval waar een onderneming – in afwijking van de normale wetstoepassing – een lager bedrag aan belasting hoeft te betalen zonder dat hiervoor een rechtvaardiging is.

Verschillende vormen van toekenning

Een steuntoekenning kan op verschillende manieren tot stand komen. In de huidige context is het nuttig om een onderscheid aan te brengen tussen: (i) steun als gevolg van ondeugdelijke wetgeving, en (ii) gevallen waarin de wetgeving weliswaar deugt, maar de toepassing ervan niet. Met ‘deugdelijk’ wordt in dit verband bedoeld ‘in lijn met de Europese staatssteunbepalingen’.

Hoewel beide situaties resulteren in een steuntoekenning (en om die reden dus problematisch zijn), verschillen ze op het punt van hun uitstralingseffect. In het eerste geval speelt namelijk een structureel probleem in de wetgeving van een lidstaat, die meerdere belastingplichtigen dus zou kunnen treffen. In het tweede geval blijft het probleem daarentegen beperkt tot één of enkele belastingplichtigen. Het verschil is als dat tussen een tropische storm en een plaatselijke bui.

(Eventueel zou dit anders kunnen zijn bij een systematisch onjuiste toepassing, bijvoorbeeld op basis van begunstigend beleid. Het gaat te ver om dit nu verder uit te werken.)

Signaleringsproblemen

Voor veel ondernemingen is het tijdig signaleren van steunrisico’s problematisch. De steunregels zijn (nog?) geen gemeengoed, en de toepassing ervan loopt vaak niet optimaal.

Een belangrijk probleem in dit verband is bovendien dat de logica van de staatssteunwetgeving volstrekt haaks staat op het instinct van de gemiddelde fiscalist. Dit is het duidelijkst te zien op het punt van opgewekt vertrouwen. Hier geldt dat een belastingplichtige – in de context van de terugvordering van steun – geen in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen aan handelingen van de eigen lidstaat. Dat dit voor veel mensen onbegrijpelijk is, snap ik wel.

Ik vrees dat een goede omgang met de steunregels niets minders vereist dan een paradigmashift in het denken van belastingplichtigen en hun adviseurs. Vroeger ging het erom een zo goed mogelijke deal met de fiscus te sluiten. Tegenwoordig moet veel sterker gekeken worden naar de houdbaarheid van afspraken in het licht van de regels omtrent fiscale steun. Het halen van een ‘mooie’ ruling heeft immers geen enkele zin als het later staatssteun blijkt te bevatten.

Handhaving van de steunregels

Ik zal nu een paar woorden zeggen over de handhaving van de steunregels.

De Europese Commissie speelt een rol van grote betekenis bij de handhaving van het steunverbod. Indien zij op gegeven moment vermoedt dat sprake is geweest van een verboden steuntoekenning, zal zij in beginsel een formeel onderzoek starten. Het juridisch kader hiervoor is te vinden in de Procedureverordening nr. 659/1999.²

De functie van een formeel onderzoek is om de informatie te vergaren die de Commissie nodig heeft om te bepalen of een maatregel verenigbaar is met de interne markt. Daarnaast stelt het belanghebbenden in de gelegenheid om gedurende een bepaalde periode hun opmerkingen kenbaar te maken.

Pas na afloop van het onderzoek neemt de Commissie een beslissing of de onderhavige maatregel verenigbaar is met de interne markt. Voor die tijd is het dus niet vanzelfsprekend dat een bepaalde onderneming steun ontving.

Risico’s van verboden steun

Indien de Commissie tot de slotsom komt dat in een bepaald geval verboden steun werd verleend, rijst de vraag naar eventuele terugvordering. De lidstaat krijgt in dat geval de opdracht om het te weinig betaalde bedrag alsnog te verhalen (inclusief rente). De terugvorderingsperiode is tien jaar.

Terugvordering is het grootste risico dat samenhangt met staatssteun, maar helaas niet het enige. Een Commissie-onderzoek kan als zodanig al negatieve gevolgen hebben. Naast onzekerheid en mogelijk ook (advies)kosten, moet gedacht worden aan reputatieschade. Apple, Fiat en Starbucks zijn sinds het verschijnen van het persbericht meerdere malen in het nieuws geweest en dan niet in positieve zin.

Het onderzoek van 11 juni 2014 staat niet los van het internationale debat over agressieve tax planning. Men ziet een duidelijk verband tussen de BEPS-problematiek en de steunregels.

In februari 2014, verwoordde Eurocommissaris Almunia dit als volgt:

‘Aggressive tax planning is contrary to the principles of the Single Market, even under the present distribution of competences between the EU and its Member States. A limited number of companies actually manage to avoid paying their proper share of taxes by reaching out to certain countries and shifting their profits there. In those cases where national laws or tax-administration decisions permit or encourage these practices, there might be a State aid component involved and I intend to go to the bottom of it.’³

Het bovenstaande komt op mij wat opportunistisch over. De Commissie gebruikt de rijdende trein van BEPS als platform voor haar eigen steunagenda. Waarmee ik overigens niet voorbij zou willen gaan aan de duidelijke overlap tussen de steunregels en de BEPS-problematiek.

Voorts doet deze retoriek het ongetwijfeld goed bij Europese burgers. Na maanden van berichtgeving over ‘tax dodgers’ zien zij nu eindelijk dat er wat gebeurt. Voor de positie van de Europese Commissie kan dit alleen maar voordelig zijn.

Quo vadis?

Een interessante vraag is of de link met BEPS iets zegt over de (toekomstige) richting van het werk van de Commissie. Ten dele is dat volgens mij wel het geval.

Twee van de drie ondernemingen die in casu onderzocht worden, zijn de afgelopen maanden in de media geweest wegens hun (beweerdelijk agressieve) fiscale structurering. Dit zal (mede) aanleiding zijn geweest voor de Commissie om zich juist op deze ondernemingen te richten.

Op inhoudelijk vlak is de impact van het BEPS-debat wat minder duidelijk. Niet alle maatregelen die de afgelopen tijd ter discussie zijn komen te staan, lenen zich voor een behandeling op basis van de steunregels. Gegeven de huidige stand van het Europese staatssteunrecht, ligt het bijvoorbeeld niet voor de hand dat de Commissie de strijd aan zou binden met hybride mismatches (dispariteiten). Hoewel dit niet ondenkbaar is, zou het haaks kunnen staan op de benadering van de Europese Commissie in de groepsrenteboxzaak (2009).⁴

Waar richt de Commissie zich dan wel op? Als de hybride mismatches van tafel zijn, is de keuze om te focussen op tax rulings inderdaad logisch. Enige garantie dat toekomstige onderzoeken ook zullen gaan om transfer pricing-regels, is er overigens niet.

De reikwijdte van het huidige onderzoek is in twee opzichten beperkt. In de eerste plaats is dit omdat het onderzoek gericht is op drie specifieke ondernemingen. In de tweede plaats gaat het de Commissie (vooralsnog?) alleen om tax rulings op het gebied van transfer pricing.

Gebruik van tax rulings

Belastingplichtigen maakten in het voorliggende geval gebruik van tax rulings. De vraag zou daarom kunnen opkomen of het gebruik van tax rulings als zodanig steun is. Met haar persbericht maakt de Commissie echter duidelijk dat dit laatste niet het geval is:

‘Tax rulings as such are not problematic: they are comfort letters by tax authorities giving a specific company clarity on how its corporate tax will be calculated or on the use of special tax provisions.’

Nederland krijgt zelfs een complimentje:

‘In particular, the Commission notes that The Netherlands seem to generally proceed with a thorough assessment based on comprehensive information required from the tax payer. The Commission therefore does not expect to encounter systematic irregularities in tax rulings.’

Dit is een opsteker voor de Nederlandse rulingpraktijk. De afgelopen tijd kampte Nederland op internationaal fiscaal gebied met een nogal slecht imago. Zo is de term ‘belastingparadijs’ verschillende malen gevallen. Bij dit laatste speelde de vertrouwelijkheid van Nederlandse tax rulings niet zelden een rol. Tegen dit licht is het natuurlijk prettig dat de Commissie nu haar zegen geeft aan het Nederlands beleid.

Transfer Pricing

De Europese Commissie verricht onderzoek naar het gebruik van tax rulings over transfer pricing en – dit valt althans niet uit te sluiten – daarmee samenhangende thema's, bijvoorbeeld op het gebied van waarderingen. Indien dergelijke afspraken afwijken van de desbetreffende wet- en regelgeving (met name de ‘at arm’s length’-standaard), kan sprake zijn van een steuntoekenning.

Interessant aan het voorliggende onderzoek is dat de juridische kaders in grote lijnen bekend lijken. Mogelijk verandert dit beeld naar aanleiding van de (nog te verschijnen) beschikking, maar vooralsnog lijkt de focus van het onderzoek primair te liggen op de toepassing van wet- en regelgeving, en dus niet de wet- en regelgeving zelf.

Uitbereiding van het onderzoek?

Naast het onderzoek bij Apple, Fiat en Starbucks, zal de Commissie doorgaan met het onderzoeken van andere gevallen van potentiële steun. In het persbericht schrijft zij:

‘In parallel to these three formal investigations, the Commission will continue its wider inquiry into tax rulings, which covers more Member States.’

De vraag rijst hoe de Commissie deze uitbereiding denkt te realiseren.

In het verleden heeft de Commissie te kampen gehad met personele onderbezetting, waardoor het niet altijd mogelijk was om onderzoeken te openen. Het gebrek aan mensen fungeerde in zekere zin als een natuurlijke rem op het aantal staatssteunonderzoeken. Is de Commissie eigenlijk wel geëquipeerd om nog meer onderzoeken te verrichten?

Ik heb hier een theorie over.

In het geval van transfer pricing, zou de Commissie haar capaciteitsprobleem kunnen oplossen door (een deel van) het onderzoekswerk uit te besteden aan (externe) transfer pricing-professionals. Staatssteunkennis is ten slotte geen vereiste om een ‘at arm’s length’-vergoeding te kunnen vaststellen. Ik vraag me daarom af of de Commissie voornemens is haar slagkracht door middel van outsourcing te vergroten.

Het is lastig om met enige zekerheid iets te zeggen over de impact van dit onderzoek op de bredere fiscale praktijk. Gegeven de beperkte reikwijdte van het onderzoek, mag echter verwacht worden dat het op korte termijn geen al te grote gevolgen zal hebben.

Toename in Commissie-onderzoeken

Op langere termijn is het beeld anders. De aanhoudende (maatschappelijke) druk van het BEPS-debat en het feit dat de Commissie heeft aangekondigd meer onderzoeken te zullen doen, suggereert dat belastingplichtigen vaker te maken zullen krijgen met het thema staatssteun.

Het is vervolgens de vraag of deze onderzoeken alleen betrekking hebben op transfer pricing rulings, of dat andere soorten steun ook in het vizier komen. Te denken valt aan een onderzoek naar een wettelijke regeling in een bepaalde lidstaat. Dit zou de dynamiek van de steundiscussie veranderen en voor de nodige opschudding zorgen.

Grip op steunrisico's

Voor veel belastingplichtigen is het Europese staatssteunrecht onbekend terrein. Dat wil niet zeggen dat zij per definitie steun hebben ontvangen, maar wel dat zij geen zicht hebben op hun eigen situatie en dus geen grip op eventuele risico's. Naarmate meer aandacht komt voor dit onderwerp, moet daar verandering in komen.