NTFR 2019/2412 - Openbaarmaking bestuurlijke boeten voor belastingadviseurs: niet invoeren!

Het voorgestelde art. 67r AWR bepaalt als hoofdregel dat de inspecteur openbaar maakt de voor bezwaar vatbare beschikking waarbij een bestuurlijke boete is opgelegd aan een medepleger als bedoeld in art. 5:1, lid 2, Awb. Het gaat daarbij, zo verduidelijkt de memorie van toelichting, ‘om schending van een spontane informatieplicht (art. 10a AWR), het verstrekken van onjuiste of onvolledige gegevens of inlichtingen in een verzoek tot het vaststellen van een voorlopige aanslag of in een verzoek om herziening (art. 67cc AWR), het niet, onjuist of onvolledig doen van aangifte voor een aanslagbelasting (art. 67d AWR), het veroorzaken dat de aanslag tot een te laag bedrag wordt vastgesteld of anderszins te weinig belasting wordt geheven (art. 67e AWR) en het niet, gedeeltelijk niet dan wel niet tijdig betalen van een aangiftebelasting (art. 67f AWR)’. Het vergrijp moet door de medeplegende beroepsbeoefenaar opzettelijk zijn begaan tijdens de door hem beroepsmatig of bedrijfsmatig verleende bijstand bij het door de belastingplichtige of de inhoudingsplichtige voldoen aan diens uit een belastingwet voortvloeiende verplichtingen.² De boetebeschikking wordt openbaar gemaakt binnen tien werkdagen nadat zowel de beschikking tot openbaarmaking als de boetebeschikking onherroepelijk is geworden.

Het voorgestelde art. 67r, lid 3, AWR schrijft voor dat de inspecteur de persoon die door hem als medepleger is aangemerkt, in de gelegenheid stelt zijn zienswijze naar voren te brengen voordat hij besluit tot openbaarmaking. In de zienswijze kan deze persoon naar voren brengen dat hij door openbaarmaking onevenredig in zijn belang zou worden getroffen, in welk geval de inspecteur – indien hij deze visie deelt – niet overgaat tot openbaarmaking (art. 67r, lid 4, AWR). Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld (art. 67, lid 5, AWR). De memorie van toelichting kondigt daarnaast een aanpassing aan van par. 2, lid 6, BBBB 1998 (een beleidsregel): indien de inspecteur van mening is dat openbaarmaking de medeplegende beroepsbeoefenaar niet onevenredig in diens belang treft, heeft hij voor openbaarmaking van de boetebeschikking de toestemming nodig van een van de directeuren van de onderdelen van de Belastingdienst die over de heffing van rijksbelastingen gaan en van een bevoegde persoon van het directoraat-generaal Belastingdienst.

Art. 67r, lid 6, AWR bepaalt ten slotte dat de inspecteur zowel de boetebeschikking openbaar maakt als de naam van de beroepsbeoefenaar, de wettelijke grondslag van de boete, het bedrag en de dagtekening van de boete, het jaar waarin de beboetbare gedraging is begaan en de naam van de plaats waar het vergrijp is begaan. Deze gegevens worden voor de duur van vijf jaren vermeld op de website van de Belastingdienst.

Uit de memorie van toelichting blijkt dat art. 67r AWR ‘als oogmerk heeft het publiek in staat te stellen zich beter te informeren omtrent de keuze voor een adviseur (transparantie)’. Voorts merkt het kabinet op dat openbaarmaking ‘een preventief effect heeft, opdat een beroepsbeoefenaar binnen de krijtlijnen van het fiscaal betamelijke zal handelen’. Preventie is echter op zichzelf geen doelstelling van art. 67r AWR, zo blijkt uit de memorie van toelichting. ‘Leedtoevoeging is evenmin het doel,’ zo vervolgt het kabinet, ‘hoewel openbaarmaking door de medeplegende beroepsbeoefenaar wel als zodanig kan worden ervaren.’ Het besluit tot openbaarmaking is voorts ‘niet bestraffend van karakter’ en het is ook niet de bedoeling ‘de facto een beroepsverbod te bewerkstelligen’. Hoewel de openbaarmaking van een bestuurlijke boete vooralsnog is beperkt tot beroepsbeoefenaren die als medepleger kunnen worden aangemerkt, sluit het kabinet zijn ogen niet voor ‘ontwikkelingen uit de uitvoeringspraktijk die ertoe nopen de reikwijdte uit te breiden’.

Om eerlijk te zijn, vind ik het lastig de in de memorie van toelichting geformuleerde doelstelling zonder blikken of blozen te accepteren. Als het doel van art. 67r AWR werkelijk is het publiek beter te informeren omtrent de keuze voor een adviseur, waarom sluit de maatregel dan aan bij een aan de adviseur opgelegde vergrijpboete? Een vergrijpboete is bestraffend van karakter en nadrukkelijk gericht op preventie en leedtoevoeging, terwijl tegelijkertijd het publiek niet kan worden voorgelicht zonder zodanige vergrijpboete. Door art. 67r AWR zijn al deze doelstellingen onlosmakelijk met elkaar verbonden. Er is dus reden om te verwachten dat art. 67r AWR ertoe zal leiden dat er vaker vergrijpboeten aan adviseurs zullen worden opgelegd, omdat het voorlichtende doel van die bepaling eerst na oplegging van een vergrijpboete kan worden vervuld. Ik vermoed dan ook dat de eigenlijke reden van art. 67r AWR is gelegen in zijn effect van (extra) leedtoevoeging, bestraffing en een de facto beroepsverbod. Zoals de memorie van toelichting het zo mooi omschrijft, is dit effect voorts preventief hierin gelegen dat een beroepsbeoefenaar ‘binnen de krijtlijnen van het fiscaal betamelijke zal handelen’. Het is precies hier dat ik ongemak begin te voelen. Tijdens het Symposium Formeel Belastingrecht dat – voorafgaande aan de oratie van prof.mr. M.B.A. van Hout – op 13 september 2019 plaatsvond aan de Radboud Universiteit Nijmegen, wees een van de inleiders op het ‘Handboek vooroverleg’ van de Belastingdienst.³ Dit handboek bevat onder meer de volgende passage:

‘Als een standpunt niet overeenkomt met de door belanghebbende in het verzoek voorgestelde conclusie wordt dat duidelijk aan de belanghebbende medegedeeld. Er mag vervolgens vanuit worden uitgegaan dat de belanghebbende het standpunt van de inspecteur bij het indienen van de aangifte zal volgen. In beginsel mag de inspecteur op de juistheid van de ingediende aangifte vertrouwen. Slechts indien de inspecteur redelijke twijfel moet hebben over de juistheid van de aangifte, is hij gehouden om een nader onderzoek in te stellen. Daarnaast kan de Belastingdienst in voorkomende gevallen steekproefsgewijs toetsen of het afwijkende standpunt inderdaad in de aangifte correct is verwerkt.

Geeft belanghebbende expliciet aan het niet met het standpunt eens te zijn, of is sprake van grensverkenning of strijd met de goede trouw dan wordt aangegeven dat te gelegener tijd een afwijzend standpunt zal worden ingenomen. Bijvoorbeeld bij het vaststellen van de belastingaanslag, waarna belanghebbende gebruik kan maken van de gebruikelijke rechtsmiddelen.’

Tijdens het symposium werd duidelijk dat een vergrijpboete wegens het opzettelijk doen van een onjuiste aangifte het gevolg kan zijn van het niet correct in de aangifte verwerken van het kenbaar gemaakte standpunt van de Belastingdienst, terwijl zulks niet van tevoren door de belastingplichtige was aangegeven. Ik ga ervan uit dat aan de betrokken belastingadviseur dan evenzeer een vergrijpboete zal worden opgelegd, aangezien juist hij het vooroverleg met de Belastingdienst zal hebben gevoerd. Art. 67r AWR leidt als uitgangspunt tot openbaarmaking van deze boete. Nu kan men daartegen inbrengen dat bij een ‘pleitbaar standpunt’ geen vergrijpboete kan worden opgelegd, maar ik denk dat er weinig adviseurs zijn die deze discussie willen aangaan met openbaarmaking van de vergrijpboete als zwaard van Damocles boven het hoofd. Het standpunt van de Belastingdienst zal in de aangifte dus worden gevolgd. En zo zijn er nog vele andere voorbeelden te bedenken. Kort en goed leidt het voorgestelde art. 67r AWR ertoe dat de verhouding tussen de belastingadviseur en de Belastingdienst in die zin verandert dat de Belastingdienst meer dan thans het geval is in staat zal zijn met succes zijn beleidsopvattingen te implementeren in aangifte- en overlegsituaties. Ik vind dat niet evenwichtig, en het belemmert mijns inziens de toegang tot en daarmee de rechtsontwikkeling door de belastingrechter. Het beginsel van fair play komt daardoor onder druk te staan.

Daarnaast vraag ik mij af of voorlichting van het publiek niet beter op andere wijze kan geschieden, bijvoorbeeld door belastingplichtigen erop te wijzen dat zij het beste een adviseur in de arm kunnen nemen die is aangesloten bij een erkende beroepsorganisatie met tuchtrechtspraak. De Belastingdienst kan – actief – tuchtklachten indienen bij deze organisaties en op deze wijze ‘foute’ adviseurs niet langer aanbevelen. Hij doet dit tot op heden echter nauwelijks of niet. Zou het niet een idee zijn hier eerst eens mee te beginnen? Voorts zou de Belastingdienst openbaar kunnen maken welke adviseurs door de Belastingdienst of de belastingrechter als gemachtigde zijn geweigerd op de voet van art. 2:2 en 8:25 Awb. Zou dit in het kader van transparantie niet veel effectiever zijn dan art. 67r AWR dat, zoals gezegd, zeer wel kan leiden tot meer vergrijpboeten?

Voorts leidt de openbaarmaking voor een adviseur als ‘kop’ op de vergrijpboete tot een cumulatie van leedtoevoeging en bestraffing. Openbaarmaking kan tot gevolg hebben dat de adviseur daadwerkelijk in een economisch en sociaal isolement raakt. Me dunkt dat de overheid hiervoor zeer dwingende redenen moet hebben die in een evenredige verhouding staan tot deze effecten op het individu.

Ten slotte moet mij van het hart dat ik het voorgestelde hoofdstuk VIIIA, afdeling 3, AWR ook om een andere reden niet evenwichtig vind. Waarom zien de voorstellen alleen op adviseurs die buiten ‘de krijtlijnen van het fiscaal betamelijke’ handelen en niet op door de inspecteur gemandateerde ambtenaren die soortgelijk gedrag kunnen vertonen? Het komt immers voor dat de inspecteur – tegen beter weten in – een beschikking afgeeft terwijl op dat moment duidelijk is dat deze in rechte geen stand zal houden (vgl. HR 13 april 2007, nr. 41.235, (NTFR 2007/711)) of dat hij in vergaande mate onzorgvuldig handelt (vgl. HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, (NTFR 2011/629)). In deze gevallen spreekt de belastingrechter ten nadele van de inspecteur een veroordeling in de werkelijke proceskosten uit.⁴ In wezen is dan sprake van een bestuursorgaan dat opzettelijk een onjuiste, belastende beschikking neemt ten nadele van de burger. Heeft deze burger – de logica van het wetsvoorstel volgend – er geen recht op te weten wat het ‘track record’ is van de ambtenaar met wie hij te maken heeft?⁵ Door deze onevenwichtigheid leidt art. 67r AWR wél tot een rem op het gedrag van adviseurs, maar niet tot een rem op vergelijkbaar gedrag van ambtenaren. En dat is niet goed.

Gelet op het voorgaande roep ik de Tweede Kamer op niet in te stemmen met art. XI, onderdeel N van het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2020, en het bij amendement uit het wetsvoorstel te verwijderen. De doelstellingen van dat artikel kunnen beter op andere wijze worden bereikt, met meer oog voor het noodzakelijke evenwicht tussen de belastingadviseur enerzijds en de Belastingdienst anderzijds.