NTFR 2015/551 - Belastingplicht voor overheidsbedrijven mist doelen

De invoering van een belastingplicht voor de vennootschapsbelasting voor overheidsbedrijven per 1 januari 2016 lijkt een feit. Geen fiscalist die daar nog aan twijfelt. Nederland heeft tenslotte ook niet veel keuze. Als de belastingplicht voor overheden wordt uit- of afgesteld dreigt immers een staatssteunprocedure. Onder druk wordt alles vloeibaar, zo ook onder Europese druk. Na meer dan 20 jaar gesteggel in de politiek over nut, noodzaak en vorm van een belastingplicht voor overheidsbedrijven is het huidige wetsvoorstel met een enkel debat door de Tweede Kamer geloodst. Daarmee heeft deze Kamer gehoor gegeven aan de oproep van de staatssecretaris van Financiën aan het parlement om het wetgevingsproces zo spoedig mogelijk af te ronden. Hopelijk voor de staatssecretaris staat ook de Eerste Kamer in de klapstand.

Veel parlementaire behandeling is er dan ook niet. Gelukkig kunnen we ons enigszins troosten met brieven van de staatssecretaris over het wetsvoorstel aan bijvoorbeeld de VNG, gepubliceerd op de website van de VNG. Een opinie over de juridische status van deze brieven bewaar ik voor een volgende keer, evenals de bijkomende vraag wat de staatsrechtelijke rol van de Kamer in zo’n proces is. De brieven geven de praktijk in ieder geval extra handvatten. Dat laat onverlet dat boven de markt de vraag blijft hangen of alle doelen worden gehaald. Hieronder wil ik er op een aantal nader ingaan, onder meer het budgettaire doel en het hoofddoel om een gelijk speelveld te creëren tussen publieke en private partijen. Het budgettaire doel van een extra belastingopbrengst van € 100 miljoen per jaar lijkt mij op voorhand bedoeld om collectief te geloven dat we niet louter een papieren tijger creëren. Vanwege de ruime praktijkervaring spreek ik hierna over gemeenten. In beginsel kan daar ieder overheidslichaam voor in de plaats worden gelezen.

Voor het goede begrip, welke activiteiten van gemeenten worden straks belastingplichtig? In de eerste plaats de activiteiten in bv’s en dergelijke. In zoverre geen verschil met private partijen. Voor de publiekrechtelijke rechtspersoon zelf gaat het zelfde fiscale regime gelden als voor stichtingen en verenigingen: belastingplichtig indien en voor zover een onderneming wordt gedreven. Van een onderneming is sprake als aan de volgende cumulatieve eisen wordt voldaan:

1. Er is sprake van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid.

2. Er is sprake van deelname aan het economisch verkeer.

3. Er is een geobjectiveerd winststreven. Het treden in concurrentie wordt daarbij gezien als aanvulling op het criterium van het winststreven, zij het dat een particulier een bescheiden bestaan aan de winst moet kunnen ontlenen.

Als sprake is van een belastingplichtige onderneming kan een deel van de winst vrijgesteld worden op grond van een aantal nieuwe objectvrijstellingen die met het wetsvoorstel geïntroduceerd worden. Ik ga daar verder niet op in, zij het dat ik wil opmerken dat een – de facto zelfs geheel – vrijgestelde onderneming volgens de wetgever aangifte zal moeten doen, inclusief fiscale balansen en een winst- en verliesrekening. Over administratieve overkill gesproken en de doelstelling van de wetgever de administratieve lasten beperkt te houden. Dat terzijde.

Bovenstaande criteria geven gemeenten de nodige stuurwielen om de belastingplicht in zekere mate naar de hand te zetten. Ik ga er daarbij van uit dat de gemiddelde gemeente niet met een belastinglast geconfronteerd wil worden. Deze last vormt immers een kostenpost en gaat ten laste van het budget. Evenmin zullen zij met de administratieve lasten geconfronteerd willen worden. Gemeenten zullen de organisatie daarom bij voorkeur zodanig inrichten dat van belastingplicht überhaupt geen sprake is. Een vrijstelling verplicht immers nog steeds tot aangifte. Zij zijn daarin net zo vrij als private partijen. De activiteiten van een gemeente vallen in het algemeen in drie categorieën uiteen:

1. structureel verlieslatende activiteiten, zoals bijvoorbeeld zwembaden en theaters;

2. in sterke mate winstgevende activiteiten, zoals bijvoorbeeld parkeren achter de slagboom en het grondbedrijf; en

3. activiteiten die rond de break-even hangen, waarschijnlijk de bulk van de activiteiten.

De activiteiten onder 1 leiden niet tot belastingplicht. Er is immers geen (objectief) winststreven als bedoeld onder voorwaarde C. Zo er al in (potentiële) concurrentie wordt getreden kan een particulier geen bescheiden bestaan ontlenen aan dat verlies, lijkt mij. Dat ligt anders voor de activiteiten onder 2. Als ook aan de voorwaarden A en B wordt voldaan ontstaat een belastingplicht en naar alle waarschijnlijkheid een belastinglast. Als deze last niet gewenst is kunnen de activiteiten onder 1 en 2 simpelweg in een ‘bv-structuur’ worden samengebracht. Of binnen één entiteit of binnen een fiscale eenheid. Alsdan zijn alle activiteiten immers van rechtswege belastingplichtig, ook de verlieslatende. Deze verliezen kunnen dan worden afgezet tegen de winsten. Een kind kan de was doen. Omdat ik verwacht dat het potentieel aan verliezen bij een gemeente doorgaans hoger is dan dat aan winsten, neem ik hier reeds een voorschot op de conclusie dat de begrote opbrengst wel eens tegen zou kunnen vallen. Belangrijk is of gemeenten daadwerkelijk een bv-structuur willen. Als de VPB-last maar groot en structureel genoeg is, komt de discussie vroeg of laat op gang. Ik geloof tenminste dat een gemeente(raad) liever een aantal diensten voor burgers in de lucht houdt dan substantieel vennootschapsbelasting betaalt.

Voor de activiteiten onder 3 zal een gemeente bewust met de stuurwielen aan de slag moeten om belastingplicht te voorkomen. Zo kan een gemeente ervoor kiezen bepaalde prestaties niet meer zelf aan derden aan te bieden. Zo wordt voorkomen dat sprake is van deelname aan het economische verkeer. Als de gemeente ervoor kiest deze activiteiten door een andere, private partij te laten doen wordt op deze wijze de doelstelling van een gelijk speelveld behaalt. Voorbeeld. Een gemeente haalt binnen de eigen gemeente zelf het huishoudafval op. Deze activiteit leidt niet tot belastingplicht, zo heeft de wetgever zelf aangegeven. Stel dat dezelfde vuilniswagens op afroep en tegen betaling ook grof vuil ophalen bij burgers. Dat trekt in beginsel het hele huishoudafvalbedrijf in de belastingplicht. Om dat te voorkomen kan de gemeente ervoor kiezen het grof vuil door een andere partij te laten ophalen.

Een andere draai aan het stuurwiel is dat de gemeente ervoor zorgt dat een (geobjectiveerd) winststreven ontbreekt. Lees: dat de gemeente ervoor zorgt dat structureel geen winst wordt gehaald met de activiteit. Dat is simpelweg te realiseren door de prijs die van de derde gevraagd wordt te drukken. De wetgever heeft immers bepaald dat de prijs die wordt berekend aan een (onafhankelijke) derde aan de gemeente is en dat de inspecteur deze niet corrigeert. Mogelijk dat de Wet markt en overheid het prijs drukken verhindert, maar zolang gemeenten hun diensten binnen deze wet massaal als algemeen belang kunnen blijven bestempelen en de wet een kostprijs toestaat (dus zonder winstopslag) blijven er voldoende mogelijkheden. Van eerdergenoemd concurrentiecriterium valt evenmin wat te duchten, want ook hier geldt dat een particulier geen bescheiden ontstaan kan ontlenen aan een verlies of een resultaat van nul. Aldus concludeer ik dat het beoogde, gelijke speelveld al met al ver uit zicht is, evenals de begrote opbrengst.

Tot slot dreigt een serieuze complicatie binnen de doelstelling van de wet om samenwerkende overheden niet te belasten daar waar de activiteiten – als ze door een gemeente zelf zouden worden verricht – evenzeer vrijgesteld zouden zijn. In de praktijk komt het veel voor dat een – op zich vrijgesteld – samenwerkingsverband nog gebruik maakt van de faciliteiten van de deelnemers. Zo kan het zijn dat bijvoorbeeld gebruik wordt gemaakt van de medewerkers van de ene deelnemende gemeente en de ICT-structuur van de ander. Deze arbeids- en ICT-prestaties kwalificeren mogelijk als belaste onderneming bij deze gemeenten (niet bij het samenwerkingsverband). Het samenwerkingsverband kwalificeert in beginsel immer als derde doch vormt evenzeer een gelieerde partij. Dat betekent – anders dan hierboven beschreven – dat een zakelijke vergoeding berekend dient te worden, met in beginsel een winstopslag dunkt mij. De nieuwe vrijstellingen zijn naar de letter op deze casus niet van toepassing. Belastingplicht en heffing dreigen aldus, daar waar dat volgens mij binnen de samenwerkingsgedachte niet aan de orde zou moeten zijn. Het is voor de praktijk beslist te hopen dat daar een oplossing voor komt.