NTFR 2015/2940 - Op weg naar Europees transfer pricing-recht

Reeds in de beschikking van 11 juni 2014, nr. C(2014) 3626 final, tot opening van de formele onderzoeksprocedure in de Starbucks-zaak overwoog de Commissie:

‘(74) Fiscale rulings zouden (…) niet mogen resulteren in een lagere belastingheffing voor de betrokken ondernemingen dan voor ondernemingen die zich in een juridisch en feitelijk vergelijkbare situatie bevinden. De belastingautoriteiten die via een discretionaire rulingpraktijk aanvaarden dat multinationale ondernemingen bij de vaststelling van de commerciële voorwaarden voor intragroeptransacties van de marktvoorwaarden afwijken, kunnen in hun jurisdictie van belastbare inkomsten afzien en daardoor van staatsmiddelen, met name wanneer zij commerciële voorwaarden aanvaarden die afwijken van de voorwaarden die door een voorzichtige onafhankelijke marktdeelnemer zouden zijn aanvaard.

(75) Om te besluiten of een methode voor de vaststelling van de belastbare inkomsten van een onderneming haar een voordeel oplevert, moet die methode worden vergeleken met het gewone belastingstelsel, op basis van het verschil tussen de winsten en verliezen van een onderneming die haar activiteiten onder normale marktvoorwaarden verricht. Wanneer een APA betrekking heeft op verrekenprijsregelingen tussen gelieerde ondernemingen van dezelfde ondernemingengroep, zou die regeling niet mogen afwijken van de regeling of vergoeding die zou zijn aanvaard door een voorzichtige onafhankelijke marktdeelnemer die onder normale marktvoorwaarden handelt.

(76) In deze context kunnen marktvoorwaarden worden bereikt door verrekenprijzen die zakelijk zijn bepaald. (…)’

De Commissie vergelijkt hier dus ‘een onderneming die haar activiteiten onder normale marktvoorwaarden verricht’ met een onderneming die deel uitmaakt van een groep van gelieerde ondernemingen. Binnen een stelsel van winstbelasting moet de winst van beide ondernemingen worden vastgesteld op de winst die ‘onder normale marktvoorwaarden’ zou zijn behaald. De OESO-transfer pricing guidelines worden door de Commissie aanvaard als een referentiedocument om een zakelijke prijs zo dicht mogelijk te benaderen, maar zij zijn níet beslissend. De desbetreffende EU-lidstaat moet zich steeds ervan blijven vergewissen dat de guidelines daadwerkelijk leiden tot gelijke behandeling van onafhankelijke ondernemingen en ondernemingen die deel uitmaken van een groep.

Uit het persbericht van de eindbeschikking in de Starbucks-zaak blijkt dat de Commissie vasthoudt aan de ingezette lijn:

‘In fiscale rulings mogen geen methoden, hoe complex ook, gebruikt worden om zonder economische rechtvaardiging verrekenprijzen te bepalen waarmee ten onrechte winsten verschoven worden om de door de onderneming te betalen belasting te verminderen. Daardoor zou die onderneming een oneerlijk concurrentievoordeel krijgen ten opzichte van andere ondernemingen (meestal het MKB) die over hun werkelijke winst belast worden omdat zij marktprijzen betalen voor de producten en diensten die zij gebruiken.

De Commissie heeft (…) Nederland daarom bevolen de onbetaalde belasting van (…) Starbucks terug te vorderen, om een einde te maken aan het oneerlijke concurrentievoordeel en om te garanderen dat die [onderneming] op dezelfde wijze behandeld [wordt] als andere ondernemingen in vergelijkbare situaties.’

Specifiek ging het erom dat Starbucks Manufacturing bv, onderdeel van de Starbucksgroep, een royalty betaalde aan een Engels partnership, die volgens de Commissie te hoog was. Sterker: onder normale marktomstandigheden zou überhaupt geen royalty worden betaald. In de tweede plaats betaalde de Nederlandse bv een te hoge prijs voor groene koffiebonen aan een Zwitserse gelieerde vennootschap, aldus de Commissie. Dit een en ander heeft de Commissie tot een ‘negative decision with recovery’ geleid: Starbucks moet de niet geheven belasting aan de Nederlandse Staat terugbetalen.

De vraag rijst of de Commissie haar bevoegdheden niet overschrijdt door transfer pricing-regels uit art. 107, lid 1, VWEU af te leiden. Bij deze bepaling gaat het immers om belastingmaatregelen die voordelig afwijken van het normale belastingstelsel, voor zover zij differentiaties invoeren tussen marktdeelnemers die zich, gelet op het doel van het belastingstelsel van de betrokken lidstaat, in een feitelijk en juridisch vergelijkbare situatie bevinden.¹ Maar hoe bepaalt de Commissie het ‘normale belastingstelsel’, de voordelige afwijking ervan en de vergelijkbaarheid van ondernemingen? Ik denk dat de Commissie redeneert dat het referentiekader de vennootschapsbelasting als zodanig is. Binnen dit referentiekader worden lichamen afzonderlijk als belastingplichtige beschouwd, ongeacht de vraag of zij deel uitmaken van een groep; de winstberekening van deze lichamen wijkt in beginsel niet af. De voordelige uitzondering voor Starbucks Manufacturing bv schuilt vervolgens in de omstandigheid dat zij volgens de Commissie niet wordt belast volgens deze principes, aangezien het haar wordt toegestaan bij haar winstberekening geen marktprijzen te hanteren. Hiermee is het selectieve voordeel gegeven; in het geval van individuele steun leidt de vaststelling van een economisch voordeel immers tot het vermoeden van selectiviteit.²

Het ‘probleem’ met deze redenering is tweeërlei. In de eerste plaats kan men zich afvragen wat de Commissie zou hebben beslist als Nederland überhaupt geen totaalwinstjurisprudentie of art. 8b Wet VPB 1969 zou hebben. Zou het oordeel dan anders hebben geluid? Ik denk het niet! Als een onafhankelijke onderneming per definitie volgens marktprijzen wordt belast, dient – in de redenering van de Commissie – hetzelfde te gelden voor groepslichamen. Als dit waar is, dwingt de Commissie de EU-lidstaten tot de invoering van transfer pricing-regels. Daarmee slaat zij de glibberige weg in van positieve harmonisatie. Tenzij je kunt zeggen dat de selectiviteit schuilt in de gelijke behandeling (geen transfer pricing-regels) van ongelijke gevallen (onafhankelijke lichamen versus groepslichamen). Op deze manier past de benadering van de Commissie nog in de klassieke opvatting van selectiviteit, die in wezen een toets aan het gelijkheidsbeginsel inhoudt. Deze invalshoek wordt door de Commissie echter niet gebruikt en is nog steeds politiek erg gevoelig…

In de tweede plaats vormen de transfer pricing guidelines in de redenering van de Commissie niet het relevante normale belastingstelsel. Dat is immers de winstbelasting zelf die autonoom belastingheffing volgens marktprijzen voorschrijft. De guidelines zijn wel een inspiratiebron, maar op zichzelf niet beslissend. Dit blijkt ook wel uit het persbericht in de Starbucks-zaak: Starbucks Manufacturing bv heeft ten onrechte de zogenoemde TNMM-methode gebruikt bij de bepaling van haar belastbare winst. Volgens de Commissie waren marktprijzen beschikbaar voor de groene koffiebonen en betaalden onafhankelijke koffiebranders geen royalty. Volgens de Commissie had Starbucks de CUP-methode moeten gebruiken. In deze benaderingswijze volgt uit art. 107, lid 1, VWEU wat ‘juiste’ transfer pricing is.

Als de Nederlandse Staat en/of Starbucks in beroep gaat tegen de beschikking van 21 oktober 2015 zal het Gerecht van de Europese Unie – en in laatste instantie het Hof van Justitie – een oordeel moeten vellen over de rechtmatigheid ervan. Als de Europese rechter het principiële uitgangspunt van de Commissie accepteert – in een winstbelasting dienen ondernemingen volgens marktprijzen te worden belast – kan de Commissie zeer wel evolueren tot een soort Europese transfer pricing-autoriteit. Zij bepaalt dan hoe marktprijzen moeten worden vastgesteld, geïnspireerd door de OESO-guidelines en onder de controle van de Europese rechter.³ Laat het de Britten vóór het referendum over de Brexit maar niet horen… In ieder geval: we leven in interessante tijden, ook op Europees transfer pricing-gebied!