NTFR 2017/2098 - Consultatie ‘Maatregelen aanpak belastingontduiking’: een consultatie die vragen oproept

Op 20 juli jl. is de internetconsultatie ‘Wet aanpak belastingontwijking’ opengesteld voor het publiek.¹ Reageren kan tot 29 september 2017. De consultatieronde en de daarin voorgelegde maatregelen waren al eerder aangekondigd; een echte verrassing was het dus niet.² Toch heeft de consultatie – net als de meeste verrassingen – iets onaangenaams. Allereerst wordt dat veroorzaakt door het weinig vreugdevolle onderwerp ‘belastingontduiking’. Het houdt niet op, niet vanzelf, neurie ik zacht. Het is dan ook goed dat deze ontwrichtende problematiek de aandacht van het (demissionaire) kabinet heeft.

Tegelijkertijd wordt het ongemakkelijke gevoel dat de consultatie oproept ook door iets anders veroorzaakt. Het duurde even voor ik het doorhad, maar het zit hem in de wijze waarop de voorgestelde maatregelen en de bijbehorende vragen worden gepresenteerd. De consultatie roept daarmee meer vragen op dan reeds besloten ligt in de aard van het instrument. Die vragen wekken bij mij de suggestie dat de consultatie weliswaar openbaar staat voor het publiek, maar dat – omgekeerd – de wetgever niet echt open staat voor de reacties.

Consultatie bij fiscale wetgeving is potentieel een zeer nuttig middel dat een bijdrage kan leveren aan de kwaliteit van wetgeving en de democratische waarde daarvan verstevigt.³ Hierbij dient het oogsten van bruikbare reacties het doel van een consultatie te zijn. Om die reden probeer ik in deze Opinie te ontrafelen waarom de consultatie ‘Wet aanpak belastingmaatregelen’ bij mij vragen oproept. Ik sluit af met enkele aanbevelingen voor toekomstige consultaties.

Het gaat in essentie om twee maatregelen waarover de reactie van het publiek wordt gevraagd. Enerzijds ligt een conceptwetsvoorstel voor (inclusief memorie van toelichting) ter bestrijding van ‘invorderingsconstructies’. Anderzijds betreft het een beleidsdocument over de voorgenomen maatregel ‘Openbaarmaking vergrijpboeten aan deelnemers’.

In het kader van het tegengaan van invorderingsconstructies – ik neem die term voor het gemak maar over – worden twee concrete invorderingsmaatregelen voorgesteld.⁴ Voorts wordt de mogelijkheid gecreëerd om op vereenvoudigde wijze aanslagen bekend te maken aan rechtspersonen die (vermoedelijk) niet meer bestaan. Ten slotte bevat dit voorstel een aanvullende informatieverplichting voor vermoedelijk aansprakelijk te stellen personen.

Het beleidsdocument over de bekendmaking van vergrijpboeten gaat over de voorgenomen maatregel om vergrijpboeten die juridische beroepsbeoefenaren zijn opgelegd, openbaar te maken. Het document bestaat grotendeels uit een citaat uit de brief van 17 januari 2017 waarin de aanleiding voor de consultatie is opgenomen. Het doel van de maatregel is als volgt geformuleerd:

De openbaarmaking van vergrijpboeten die zijn opgelegd aan juridische beroepsbeoefenaren heeft onder meer tot doel om zowel de samenleving als de juridische beroepsgroepen duidelijk te maken dat het adviseren over en implementeren van onaanvaardbare fiscale constructies niet wordt geaccepteerd en dient daarmee de generale preventie. De belastingplichtige of belanghebbende wordt door openbaarmaking in staat gesteld zich beter te informeren omtrent de keuze voor een adviseur (bijvoorbeeld een advocaat, notaris of belastingadviseur).

In het document wordt globaal toegelicht wie als ‘deelnemer’ aan een fiscale overtreding kan worden aangemerkt, onder welke voorwaarden een vergrijpboete kan worden opgelegd en welke rechtsmiddelen daartegen kunnen worden aangewend. Vervolgens worden vijf vragen gepresenteerd.⁵

3.1 ‘Belastingontduiking’

De eerste vraag die bij mij opkomt, is waarom deze maatregelen gezamenlijk worden gepresenteerd in het kader van ‘belastingontduiking’. Bij de openbaarmaking van vergrijpen zie ik de relatie met belastingontduiking, maar bij het op andere wijze bekend maken van belastingaanslagen aan (vermoedelijk) ontbonden lichamen niet. Sterker, alle maatregelen om invorderingsconstructies tegen te gaan missen een link met belastingontduiking. Hoewel de staatssecretaris moet worden toegegeven dat de geschetste gevallen waarin het verhaal van belastingschulden wordt gefrustreerd ‘maatschappelijk ongewenst’ zijn, is hier geen sprake van belastingontduiking. De bewindsman zegt dat zelf:⁶

Deze constructies zijn niet illegaal, maar maatschappelijk gezien wel ongewenst; de belastingschuldige ontloopt het betalen van belasting en de Nederlandse schatkist loopt daardoor belastinginkomsten mis.

De Invorderingswet 1990 en het Burgerlijk Wetboek reiken kennelijk niet verder dan zij doen. Als dat wordt vastgesteld en de gevolgen daarvan maatschappelijk niet (langer) wenselijk worden gevonden, dan is aanpassing van de wet een voortreffelijk idee. Maar het tegengaan van ‘ontduiking’ is dat niet.⁷

Iets in mij zegt dat ik hier geen punt van moet maken: de één zegt: ‘potato’, de ander: ‘potato’. Maar het is meer dan dat. Het gevolg is namelijk dat de consultatie met betrekking tot dit onderwerp van meet af aan in een verkeerd daglicht staat. Vanuit de sociaal-psychologie is bekend dat framing een sterk effect heeft. Dit klemt eens te meer nu het wetsvoorstel stevige maatregelen in het vooruitzicht stelt die – zeker voor binnenlandse situaties – tot aanzienlijke overkill leiden.⁸ Is het dan te veel gevraagd om in het kader van een publieke consultatie zorgvuldiger om te gaan met dit begrip? Ik vraag mij daadwerkelijk af waarom de staatssecretaris van Financiën dat niet doet. Is dat bewust of onbewust? Het laatste kan ik mij bijna niet voorstellen, maar de gedachte aan het eerste vind ik ook onverkwikkelijk.

3.2 Generieke of specifieke vraag

Wat mij in de tweede plaats opvalt, is dat – anders dan bij de openbaarmaking van vergrijpboeten – bij de voorgestelde invorderingsmaatregelen geen specifieke consultatievraag is voorgelegd. Hier wordt – nadat op de knop ‘Reageren op consultatie’ is gedrukt – volstaan met de algemene vraag: ‘Wat is uw reactie op de voorgestelde wijzigingen van de Invorderingswet 1990?’ Nu biedt deze open vraag natuurlijk alle gelegenheid om op de gepresenteerde ‘invorderingsconstructies’ te reflecteren, maar dat is ook precies de valkuil van een ongerichte vraag. Het is namelijk verleidelijk om toeschietelijk te zijn en direct te reageren, maar het is verstandiger eerst beter te kijken naar het voorgelegde probleem. Ik noem een voorbeeld.

In de ontwerptoelichting wordt de noodzaak van het wetsvoorstel onder meer geïllustreerd aan de hand van een in de praktijk voorkomende invorderingsconstructie.⁹ De heer A brengt een patent onder trustverband. De trust houdt alle aandelen in X; X houdt alle aandelen in Y. Beide zijn ‘buitenlandse rechtspersonen’. Het patent wordt uiteindelijk in Y ingebracht. X schenkt vervolgens 90% van de aandelen in Y aan twee kinderen van A. De overige 10% van de aandelen blijft indirect, via de trust en X, in de handen van A. Het voorbeeld gaat als volgt verder: ¹⁰

Daarna wordt Y geliquideerd. X ontvangt een liquidatie-uitkering van € 1 miljoen en de beide kinderen van A ieder van € 4 miljoen. De belastingdienst legt aan Y een aanslag vennootschapsbelasting op ter zake van de opbrengsten uit het patent. De belastingdienst kan de aanslag om twee redenen niet invorderen (…).

Bij kennisneming van dit krasse voorbeeld van invorderingsfrustratie, ben ik volledig overtuigd van de noodzaak hier iets aan te doen. Tegelijkertijd stapelen de vragen zich op als ik de generieke vraag in herinnering breng: ‘Wat is uw reactie op de voorgestelde wijzigingen van de Invorderingswet 1990?’. Daarvoor heb ik antwoorden nodig op vragen die ik eerst zelf zou willen stellen; deels om een beter begrip te krijgen van de omvang van de problematiek,¹¹ deels om de juridische impact van het wetsvoorstel te kunnen doorgronden.¹² Deze ‘voorvragen’ maken het echter lastig de algemeen geformuleerde consultatievraag te kunnen beantwoorden. Afgezien van een duidelijker voorbeeld en meer feitelijke informatie, zou het voor een effectieve reactie behulpzaam zijn concrete deelonderwerpen van de (uiteenlopende) invorderingsvoorstellen voor te leggen (wat vindt u van (gebruikte definities A, B & C?), (de tegenbewijsmaatregel?), (de reikwijdte van de voorgenomen bekendmaking?), etc.) en vervolgens af te sluiten met een generieke vraag.

Ik merk tevens op dat bij het formuleren van deze specifieke vragen direct duidelijk was geworden dat dit onderdeel van de consultatie zich richt tot (invorderings)specialisten. Het onderwerp invorderingsconstructies is – anders dan de openbaarmaking van vergrijpboeten voor juridische beroepsbeoefenaren – geen thema waarover het brede publiek kan meepraten. Het had (ook) om die reden voor de hand gelegen beide onderwerpen te splitsen, zodat een meer gerichte benadering van te consulteren personen/organisaties had kunnen plaatsvinden (‘stakeholderselectie’).

3.3 Vragen bij nog niet uitgekristalliseerde maatregel

In de derde plaats rijzen vragen naar aanleiding van de consultatievragen over de openbaarmaking van vergrijpboeten. Waarom is dit een beleidsdocument en geen conceptwettekst? Het verschil met de gedetailleerde uitwerking van de invorderingsmaatregelen is levensgroot. Kan hieruit worden opgemaakt dat de plannen vooralsnog onvoldoende zijn uitgekristalliseerd om tot een concrete wettekst te komen? Of bestaat überhaupt nog twijfel over het openbaar maken van vergrijpboeten aan adviseurs? Waarom is gekozen voor openbaarmaking van boeten aan juridische beroepsbeoefenaren in plaats van hun cliënten, zoals bijvoorbeeld in het Verenigd Koninkrijk en Ierland reeds gebeurt?

Daarbij komt dat de tekst van het beleidsdocument nauwelijks afwijkt van de brief van 17 januari 2017. De aanvullende passage over de deelnemersvarianten voegt – zeker voor het gewone publiek – niet veel toe. En wat wordt bedoeld met de passage die inhoudt dat ook op basis van de Wet financieel toezicht boeten openbaar kunnen worden gemaakt? Iedere verdere toelichting of verwijzing naar de wijze waarop de Autoriteit Financiële Markten (hierna: AFM) met die mogelijkheid in de praktijk omgaat ontbreekt. Overigens is de AFM een markttoezichthouder en de belastingdienst is dat niet. Ook op dat punt is de vergelijking niet direct duidelijk. Als dit alles de suggestie moet wekken dat het opleggen van vergrijpboeten ‘bekend terrein’ is en daarmee een stap die eenvoudig te zetten valt, dan is die suggestie mijns inziens niet juist. Bovendien leiden de publicaties van AFM-boeten ook geregeld tot discussie.

3.4 Vragen veronderstellen consensus over de oplossingsrichting

Kijkend naar de vijf vragen over de openbaarmaking van vergrijpboeten – en de embryonale fase waarin het voorstel lijkt te verkeren – vind ik het een gemiste kans dat niet expliciet wordt gevraagd naar de wenselijkheid van de openbaarmaking van boeten. Die wordt in het beleidsdocument verondersteld, maar het betreft een zodanig ingrijpende maatregel, dat ik die basisvraag echt mis in de consultatie.¹³ Integendeel, de eerste vraag gaat uit van de default rule dat iedere vergrijpboete openbaar wordt gemaakt. Juist bij het voorleggen van een beleidsdocument zou het goed zijn de voorgenomen oplossingsrichting in de vraag te betrekken. Weliswaar is consultatie niet bedoeld om ‘mee te beslissen’,¹⁴ maar bij een beleidsdocument waarin belastingontduiking centraal staat, is het belangrijk tunnelvisie te voorkomen; wie is immers tegen het bestrijden van belastingontduiking? Voorafgaande aan het parlementaire debat kan het organiseren van ‘weerstand’ – doordat het beleidsvoornemen nog eens expliciet wordt voorgelegd – in het kader van een publieke consultatie tot nuttige informatie leiden.

Openbaarmaking van boetes is namelijk zeer ingrijpend. Niet alleen voor de betrokkene en zijn/haar gezin, maar ook voor eventuele kantoorgenoten (zekere als de veroordeelde naamgever is van het kantoor) en personeelsleden. Zij kunnen hun economische voortbestaan kwijtraken, ten prooi vallen aan openbare terechtstellingen en dat levenslang. Een eenmaal openbaar gemaakte vergrijpboete is in het huidige internettijdperk een razendsnelle en onomkeerbare publieke veroordeling. De waarborgen die bijvoorbeeld gelden bij een Verklaring Omtrent Gedrag bestaan voor de juridische beroepsbeoefenaar niet. Afgezet tegen het doel van de maatregel, generale preventie en het voorkomen dat belastingplichtigen een verkeerde adviseur kiezen, is de proportionaliteit ver te zoeken. Overigens valt het natuurlijk nooit te voorkomen dat belastingplichtigen een verkeerde adviseur treffen en – omgekeerd – voor wat betreft de kans op recidive gaat het voorstel mijns inziens ten onrechte uit van de gedachte ‘eens een dief, altijd een dief’.

Anders dan de consultatie nu mogelijk maakt, zou het juist nuttig kunnen zijn om in het kader van de voorbereiding van het wetsvoorstel (en het op basis daarvan te voeren parlementaire debat) expliciet te vragen naar de reacties van het publiek op deze veronderstellingen van de wetgever bij de inzet van dit middel (openbaarmaking vergrijpboeten) ten opzichte van het doel (generale preventie en informeren bij keuze adviseur). Nu wordt aan deze ‘voorvraag’ in feite overgeslagen.

3.5 Duidelijk eigen richting aangeven

Wat mij betreft is het openbaar maken van een vergrijpboete voorbehouden aan de meest extreme vormen van belastingontduiking, maar hoe denkt de wetgever daar zelf over?¹⁵ De in de memorie van toelichting genoemde Bulgarenfraude is daar wellicht – ik ken de casus onvoldoende – een voorbeeld van. Het langs deze weg duidelijk maken aan de juridische beroepsgroep ‘dat het adviseren over en implementeren van onaanvaardbare fiscale constructies niet wordt geaccepteerd’ is echter van een geheel andere orde. Het is mij volstrekt onduidelijk – en dat is niet semantisch of retorisch bedoeld – wat het beleidsdocument met ‘onaanvaardbaar’ bedoelt.

Ik wijs op de bekende Credit Suisse-zaken (zie bijv. NTFR 2017/1240) waar het begrip ‘onaanvaardbaar’ meer dan eens is gevallen in het kader van grootschalige en agressieve, maar objectief pleitbare taxplanningsstructuren. De Hoge Raad liet van de opgelegde vergrijpboeten niets heel, alle daaraan door de staatssecretaris van Financiën verbonden kwalificaties ten spijt. Als een juridische beroepsbeoefenaar in een dergelijke zaak – naast de opgelegde vergrijpboeten – ook nog had moeten opboksen tegen de vrees voor openbaarmaking van diens naam, dan lijkt mij de daarmee samenhangende spanning en frustratie van onmetelijke proportie.

Dat is dan ook één van mijn grootste bezwaren tegen het voorstel: de mogelijkheid een vergrijpboete openbaar te maken werpt haar schaduw zo ver vooruit dat dit verlammend kan werken. Voor die gevallen waarin het om ongeclausuleerde grootscheepse fraude met teruggaven en toeslagen gaat, bestaat daar vermoedelijk weinig bezwaar tegen. Het is helaas echter zelden zo duidelijk in het recht – zeker niet in het complexe belastingrecht. In alle andere gevallen – dat is wel duidelijk – leidt het voorstel tot een enorme inequality of arms. Hoe ziet de wetgever dit evenwicht voor de verschillend denkbare situaties? Kan de bewindsman duidelijk aangeven welke richting hem nu precies voor ogen staat? De voorgelegde vragen zouden aan scherpte winnen, indien in het beleidsdocument concrete voorbeelden worden genoemd uit de praktijk waarin openbaarmaking volgens de wetgever geboden zou zijn. Nu blijft dat in het midden, terwijl juist dat element essentieel is voor de gedachtevorming.

Ook zouden modaliteiten kunnen worden aangedragen, die de gedachtevorming van het geconsulteerde publiek enigszins op weg helpen. Zo had kunnen worden geopperd dat niet eerder dan bij een tweede vergrijpboete tot publicatie wordt overgegaan. The first time is an accident, the second time a habit. De ‘tweedekansbepaling’ kan afhankelijk worden gesteld van het lidmaatschap van een relevante beroepsorganisatie met permanente educatieverplichting (onder andere NOB, RB, KNB en NOvA). Ook kan voor een systeem worden gekozen waarbij uitsluitend via een verzoek aan de beroepsorganisaties kan worden achterhaald of een juridische beroepsbeoefenaar in het verleden is beboet. Als het gaat om de keuze van een ‘goede adviseur’ zou kunnen worden verwacht dat een toekomstige cliënt zich tot een aangesloten organisatie wendt. Weer een modaliteit is dat publicatie niet plaatsvindt bij het verlenen van volledige medewerking bij het onderzoek.¹⁶ Deze suggesties maken het meedenken voor iedereen die wil reageren gemakkelijker.

Consultatie kan bijdragen aan betere wetgeving en de democratische waarde daarvan versterken. Het instrument dient nauwkeurig te worden ingezet, gericht op een zo groot en nuttig mogelijke inbreng van stakeholders. Om die reden heb ik in deze bijdrage aan de hand van de consultatie ‘Maatregelen aanpak belastingontduiking’ geprobeerd te achterhalen waarom deze consultatie mijns inziens soms vermijdbare vragen oproept. Ik herhaal de daarop gebaseerde aanbevelingen hier kort:¹⁷

• Breng in het kader van een consultatie geen onderwerpen onder één gezamenlijke noemer als dat tot verkeerde beeldvorming kan leiden.

• Breng in het kader van één consultatie geen onderwerpen samen als de vragen tot wezenlijk andere stakeholders zijn gericht.

• Geef duidelijk aan in welke fase een voorgenomen maatregel zich bevindt en waarom juist in die fase wordt geconsulteerd.

• Probeer waar mogelijk specifieke, nietsturende consultatievragen te stellen en gebruik een algemene slotvraag.

• Geef duidelijk de eigen richting aan die in het kader van een voorgenomen maatregel als wenselijk wordt ervaren en zet deze af tegen de gewogen alternatieven.

• Bied bij de consultatie ruimte om te reageren op het (vooralsnog) gekozen middel in verhouding tot het doel van de voorgestelde maatregelen.

• Neem voorbeelden en suggesties op die het geconsulteerde publiek kunnen helpen bij de gedachtevorming in het kader van een reactie.

Voorkomen dient te worden dat een consultatie meer vragen oproept dan beantwoord dienen te worden. Dat zou tot gevolg kunnen hebben dat een consultatie niet tot een optimale opbrengst van ideeën en suggesties leidt. Hopelijk dragen de geformuleerde aanbevelingen bij aan een betere consultatie en een dito kwaliteit van wetgeving.