NTFR 2017/3041 - Verspeeld recht als onderdeel van het zorgvuldigheidsbeginsel
NTFR 2017/3041 - Verspeeld recht als onderdeel van het zorgvuldigheidsbeginsel
Op belastingplichtigen en administratieplichtigen rust ten behoeve van de belastingheffing de verplichting op verzoek gegevens en inlichtingen aan de Belastingdienst te verstrekken. Daarbij is het voldoende dat de Belastingdienst aannemelijk maakt dat de gevraagde gegevens en inlichtingen redelijkerwijs van belang kunnen zijn voor de Nederlandse belastingheffing (art. 47 AWR). Of de te verstrekken informatie daadwerkelijk gevolgen heeft voor de heffing van belasting is niet bepalend voor het bestaan van de verplichting.
Aan de belanghebbende die niet voldoet aan een dergelijk verzoek kan, met inachtneming van het zorgvuldigheidsbeginsel, een voor bezwaar vatbare beschikking (de informatiebeschikking) worden uitgereikt (art. 52a AWR). Daarmee stelt de Belastingdienst vast dat belanghebbende op eerdere verzoeken van de Belastingdienst de gevraagde informatie niet heeft verstrekt.
Met enige regelmaat betwist een belanghebbende de aan hem opgelegde informatiebeschikking omdat sprake is van een schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Daartoe behoort het zorgvuldigheidsbeginsel (art. 3:2 Awb). De vraag is of een beroep op dit beginsel tot vernietiging van een opgelegde informatiebeschikking kan leiden. Ter beantwoording van deze vraag wordt achtereenvolgens stilgestaan bij het doel van de informatiebeschikking, de interpretatie van het begrip disproportionele informatieverzoeken en schendingen van de beginselen van behoorlijk bestuur. Aangezien de informatiebeschikking geen op zichzelf staande beschikking is maar verband houdt met de op basis van de verkregen informatie op te leggen belastingaanslagen wordt nagegaan welke invloed die relatie heeft op het argument dat er sprake is van een schending van de beginselen van behoorlijk bestuur en meer specifiek het zorgvuldigheidsbeginsel.
Doel van de informatiebeschikking
Uiteraard is de informatiebeschikking bedoeld ter verkrijging van de fiscaal relevante feiten. Dit lijkt evident en hieraan is door de initiatiefnemers van het wetsvoorstel dan ook geen aandacht besteed. In de toelichting bij het voorstel tot invoering van die informatiebeschikking is namelijk te lezen dat tot op dat moment ‘geen effectieve rechtsbescherming bestaat voor degene die met een verzoek om informatie door de Belastingdienst wordt geconfronteerd, en van oordeel is dat dit verzoek niet terecht is. Evenmin is er een effectieve rechtsbescherming tegen standpunten van de inspecteur over de omvang van iemands administratie- en bewaarplicht volgens de fiscale wetgeving’.1
In de aan de heer X uitgereikte informatiebeschikking stelt de Belastingdienst vast dat hij van het in art. 2.17, lid 3, Wet IB 2001 gegeven keuzerecht nog geen gebruik heeft gemaakt. Voorts is in de informatiebeschikking opgenomen dat betrokkene ook niet heeft gereageerd op de herhaalde vragen van de Belastingdienst om zijn keuze wel kenbaar te maken zodat de Belastingdienst met die keuze rekening kan houden. De heer X betwist de informatiebeschikking en op 20 oktober 2017 heeft de Hoge Raad2 geoordeeld dat een informatiebeschikking uitsluitend tot doel heeft het opvragen van gegevens van feitelijke aard. Met behulp van een informatiebeschikking kan de Belastingdienst met name niet het moment waarop belanghebbende een in de wet aan hem toegekend keuzerecht uitoefent, forceren. Logisch toch?
Disproportioneel
In de mondelinge toelichtingen die de initiatiefnemers bij het wetsvoorstel hebben gegeven is met regelmaat gewezen op disproportionele informatieverzoeken. In de tussenevaluatie3 concludeert de staatssecretaris dat in rechterlijke procedures nauwelijks disproportionele informatieverzoeken ter discussie worden gesteld.
Door belanghebbende is in de beroepsprocedure aangevoerd dat het informatieverzoek een disproportioneel beslag op de administratieve afdeling van zijn onderneming legt en dat het handhaven van het informatieverzoek schade aan de onderneming toebrengt. Deze argumenten zouden wellicht als een beroep op een disproportioneel informatieverzoek kunnen worden aangemerkt. Rechtbank Noord Holland4 overweegt dat een informatieverzoek tot doel heeft te komen tot een juiste vaststelling van de verschuldigde belasting. Per definitie leidt een dergelijk verzoek tot tijdsbeslag, kosten en ander ongemak voor belastingplichtige. In algemene bewoordingen gaat de rechtbank na of de Belastingdienst is opgetreden in strijd met de beginselen van behoorlijk bestuur. Van een overschrijding zou – volgens de rechtbank – sprake kunnen zijn indien belanghebbende op hoge kosten wordt gejaagd5 terwijl aan de Belastingdienst voor het verkrijgen van de informatie andere wegen (minder belastend voor belanghebbende) openstaan dan wel wanneer op voorhand duidelijk is dat de kans dat fiscaal relevante feiten worden verkregen gering is.
In het verlengde hiervan is bij de hierna te noemen oordelen sprake van een schending van beginselen van behoorlijk bestuur. Hof Amsterdam6 overweegt dat een informatiebeschikking moet worden vernietigd indien de geconstateerde gebreken onvoldoende ernstig zijn in verhouding tot de ernst van een omkering van de bewijslast. Bij het nemen van een informatiebeschikking mag geen sprake zijn van een ‘fishing expedition’, zo oordeelt Hof Arnhem-Leeuwarden.7
Schending beginselen van behoorlijk bestuur
Van een schending van algemene beginselen van behoorlijk bestuur is sprake indien:
belanghebbende bij het voldoen aan het informatieverzoek op hoge kosten wordt gejaagd, terwijl andere minder kostbare wegen ter verkrijging van de informatie mogelijk zijn;
op voorhand duidelijk is dat er slechts een geringe kans bestaat op het achterhalen van fiscaal relevante feiten;
er sprake is van een discrepantie tussen de geconstateerde gebreken en de consequentie van de omkering van de bewijslast;
de informatie waarom wordt verzocht in de beschikking onvoldoende concreet is benoemd.
Zijn dit de enige omstandigheden die tot een schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur kunnen leiden?
Het zorgvuldigheidsbeginsel dient zowel bij de juiste vaststelling van het belastingbedrag als bij het uitvaardigen van een eventueel daaraan voorafgaande informatiebeschikking in acht te worden genomen. Een informatiebeschikking neemt in die zin een bijzondere positie in. Behalve dat de informatiebeschikking op zichzelf een besluit is waarbij de Belastingdienst dus zorgvuldig dient te handelen, moet het nemen van de informatiebeschikking ook zorgvuldig zijn in relatie tot de vaststelling van het – opvolgende – besluit, zijnde de belastingaanslag. Er dient als het ware te worden voldaan aan een dubbele zorgvuldigheid.
Verband met de belastingaanslag
De informatiebeschikkingen die zijn genomen terwijl kenbaar is dat de Belastingdienst te laat van zijn recht op informatieverstrekking gebruik heeft gemaakt, zijn in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel genomen. Dit betreft informatieverzoeken waarbij de termijn voor het vaststellen van een belastingaanslag is verstreken. Deze komen niet veel voor.
De omstandigheid waarbij de Belastingdienst onderzoekt of het vaststellen van een navorderings- of naheffingsaanslag tot de mogelijkheden behoort, verdient enige aandacht. Ook hier vervullen de informatiebeschikking en de daaraan voorafgaande afwegingen een ondersteunende rol bij de uiteindelijk vast te stellen navorderings- of naheffingsaanslag. Welke voorwaarden stelt het zorgvuldigheidsbeginsel hierbij aan het nemen van een informatiebeschikking?
Hoewel de voorwaarden waaronder een navorderings- of naheffingsaanslag kan worden vastgesteld zonder meer van invloed zijn op het antwoord op deze vraag, kan in algemene zin nu reeds worden opgemerkt dat indien het op voorhand kenbaar is dat geen navorderings- of naheffingsaanslag meer kan worden vastgesteld, het nemen van een informatiebeschikking strijdig met het zorgvuldigheidsbeginsel is. Belanghebbende wordt voor dat belastingjaar dan alleen op kosten gejaagd.