NTFR 2018/2473 - ‘Daar boven uit zijn geheven’ – de OZB-kerkenvrijstelling en staatssteun

De OZB-vrijstelling uit art. 220d, onderdeel c, Gem.w. geldt voor:

‘onroerende zaken die in hoofdzaak zijn bestemd voor de openbare eredienst of voor het houden van openbare bezinningssamenkomsten van levensbeschouwelijke aard, een en ander met uitzondering van delen van zodanige onroerende zaken die dienen als woning’.

In deze bepaling kunnen we drie cumulatieve criteria onderscheiden voor de toepassing van de kerkenvrijstelling:

1. onroerende zaken;

2. in hoofdzaak bestemd voor;

3. openbare eredienst of openbare bezinningsbijeenkomsten van levensbeschouwelijke aard.

Vleugel merkt in zijn proefschrift op dat er ‘in de jurisprudentie eigenlijk nagenoeg geen gevallen zijn waar de terminologie “onroerende zaak? ter discussie stond’,¹ voor zover het om de toepassing van de kerkenvrijstelling gaat. Daar sluit ik me bij aan. Voor zover het begrip ‘onroerende zaak’ met betrekking tot de kerkenvrijstelling al in geschil is, dan is dat in samenhang met het tweede criterium. Illustratief hiervoor is een uitspraak van Rechtbank Overijssel.² Zij boog zich over de vraag of een perceel grond voor de kerkenvrijstelling kwalificeerde als onroerende zaak, en indien daarvan sprake was, of het perceel in hoofdzaak werd gebruikt voor de openbare eredienst dan wel bezinningsbijeenkomsten van levensbeschouwelijke aard. Partijen waren het erover eens dat op grond van het BW grond als een onroerende zaak diende te worden aangemerkt, maar wat hen verdeeld hield, was de vraag of het perceel in hoofdzaak bestemd was voor voornoemde activiteiten. De rechtbank beantwoordde deze vraag ontkennend omdat niet aan de 70%-eis werd voldaan nu het terrein slechts zes keer per jaar en op vrijdagen werd gebruikt voor gebed. Dat de tijd die aan de activiteiten wordt besteed, maatgevend is, mag discutabel worden genoemd.

Vroeger kwalificeerde elke onroerende zaak bestemd voor de eredienst voor de kerkenvrijstelling. Kerken verrichten immers geen economische activiteit volgens de wetgever en zouden daardoor ‘daar boven uit zijn geheven’.³ In de jaren zeventig, met de wijziging van de Gemeentewet, wordt de eis gesteld dat de onroerende zaak in hoofdzaak bestemd moet zijn voor de openbare eredienst of bezinningsbijeenkomsten. Dit was aanvankelijk nog 65% van de inhoudsmaat.⁴ De Hoge Raad gaat in 1991 echter uit van 70%, waarbij slechts de ruimte bestemd voor de eredienst bepalend is. Algemene ruimten, zoals een garderobe of de pastorie, blijven buiten beschouwing voor de berekening.⁵ De onroerende zaak hoeft echter niet oorspronkelijk te zijn bestemd als gebedshuis om later als zodanig te dienen. ⁶ Merk op, ‘in hoofdzaak bestemd’ betekent mijns inziens dat de onroerende zaak voor minstens 70% is ingericht voor de eredienst of bezinningsbijeenkomst.

Verreweg het interessantste aspect aan art. 220d, onderdeel c, Gem.w. is de openbare eredienst of bezinningsbijeenkomst van levensbeschouwelijke aard. In de kern gaat het om de vraag wat onze wetgever voor een godsdienst in de brede zin des woords houdt. Een nog altijd levende discussie, voor wie denkt aan de recente uitspraak van de ABRvS over het zogenoemde ‘vliegende spaghettimonster’ (pastafarisme).⁷ De ABRvS heeft in dezen wijs geoordeeld.

De begrippen ‘eredienst’ en ‘bezinningsbijeenkomsten’ hebben zich gaandeweg in de jurisprudentie uitgekristalliseerd. In 1980 oordeelde de Hoge Raad dat voor de uitleg van het begrip ‘eredienst’ moet worden aangesloten bij het spraakgebruik.⁸ Het oordeel van Hof Den Haag (dat niet werd gecasseerd) dat ‘het begrip openbare eredienst, voor de uitleg van de wettelijke bepalingen en de verordening, is te omschrijven als een in beginsel voor een ieder toegankelijke bijeenkomst tot gezamenlijke verering van een opperwezen, waarbij zekere vormvoorschriften (liturgie, orde van dienst, ritueel) in acht genomen worden’, lijkt sindsdien maatgevend. Volgens Vleugel komt het erop neer dat het bij een openbare eredienst gaat om het vereren van (een) opperwezen(s). Hij spreekt van een ‘objectiverende kwalificatie’ van de Hoge Raad.⁹ Een enkele door Vleugel onderkende uitzondering daargelaten, kan dus worden uitgegaan van een grammaticale uitleg van het begrip ‘eredienst’. Aldus kunnen een uitvaartcentrum¹⁰ of een bij een kerkgebouw gelegen gebouw zonder openbare erediensten¹¹ niet kwalificeren voor de vrijstelling. Voor beide geldt dat zij in het spraakgebruik niet zijn aan te merken als gebouwen waar bijeenkomsten tot gezamenlijke verering van een opperwezen plaatsvinden. Maar hoe zit het met de pendant van de eredienst in de vrijstelling, de openbare bezinningsbijeenkomsten van levensbeschouwelijke aard? Uit de parlementaire geschiedenis valt op te maken dat het om rechtspersoonlijkheid bezittende genootschappen op geestelijke grondslag, andere dan kerkgenootschappen gaat, die zijn bestemd tot het houden van openbare bijeenkomsten voor het gezamenlijk beleven van en het zich bezinnen op de aan dat genootschap ten grondslag liggende levensovertuiging.¹² Vleugel argumenteert overtuigend dat op grond van het gelijkheidsbeginsel ook dit grammaticaal moet worden uitgelegd.¹³ Uit de jurisprudentie valt echter ook af te leiden dat het of het een of het ander is. Dat wil zeggen, een kerkgenootschap dat nevenactiviteiten verrichtte die niet onder de eredienst vielen (onder meer een zogenoemde ‘Ga met God’-club), kon zich voor deze nevenactiviteiten niet met vrucht beroepen op de vrijstelling voor bezinningsbijeenkomsten.¹⁴ De Hoge Raad heeft dit oordeel bevestigd.¹⁵ Een scherp onderscheid dus.

Mijns inziens speelt de vraag of het een openbare bijeenkomst is overigens doorgaans meer bij bezinningsbijeenkomsten dan bij kerken en dergelijke. Een kerk zal doorgaans een voor ieder toegankelijke dienst hebben, daar waar bijvoorbeeld de loges van de vrijmetselarij een besloten karakter hebben, waardoor zij zich terecht minder makkelijk op de vrijstelling kunnen beroepen.¹⁶ Over sektes wil ik het niet eens hebben.

Met Vleugel ben ik het eens dat de wetgever en de rechter in de twintigste eeuw duidelijk een liberale ontwikkeling hebben doorgemaakt: niet alleen het onroerend goed van kerken is vrijgesteld van OZB, maar ook dat van andere geloofsrichtingen en levensovertuigingen. Vleugel spreekt van liberaal gezindtepluralisme.¹⁷ Maar is de vrijstelling ook bestand tegen art. 107, lid 1, VWEU (staatssteun)?¹⁸ Want lijkt de kerkenvrijstelling niet op de zaak HvJ C-074/16?¹⁹